Ali ÇAKMAKCI
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
cakmakciali@taxauditingymm.com
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 413. maddesinde, mükelleflerin Maliye Bakanlığı’ndan veya Maliye Bakanlığı’nın bu hususta yetkili kıldığı makamlardan vergi durumları ve vergi uygulanması bakımından müphem ve tereddüdü mucip gördükleri hususlar hakkında izahat isteyebilecekleri belirtilmektedir.
Özelge sistemine ilişkin ayrıntı açıklamalar; 16.01.2010 tarih ve 27464 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 395 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde ve 28.08.2010 tarih ve 27686 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Mükelleflerin İzahat Taleplerinin Cevaplandırılmasına Dair Yönetmeliği’nde yapılmıştır.
Aşağıda, Maliye Bakanlığı’nın Kurumlar Vergisi Kanunu açısından son dönemlerde önemli konular hakkında vermiş bulunduğu bazı özelge örneklerine yer verilmiş olup, değerlendirme yapılırken her olayın kendi koşul ve şartları içinde değerlendirilmesi gerektiğini belirtmek isteriz.
Bu çalışma kapsamında gündeme getireceğimiz özelge konuları başlıklar halinde aşağıdaki gibidir:
| Sıra | Özelge Sayısı | Özelgeyi Veren Birim | Özelgeye İlişkin Kısa Konu Özeti |
|---|---|---|---|
| 1 | 93767041-125[5/h-2014/21]-17 | Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığı | Rusya’ya Bağlı Özerk Tataristan Cum. Firmaya Verilen Montaj Tasarım Hizmeti ve Malzeme Temini İşinin Kurumlar Vergisinden İstisna Olup Olmadığı Hk. |
| 2 | 67630374-125[2015/8]-1 | Sivas Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğü | Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi Kararı Sonucu Elde Edilen Kazancın Vergisel Boyutu |
| 3 | 64597866-125[5-1 (e)-2015]-3507 | Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı | Aktifte Kayıtlı Bulunan Taşınmazın Leasing Şirketine Satılıp Geri Kiralanmasından Sonra Sözleşme Sonunda 3. Kişilere Tekrar Satışında Gayrimenkulün Edinim Tarihi Olarak Hangi Tarihin Dikkate Alınacağı |
| 4 | 64597866-125[30-2016]-3508 | Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı | İsviçre Mukimi Firmadan Alınan SAP Yazılım Kullanım Bedelleri Ve Söz Konusu Yazılımın Uyarlanması Amacıyla Yapılan Harcamaların Giderleştirilmesi Ve Tevkifat Uygulaması |
| 5 | 50426076-125[6-2015/20-249]-41 | Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı | Hesaplanan KDV Olarak Beyan Edilen Ancak Sözleşme Gereği Arsa Sahibi Vakıftan Tahsil Edilmeyen KDV’nin Değersiz Alacak Olarak Kabul Edilip Edilemeyeceği Hk. |
| 6 | 62030549-125[5-2014/340]-14721 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Şirket Aktifine Kayıtlı Olan ve Kiraya Verilmek Suretiyle Değerlendirilen Taşınmaz Satışının KV ve KDV’den İstisna Olup Olmadığı |
| 7 | 38418978-125[9-15/2]-6576 | Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı | Nev’i Değişikliğine Tabi Tutulan Şirketin Kıst Dönem Zararlarının Takip Eden Geçici Vergi Beyannameleri ve İlgili Dönem Kurumlar Vergisi Beyannamesinde İndirime Konu Edilip Edilmeyeceği |
| 8 | 62030549-125[6-2014/451]-13442 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | İş Görüşmesi Yapmak ve Müşteri Ağırlamak İçin Yat Kiralamanın Vergisel Boyutu |
| 9 | 62030549-125[5-2013/353]-13420 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Şirket Aktifinde Kayıtlı Taşınmazların Finansal Kiralama Şirketine Satışından Elde Edilecek Kazancın Vergilendirilmesi |
| 10 | 84098128-125[6-2013/17]-85 | İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı | Dernek Adına Alınan Ayni Bağış ve Yardımların Dernek İktisadi İşletmesine Aktarılması Durumunun KV, KDV ve VUK Yönünden Değerlendirilmesi |
| 11 | 84098128-125[6-2015/4]-86 | İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı | Turquality Destek Programı Kapsamında Hibe Niteliğinde Alınan Tutarların Gelir Kaydedilip Kaydedilmeyeceği ve Hangi Hesapta İzleneceği |
| 12 | 84098128-125[5-2013-9]-88 | İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı | İstimlak Edilen Gayrimenkule Ödenen Bedeller İçin Kurumlar Vergisi İstisnasından Yararlanılıp Yararlanılamayacağı |
| 13 | 62030549-120[42-2014/554]-13350 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Bina Yapımı ve Gayrimenkul Satış Vaadi Sözleşmesinin Gelir Vergisi Kanunu’nun 42’nci Maddesi Kapsamında Değerlendirilmesi |
| 14 | 62030549-125[30-2012/164]-13362 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Hollanda Mukimi Dar Mükellef Kurumun Laptop Kiralama Bedeli ve Yurt Dışında Yapılan Bağışların Türkiye’deki Şubesine Fatura Edilmesinde Vergilendirme |
| 15 | 62030549-125[5/B-2015-285]-13344 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Patentli Buluşun Seri Üretime Tabi Tutulması ve Üretiminin Fason Olarak Yaptırılması Halinde Sınai Mülkiyet Haklarında İstisna Uygulaması Hk. |
| 16 | 62030549-125[6-2015/244]-13066 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Ecrimisil Ödeyerek Kullanım Hakkına Sahip Olunan Hazine Adına Kayıtlı 2/B Arazinin Zilyetliğinin Üçüncü Kişilere Devrinden Elde Edilecek Kazancın KDV ve Kurumlar Vergisinden İstisna Edilip Edilemeyeceği Hk. |
| 17 | 49327596-125[KVK.2014.ÖZ.24]-3 | Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı | İspanyadan Alınan Bilgisayar Programı İçin Ödenen Bedellerden Vergi Tevkifatı Yapılıp Yapılmayacağı ve KDV’ye Tabi Olup Olmadığı |
| 18 | 62030549-125[8-2014/174]-1625 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Şirket Ortaklarının Şirketin Finansmanını Sağlamak İçin Aldıkları Krediyi Şirkete Vermeleri Halinde Faiz ve Giderlerin İndirim Konusu Yapılıp Yapılamayacağı |
| 19 | 62030549-125[6-2012/277]-100408 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | İhtiyati Tedbir Konulan Hesapta Bulunan Tutarlara İşletilen Faiz Tutarların Mahkeme Kararına Göre Alacaklılara Dağıtılması ve Gelir Kaydedilmesi |
| 20 | 62030549-125[6-2014/105]-88462 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Emisyon Primi Dağıtılmaksızın Sermaye Azaltımına Gidilip Gidilmeyeceği |
| 21 | 38418978-125[5-15/26]-993 | Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı | Eğitim-Öğretim Kazanç İstisnası ve İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulaması |
| 22 | 38418978-125[5-15/5]-929 | Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı | Devam Eden Yurtdışı İnşaat İşine Ait Hasılatın Grup Şirketlerine Borç Verilmesi, Vadeli/Vadesiz Hesaplarda ve Diğer Para Birimlerine Çevrilerek Değerlendirilmesi Halinde İstisna Uygulaması |
| 23 | 68509125-125.01-[2015/01]-11 | Bolu Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğü | İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulaması |
| 24 | 19341373-125[ÖZELGE-2014/13]-54 | Adana Vergi Dairesi Başkanlığı | İşletmede Kayıtlı Taşınmazın Finansal Kiralama Şirketine Sat-Kirala-Geri Al Yöntemiyle Satışında Kurumlar Vergisi İstisnası |
| 25 | 62030549-125[23-2013/334]-78874 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Uluslararası Taşımacılık Faaliyetinden Elde Edilen Kazançların Vergilendirilmesi |
| 26 | 62030549-125[6-2013/141]-78895 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Finansal Kiralamaya Konu Mala İlişkin Tahsil Edilemeyen Kira Bedellerinin Giderleştirilmesi |
| 27 | 62030549-125[19-2015/64]-78099 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Tek Hizmet İşletmesinin Kısmi Bölünmeye Konu Edilip Edilmeyeceği Hk. |
| 28 | 62030549-125[5-2015/56]-78088 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | TUGS’a Kayıtlı Römorkör Hizmetine İlişkin Mahkeme Kararına İstinaden Ödenen Tazminat ve Temerrüt Faiz Gelirlerinden Elde Edilen Kazancın Kurumlar Vergisinden İstisna Olup Olmayacağı |
| 29 | 62030549-125[5-2014/488]-77535 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Yurt Dışı İnşaat Organizasyon İşinin Vergilendirilmesi |
| 30 | 68509125-125.01[KV/2015/02]-9 | Bolu Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğü | Taşınmazların 2 Yıl Tam Süre İle Şirket Aktifinde Bulundurulması İle İlgili Sürenin Tespiti |
| 31 | 17192610-125[ÖZG-2014-47]-173 | Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı | Yurt Dışında Yapılacak Cami İnşaatına Ait Harcamaların İndirim Konusu Yapılıp Yapılmayacağı |
| 32 | 27575268-105[262-2014-158]-844 | Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı | Kooperatife Ait Arsanın İcra Yoluyla Satılması Durumunda Vergilendirmenin Nasıl Yapılacağı |
| 33 | 49327596-125[KVK.2013.ÖZ.52]-210 | Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı | Yurt İçinde ve Yurt Dışında Yerleşik Müşterilere Emlak Aracılığı Faaliyetinin Vergilendirilmesi |
| 34 | 62030549-125[12-2013/232]-75338 | İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı | Örtülü Sermaye Üzerinden Ödenen Faiz Tutarlarının Zarar Elde Edilmesi Halinde Kâr Payı Kapsamında Değerlendirilmesi |
| 35 | 64597866-KVK-15-18877 | Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı | Şirketin Özkaynakları Kullanılarak Yapılacak Bedelsiz Sermaye Artırımında İmtiyaz Sahibi Ortaklara Verilecek Bedelsiz Hisse Senetlerinden Vergi Kesintisi Yapılıp Yapılmayacağı |
| 36 | 84098128-125[5-2013/6]-291 | İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı | İştirakler Hesabında Meydana Gelen Azalışın Kurumlar Vergisi Matrahının Tespitinde Gider Olarak İndirilip İndirilmeyeceği |
1-Rusya’ya Bağlı Özerk Tataristan Cum. Firmaya Verilen Montaj Tasarım Hizmeti ve Malzeme Temini İşinin Kurumlar Vergisinden İstisna Olup Olmadığı Hk.
…Bu açıklamalara göre, yurt dışında yapılan montaj işinin yurt dışında bulunan iş yeri veya daimi temsilci aracılığı ile yapılması ve tasarım hizmetinin de yurt dışındaki inşaat, onarım ve montaj işi ile ilgili yürütülen teknik hizmetlerden olması halinde bu işlerle ilgili olarak Şirketinizce elde edilerek Türkiye’deki genel sonuç hesaplarına intikal ettirilecek kazançların, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (h) bendine göre istisna edilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, yurt dışında yaptığınız montaj ve teknik hizmetler dolayısıyla elde edeceğiniz söz konusu istisna kazanca ilişkin Şirketinizce ödenen vergilerin yurt içinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Öte yandan, yurt dışında yapılan montaj işinin yurt dışında bir iş yeri veya daimi temsilci olmaksızın gerçekleştirilmesi halinde montaj işinden elde edilen kazanç söz konusu istisna hükmü kapsamında değerlendirilmeyecek olup bu nedenle hizmet ihracatı olarak değerlendirilen tasarım hizmetine bağlı olarak elde ettiğiniz kazançların kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.
……Anlaşma’nın (ÇVÖA) “İş Yeri” başlıklı 5 inci maddesinde ise hangi hallerde diğer devlette bir iş yeri oluşacağı veya oluşmayacağı açıkça belirtilmiş olup, ayrıca 3 üncü fıkrasının (a) bendinde on sekiz ayı aşan bir süre devam eden bir inşaat şantiyesi, yapım, montaj veya kurma projesi veya bunlarla ilgili gözetim faaliyetlerinin bir iş yeri oluşturacağı hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, şirketinizin Tataristan Cumhuriyeti’nde bir şubesi bulunmasa dahi, söz konusu bentte sayılan faaliyetlerin icrasının belirtilen süreyi aşması durumunda Tataristan’da iş yerinin varlığından söz edilmesi mümkün olabilecektir.
Bu tür hizmetlerin Tataristan’da bir iş yeri vasıtasıyla yürütülmesi durumunda ise, elde edilecek gelirlerin Anlaşma’nın “Ticari Kazançlar”a ilişkin 7 nci maddesi kapsamında iş yerine atfedilebilir kazançlarla sınırlı olmak üzere Tataristan’da vergilendirilmesi mümkün bulunmaktadır.
Söz konusu hizmetleri Tataristan Cumhuriyeti’nde Anlaşma’nın 5 inci maddesi kapsamında bir iş yerine sahip olmaksızın ifa etmeniz durumunda ise, elde edeceğiniz gelirleri vergileme hakkı iç mevzuat hükümlerimiz çerçevesinde sadece Türkiye’ye ait olacaktır.
Diğer taraftan, Türkiye mukimi şirketinizin Tataristan’da sahip olduğu bir iş yeri vasıtasıyla gelir elde etmesi durumunda Tataristan’da (Rusya’da) ödeyeceği vergi, anılan Anlaşma’nın “Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi”ne ilişkin 22 nci maddesinin 1 inci fıkrası çerçevesinde, Türkiye’de ilgili gelire ilişkin hesaplanacak vergiden mahsup edilebilecek olup, bu şekilde çifte vergilendirme önlenebilecektir.
Anlaşma hükümlerinin uygulanabilmesi için şirketinizin Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığından alacağı, Türkiye’de tam mükellef olduğunuzu ve tüm dünya kazançları üzerinden Türkiye’de vergilendirildiğinizi gösteren bir mukimlik belgesini Tataristan Cumhuriyeti’ndeki vergi sorumlularına ibraz etmesi gerekmektedir.
2-Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi Kararı Sonucu Elde Edilen Kazancın Vergisel Boyutu
AİHM’de … numarası ile devam eden davaya ilişkin olarak verilen … tarihli Deklarasyonda, alacaklarınızın şirketinize ödenmesi halinde her türlü vergiden muaf olacağına ilişkin hüküm, söz konusu ödemelerin; herhangi bir kesintiye tabi tutulmadan ödenmesini sağlamaya yönelik olup, şirketinize yapılacak ödemelerin bundan sonra da vergiyi doğuran hiçbir olaya konu edilemeyeceği anlamına gelmemektedir.
Buna göre, anılan karar doğrultusunda şirketinize yapılan anapara ödemeleri ve fer’ilerinin (faiz, gecikme zammı vb.) kurum kazancınızın tespitinde gelir olarak dikkate alınması gerekmektedir.
3-Aktifte Kayıtlı Bulunan Taşınmazın Leasing Şirketine Satılıp Geri Kiralanmasından Sonra Sözleşme Sonunda 3. Kişilere Tekrar Satışında Gayrimenkulün Edinim Tarihi Olarak Hangi Tarihin Dikkate Alınacağı
…Ayrıca, 6361 sayılı Finansal Kiralama Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanununun 18 inci maddesinde, finansal kiralama sözleşmesinin, kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü bir kişiden veya bizzat kiracıdan satın aldığı veya başka surette temin ettiği veya daha önce mülkiyetine geçirmiş bulunduğu bir malın zilyetliğini, her türlü faydayı sağlamak üzere kira bedeli karşılığında, kiracıya bırakmasını öngören sözleşme olduğu, 23 üncü maddesinde, finansal kiralama konusu malın mülkiyetinin kiralayana ait olduğu ancak taraflar sözleşmede, sözleşme süresi sonunda kiracının, malın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağını kararlaştırabilecekleri hüküm altına alınmıştır.
Bunun yanında, Türk Medeni Kanununun “B. Taşınmaz mülkiyetinin kazanılması” alt başlığının altında yer alan “I. Tescil” başlıklı 705 inci maddesinde, taşınmaz mülkiyetinin kazanılmasının tescille olduğu; miras, mahkeme kararı, cebrî icra, işgal, kamulaştırma hâlleri ile kanunda öngörülen diğer hâllerde, mülkiyetin tescilden önce kazanılacağı ancak, bu hâllerde malikin tasarruf işlemleri yapabilmesinin, mülkiyetin tapu kütüğüne tescil edilmiş olmasına bağlı olduğu hükme bağlanmıştır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketinizin aktifinde kayıtlı binanın sat-kirala-geri al yöntemiyle finansal kiralama şirketine devredilmesi ve daha sonra kira süresinin sonunda tekrar şirketinizce devralınması halinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi uygulaması açısından iki yıllık sürenin hesabında, söz konusu binanın kira süresinin sonunda şirketiniz adına tapuda” tekrar tescil edildiği tarih” esas alınacaktır.
4-İsviçre Mukimi Firmadan Alınan SAP Yazılım Kullanım Bedelleri ve Söz Konusu Yazılımın Uyarlanması Amacıyla Yapılan Harcamaların Giderleştirilmesi ve Tevkifat Uygulaması
… Buna göre, şirketiniz tarafından İsviçre mukimi şirkete “gayrimaddi hak bedeli niteliğindeki SAP yazılım kullanımı karşılığında” yapılacak ödemeler üzerinden Türkiye Cumhuriyeti ile İsviçre Konfederasyonu Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının 12 nci maddesinin 2 nci fıkrası uyarınca %10 oranında kurumlar vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
Diğer taraftan, bahsi geçen yazılımın Vergi Usul Kanunu düzenlemelerine uyumlu hale getirilmesi ile ilgili olarak yapılan her türlü uyarlama, uygulama, geliştirme, danışmanlık, eğitim, konaklama vb. hizmetler, söz konusu hizmetlerin ilgili sözleşmede yer alması ve ayrı bir bedel olarak belirtilmemesi halinde anılan Anlaşmanın 12 nci maddesi kapsamında, ayrı bir bedel belirlenmiş olması halinde ise Anlaşmanın “Serbest Meslek Faaliyetleri”ni düzenleyen 14 üncü maddesi yalnızca gerçek kişilere yönelik olarak düzenlenmiş olduğundan, Anlaşmanın 7 nci maddesi kapsamında ticari kazanç olarak değerlendirilecektir. Bu durumda, İsviçre mukimi bir şirketin verdiği hizmetler karşılığında elde ettiği kazancın Türkiye’de vergilendirilmesi için bu kazancın Türkiye’de bulunan bir işyeri vasıtasıyla elde edilmesi gerekmektedir. Aksi durumda vergilendirme İsviçre’de yapılacaktır.
Anlaşmanın “İşyeri” başlıklı 5 inci maddesinin 3 üncü fıkrasının (b) bendine göre, İsviçre mukimi firma tarafından şirketinize yönelik hizmetlerin anılan firmanın kendi çalışanları veya teşebbüs tarafından bu amaçla görevlendirilen diğer personel aracılığıyla gerçekleştirilmesi ve bu hizmetlerin Türkiye’de herhangi bir 12 aylık dönemde toplamda altı ayı aşan bir süre veya sürelerde devam etmesi halinde Türkiye’de bir işyeri oluşacaktır. İsviçre mukimi firmanın söz konusu faaliyetleri, Anlaşma kapsamında ticari kazanç olarak değerlendirilmekle birlikte bu kazançların Türkiye’de vergilendirilmesi gerektiği durumda vergilemenin iç mevzuatımızdaki usul ve esaslar çerçevesinde yapılacağı tabiidir. Türkiye’de icra edilen söz konusu hizmetler dolayısıyla elde edilen gelirlerin iç mevzuatımız hükümleri çerçevesinde vergi tevkifatına tabi tutulması halinde, tevkifat yapmak zorunda olan vergi sorumluları, tevkifat sorumluluğunun doğduğu sırada, istihkak sahibi teşebbüsün faaliyet icrası amacıyla yukarıda belirtilen toplam altı aylık süre içerisinde kalıp kalmama durumunu bilemeyeceklerinden anılan ödemeler üzerinden vergi tevkifatı yapmaları gerekmektedir.
Hizmetin, aynı veya bağlı projeler kapsamında gerçekleştirilmesi durumunda sürenin bir bütün olarak, ayrı projeler kapsamında gerçekleştirilmesi durumunda ise her bir proje süresinin ayrı ayrı dikkate alınması ve her bir projeye ilişkin faaliyetin, söz konusu firmanın Türkiye’ye gönderdiği birden fazla personel tarafından icra edilmesi halinde ise her bir personelin Türkiye’de kaldıkları sürelerin toplamının dikkate alınması gerekmektedir.
Öte yandan, Türkiye – İsviçre Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması uyarınca Türkiye’de vergiye tabi tutulmaması gereken bir gelir elde edildiyse, İsviçre mukimi firma, tevkifat yoluyla kendisinden alınan vergilerin iadesi için bizzat veya vekilleri aracılığıyla ilgili vergi dairesine başvurabilecektir.
5-Hesaplanan KDV Olarak Beyan Edilen Ancak Sözleşme Gereği Arsa Sahibi Vakıftan Tahsil Edilmeyen KDV’nin Değersiz Alacak Olarak Kabul Edilip Edilemeyeceği Hk.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesinde; “Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacaktır. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.”
hükmü yer almaktadır.
Buna göre sözleşme gereği tahsil edilmediği anlaşılan KDV’lerin değersiz alacak olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Ayrıca, Katma Değer Vergisi Kanununun 58 inci maddesine göre mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV ile mükellefçe indirilebilecek KDV, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilemeyeceğinden Şirketiniz ile anılan Vakıf arasında yapılan sözleşmeye istinaden, hesaplanarak beyan edilen, ancak söz konusu Vakıftan tahsil edilmeyen KDV’nin ilgili dönem kurum kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.
….Diğer taraftan KDV Genel Uygulama Tebliğinin “I/B-8. Arsa Karşılığı İnşaat İşleri” bölümünde; arsa karşılığı inşaat işinde iki ayrı teslim söz konusu olduğu, bunlardan birincisinin arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi; ikincisinin ise müteahhit tarafından arsaya karşılık olarak arsa sahibine verilen konut veya işyeri teslimi olduğu, “I/B-8.1. Arsa Sahibi Tarafından Müteahhide Arsa Teslimi” başlıklı bölümünde; arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutat ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, konut veya işyeri karşılığı müteahhide yapılan bu arsa tesliminin KDV’ye tabi olduğu, ancak arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde, arızi bir faaliyet olarak arsasını daire veya işyeri karşılığında müteahhide tesliminde vergi uygulanmayacağı belirtilmiştir.
Bu çerçevede; arsa sahibi Vakıf tarafından şirketinize arsa teslimi söz konusu olmakla birlikte bu teslimle ilgili olarak KDV hesaplanmayacaktır.
6-Şirket Aktifine Kayıtlı Olan ve Kiraya Verilmek Suretiyle Değerlendirilen Taşınmaz Satışının KV ve KDV’den İstisna Olup Olmadığı
– Şirketinizin paslanmaz çelik satışı, rulo sacdan boy kesme, dilimleme, taşlama, disk kesim işleri faaliyetinde bulunduğu, 27/04/2006 tarihinde inşaatı biten fabrika binasında (A binası) Haziran/2014 dönemine kadar faaliyetini sürdürdüğü,
– Çerkezköy Organize Sanayi Bölgesinde bulunan bir fabrika binasını (B binası) taşınmak amacıyla 13/09/2011 tarihinde satın aldığınızı ve çeşitli sebeplerle taşınılmadığından kiraya verildiği,
– Ayrıca, müşterinize ait bir fabrika binasını (C binası), müşterinizin şirketinize olan borçlarına karşılık bir miktar ilave para vermek suretiyle 05/11/2012 tarihinde satın alarak yine müşterinize kiraya verdiğinizi,
– Şirketin mevcut (A) binasının yetersiz kalması nedeniyle arsanız üzerine yeni inşa edilen (D) binasına 04/06/2014 tarihinde taşındığınızı ve söz konusu (D) binasının ihtiyaç fazlası olan 3 katı ile boşaltılan (A) binasını da kiraya verdiğinizi,
– Aralık/2014 itibarıyla 2 yıldan daha uzun süreyle aktifinizde bulunma şartını sağlayacak olan (A), (B), (C) binalarından herhangi birinin veya tamamını satmanız halinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e ve KDV Kanununun 17/4-r maddesinde yer alan istisnadan faydalanıp faydalanmayacağınızı, finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları veya yatırım bankaları ile 6361 sayılı Kanun çerçevesinde “sat-geri kirala” işlemi yapılması halinde de Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e ve KDV Kanununun 17/4-y maddesinde yer alan istisnadan faydalanıp faydalanamayacağınız hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup, konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.
…Diğer taraftan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinin birinci paragrafındaki parantez içi hükmünde 02.08.2013 tarihinden itibaren uygulanmak üzere 6495 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle, 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla taşınmazların finansal kiralama şirketlerine satışı ve finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançların % 100’ünün, taşınmazı en az iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartı aranmaksızın, kurumlar vergisinden istisna edilmesi hüküm altına alınmıştır.
Dolayısıyla, bu kapsamda gerçekleştirilen işlemlerde istisnadan faydalanılabilmesi için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartı hariç olmak üzere anılan “maddede yer alan diğer tüm şartların” sağlanması gerekmektedir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketinizin sahip olduğu ve kiraya verilmek suretiyle değerlendirdiği taşınmazların satışından elde edilen kazancın, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendine göre kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmamaktadır.
“Ayrıca, şirketinizin aktifinde kayıtlı bulunan ve kiralamak suretiyle değerlendirilen söz konusu bu taşınmazların 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı halinde, elde edilen kazançların, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinin birinci paragrafındaki “parantez içi hükmüne göre” kurumlar vergisinden istisna edilmesi de mümkün bulunmamaktadır.”
7-Nev’i Değişikliğine Tabi Tutulan Şirketin Kıst Dönem Zararlarının Takip Eden Geçici Vergi Beyannameleri ve İlgili Dönem Kurumlar Vergisi Beyannamesinde İndirime Konu Edilip Edilmeyeceği
İlgide kayıtlı özelge talep formunda; şirketinizin 28.01.2015 tarihinde nevi değişikliği yaparak anonim şirkete dönüştüğü, nevi değişikliğine tabi tutulan şirket tarafından verilen 01.01.2015-27.01.2015 kıst dönem kurumlar vergisi beyannamesinin 1.536.005,63-TL zararla sonuçlandığı, ancak söz konusu zararın 1-3/2015 dönemine ilişkin geçici vergi beyannamesinde kazanç beyan edildiği halde indirim konusu yapılmadığı belirtilerek, söz konusu kıst dönem zararınızın takip eden dönem geçici vergi beyannamelerinde ve ilgili dönem kurumlar vergisi beyannamesinde indirime konu edilip edilmeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
…Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre; şirketiniz tarafından 28.01.2015 tarihinde aktif ve pasifiyle birlikte kül halinde devralınan …… Ltd. Şti. tarafından son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması ve nevi değişikliği sonucu kurulan şirketinizin, devralınan şirketin faaliyetine devrin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devam etmesi kaydıyla, devralınan kurumun devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarının kurumlar vergisi matrahınızın tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.
Ancak, devralınan kurumun faaliyetlerinin, 5 yıllık süre içinde arızi hale getirilerek kısmen durdurulması veya sona erdirilmesi halinde, zarar mahsubu uygulamasından yararlanılmasının mümkün olmayacağı ve şartların ihlali halinde, zarar mahsubu olanağı ortadan kalkacağından gerekli düzeltme işleminin yapılacağı ve yersiz zarar mahsubu nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler için vergi ziyaı doğacağı tabiidir.
Öte yandan, ilgili hesap döneminde kazanç olmasına ve indirim konusu yapılabilecek geçmiş yıl zararı bulunmasına rağmen geçmiş yıl zararlarını dikkate almayan mükelleflerin, bu dönemi izleyen yıllarda söz konusu geçmiş yıl zararlarını mahsuba konu etmeleri mümkün değildir. Ayrıca, kazanç beyan edilen dönemde geçmiş yıl zararlarını mahsup etmeyerek bu hakkından vazgeçen mükelleflerin, kazanç beyan edilen dönem beyannamesini düzeltmeleri ve geçmiş yıl zararlarını indirim konusu yapmaları da söz konusu olmayacaktır.
Buna göre, şirketinizin kazanç beyan ettiği 1-3/2015 dönemine ait geçici vergi beyannamesinde indirim konusu yapılmayan devralınan şirketin devir tarihine kadar olan kıst dönem zararının, ilgili dönem geçici vergi beyannamelerinizde ve 2015 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamenizde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.
8-İş Görüşmesi Yapmak ve Müşteri Ağırlamak İçin Yat Kiralamanın Vergisel Boyutu
…Bu kapsamda, şirketiniz tarafından iş ilişkileriniz çerçevesinde görüşme yapılan kişilere yönelik yat kiralanması işlemi esas itibarıyla işin mahiyetine uygun olmadığı ve iş hacmi ile mütenasip bulunmadığı gibi faaliyetlerin yürütülmesi ve gelirin elde edilmesi için zorunlu bir harcama niteliği taşımadığından şirketinizin özel bir tasarrufu olan söz konusu karşılama, ağırlama ve kira bedellerinin safi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.
…Buna göre, şirketiniz tarafından kiralanacak deniz aracı (yat) ile iş ilişkileri çerçevesinde görüşme yapılan kişilere yönelik verilecek yeme-içme ve konaklama hizmetleri; şirketinizin özel bir tasarrufu olup bahse konu tasarrufa ilişkin harcamalar, firmanız tarafından kurum kazancının tespitinde indirim olarak dikkate alınması mümkün bulunmadığından KDV Kanununun 30/d maddesine göre bu giderler için ödenen KDV’nin de indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
9-Şirket Aktifinde Kayıtlı Taşınmazların Finansal Kiralama Şirketine Satışından Elde Edilecek Kazancın Vergilendirilmesi
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, ana sözleşmenize göre turizm faaliyetinin yanında taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyetinde bulunduğunuzu, şirket aktifinde bulunan merkez idare binası ile okul olarak kiraya verilmek suretiyle değerlendirilen binanın 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında finansal kiralama şirketine satmak ve sözleşme bitiminde finansal kiralama edinimi ile yeniden devralmak istediğinizi belirterek, bu satıştan elde edilecek kazancın kurumlar vergisinden istisna olup olmadığı hususunda bilgi talep ettiğiniz anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.
…Bu hüküm ve açıklamalara göre, merkez idare binanızın 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketine satışından elde edeceğiniz kazancınız için, diğer şartların da sağlanması kaydıyla, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinin parantez içi hükmü kapsamında kurumlar vergisi istisnasından yararlanmanız mümkün bulunmaktadır.
Ancak, iştigal konuları arasında taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyeti yer alan ve bilfiil bu faaliyetlerle iştigal eden şirketinizce, okul olarak kiraya verilmek suretiyle değerlendirilen binanın satışından elde edilecek kazancın ise söz konusu istisnaya konu edilmesi mümkün değildir.
10-Dernek Adına Alınan Ayni Bağış ve Yardımların Dernek İktisadi İşletmesine Aktarılması Durumunun KV, KDV ve VUK Yönünden Değerlendirilmesi
…Konu ile ilgili olarak derneğinizin tüzüğünün tetkikinde; “Amaç ve Hedefler Listesi” başlıklı 3’üncü maddesinin (e) bendinde; “İhtiyaç sahibi öğrencilere yurt içi ve yurt dışı her türlü eğitim ve öğrenim yardımı yapar. Ayrıca yurt, kütüphane, dershane, kurs, enstitü, ilmi araştırma ve geliştirme merkezleri, her kademede okullar açar ve bu tür müesseselere her türlü ayni ve nakdi yardımda bulunur.” hükmünün yer aldığı anlaşılmıştır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, derneğinize yapılacak ayni ve nakdi bağış ve yardımlar nedeniyle kurumlar vergisi mükellefiyeti oluşmayacaktır.
Öte yandan, derneğinize yapılan ayni ve nakdi bağış ve yardımların bir kısmının iktisadi işletmenize aktarılması durumunda söz konusu bu tutarların, iktisadi işletmenizin kurum kazancına dahil edileceği tabiidir.
… Buna göre, yurtta kalan öğrencilerin ihtiyaçlarının karşılanması için derneğiniz adına alınan ayni ve nakdi bağış ile yardımların bir kısmının derneğiniz bünyesinde oluşan iktisadi işletmeye bağış yoluyla (kaynak) aktarılması, herhangi bir mal teslimi veya hizmet ifası karşılığını oluşturmadığından KDV’ye tabi tutulmayacaktır.
11-Turquality Destek Programı Kapsamında Hibe Niteliğinde Alınan Tutarların Gelir Kaydedilip Kaydedilmeyeceği ve Hangi Hesapta İzleneceği
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; şirketinizin 2013 yılı sonunda TURQUALITY Sistemine dahil olduğu belirtilerek, Merkez Bankasından şirketinize bu kapsamda hibe olarak yapılacak ödemelerin gelir kaydedilip kaydedilmeyeceği ve hangi hesapta takip edilmesi gerektiği hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
…Buna göre, ”602 Diğer Gelirler” hesabı; işletmenin korunması, ihracatı teşvik ya da hükümet politikasına uyma zorunluluğu karşısında oluşan işletmenin faaliyet hasılatındaki düşüklüğü veya faaliyet zararını gidermek için, sermaye katkısı niteliğinde olmayan, mali yardımlar (sübvansiyonlar), devletin bazı malları vergi, resim, harç ve benzeri yükümlülüklerden istisna etmesi yoluyla yaptığı yardımlar (vergi iadeleri) ve satış tarihindeki vade farkları, ihracatla ilgili fiyat istikrar destekleme v.b. hasılat kalemlerinin izlendiği hesaptır.
Buna göre, TURQUALITY Sistemine dahil olan şirketinize bu kapsamda hibe olarak yapılan ödemelerin kurum kazancının tespitinde hasılat olarak dikkate alınması ve söz konusu tutarların “602-Diğer Gelirler” hesabında izlenmesi gerekmektedir.
12-İstimlak Edilen Gayrimenkule Ödenen Bedeller İçin Kurumlar Vergisi İstisnasından Yararlanılıp Yararlanılamayacağı
Öte yandan, Karayolları Genel Müdürlüğünce ödenen istimlak bedelinin, şirketinizce satın alınan ve nakliyecilik faaliyetinde kullanılan taşınmaza ilişkin banka kredi borçları için veya diğer cari borçlar için kullanılması istisna uygulanmasına engel teşkil etmemekle birlikte, söz konusu bedelin şirketinizin faaliyetleri açısından ekonomik bir katkı sağlamayan sabit kıymetlerin alımında kullanılması durumunda kanun koyucunun öngördüğü amaç gerçekleşmemiş olacağından anılan istisnadan yararlanılamayacaktır.
Diğer taraftan, ……….Asliye Hukuk Mahkemesince …./2013 tarihinde Karayolları Genel Müdürlüğü adına tesciline karar verilen taşınmazın mülkiyeti anılan Müdürlükçe kazanıldığından, mahkeme kararına göre şirketinize ödenen kamulaştırma bedeli üzerinden hesaplanacak istisna tutarının fon hesabına alınma işleminin, taşınmaz satış kazancının istisnaya konu edildiği yılı (2013) takip eden takvim yılının başından itibaren kurumlar vergisi beyannamesinin verileceği tarihe kadar yapılması; maddede yer alan iki yıllık tahsil süresi içerisinde kamulaştırma bedeline ek olarak alınacak bedeller için (geç ödeme dolayısıyla alınan faiz ve benzeri unsurlar hariç) uyuşmazlığın sonuçlandığı dönemde anılan istisnadan yararlanılması mümkün bulunmakta olup;
“söz konusu bedeller üzerinden hesaplanacak istisna tutarının uyuşmazlığın sonuçlandığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar fon hesabında tutulması gerekmektedir.”
Ayrıca, istimlaktan sonra kalan taşınmazın değer kaybı ile ilgili olarak yapılacak ödemeler için anılan istisnadan yararlanılması söz konusu değildir.
13-Bina Yapımı ve Gayrimenkul Satış Vaadi Sözleşmesinin Gelir Vergisi Kanunu’nun 42’nci Maddesi Kapsamında Değerlendirilmesi
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, …………… ile düzenlenen 26/06/2014 tarihli Düzenleme Şeklinde Bina Yapımı ve Gayrimenkul Satış Vaadi Sözleşmesine istinaden, şirketiniz adına kayıtlı arsa üzerine inşaat yapılacağı belirtilerek söz konusu işin yıllara sari iş kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceği ve tarafınıza yapılacak ödemeler üzerinden tevkifat yapılıp yapılmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
…İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ekinde, ……… ve şirketiniz arasında yapılan gayrimenkul satış vaadi sözleşmesinin 12.11.2013 tarihinde imzalandığı, sözleşmenin ”İşin tamamlanma süresi” başlıklı 6 ncı maddesinde, işin süresinin yapı ruhsatı alındığı tarihten itibaren 18 ay olduğu, yapı ruhsatının ise işbu sözleşmenin imzalandığı tarihten itibaren 3 ay içinde şirketiniz tarafından alınacağı belirtilmiştir. Ayrıca anılan sözleşmenin 12 nci maddesinde prensip olarak hak ediş ödemelerinin inşaat işinin aşamalarına göre kısım kısım yapılmasına karar verilmiştir.
Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre, şirketinizce taahhüt edilen ve sözleşmeye göre 18 ay içinde bitirileceği öngörülmüş olan söz konusu inşaat işinin Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesi gereğince yıllara sari inşaat ve onarma işi kapsamında değerlendirilmesi ve bu kapsamda şirketinize yapılan hakediş ödemelerinden Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendine göre vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.
14-Hollanda Mukimi Dar Mükellef Kurumun “Laptop Kiralama Bedeli” ve Yurt Dışında Yapılan Bağışların Türkiye’deki Şubesine Fatura Edilmesinde Vergilendirme
– … Türkiye İstanbul Şubesinin kullanımına tahsis edilen laptopların kiralama bedeli olarak şirket merkezi tarafından kesilen faturaya istinaden şubeniz tarafından yapılan ödemeler, Çifte Vergilendirmeye Önleme Anlaşmasının 12 nci maddesinin 4 numaralı bendine göre “gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilecek olup” bu ödemeler üzerinden anılan anlaşmanın 12 nci maddesinin (2) numaralı bendi ile getirilen sınırlama doğrultusunda, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında taşınır ve taşınmaz malların kiralanması için öngörülen oran yerine %10 oranında kurumlar vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
– Öte yandan, söz konusu laptopların Türkiye’deki şubenin faaliyetlerinde kullanılması sebebiyle kiralama bedeli olarak yapılan ödemenin, şubenizin kurum kazancının elde edilmesi ve idame ettirilmesi amacıyla yapılan gider olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Ancak, söz konusu bedelin tamamının şubenizin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilmesi için şubenin kullanımına tahsis edilen laptoplara ilişkin kira bedelinin tespitinde kullanılan dağıtım anahtarının ve merkez tarafından düzenlenen fatura bedelinin emsallere uygun olması gerekmektedir. Aksi durumda, yani merkez tarafından şubenize fatura edilen kira bedelinin emsallere uygunluk ilkesine göre tespit edilen kira bedelinden fazla olması halinde, aradaki farkın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç kabul edilmesi ve bu tutarın şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.
-Hollanda’da bulunan merkeziniz tarafından kurulan hayır kurumuna şube adına yapılan ve şubenize fatura edilen bağış tutarının ise şubeniz tarafından kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.
Ayrıca, söz konusu ödeme ana merkeze aktarılan tutar olarak değerlendirilecek olup şubenizce bu tutar üzerinden, Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasına ek protokolün “IX” uncu maddesinde belirtilen şartların sağlanması halinde %10; bu şartların sağlanamaması halinde ise %15 oranında tevkifat yapılarak beyan edilmesi gerekmektedir.
… Buna göre, yurt dışındaki merkez tarafından yurt dışında kiralanan ve Türkiye’deki şubede kullanılmak üzere gönderilen laptoplara ilişkin yapılacak ödemeler, hizmetten Türkiye’de faydalanıldığından KDV’ye tabi olup verginin sorumlu sıfatıyla şubeniz tarafından beyan edilmesi gerekmektedir. Ayrıca, şubeniz adına yapılan bağışların yansıtılmasına ilişkin işlemler yurt dışında gerçekleştiğinden ve bu ödeme herhangi bir teslim ve hizmetin karşılığı olmadığından KDV hesaplanmayacaktır.
15-Patentli Buluşun Seri Üretime Tabi Tutulması ve Üretiminin Fason Olarak Yaptırılması Halinde Sınai Mülkiyet Haklarında İstisna Uygulaması Hk.
İlgide kayıtlı özelge talep formunda; şirketinizin, mekanik ve elektrikli ev ve el aletleri, hırdavat ve kırtasiye emtiası, oto ve bisiklet yedek parça, aksam, edevat ve aksesuarları gibi madde ve malzemelerin ithalatı, pazarlanması, toptan ve perakende alımı, satımı ve ticareti ile uğraştığı, Türkiye’de gerçekleştirdiğiniz araştırma ve yenilik faaliyetleri sonucu patentini alacağınız buluşlarınızı yine Türkiye’de fason üretim yoluyla ürettirmekte olduğu ve ürettirmiş olduğunuz bu ürünlerin satışını gerçekleştirdiğiniz belirtilerek fason üretim yoluyla ürettirip satışa konu ürünlerden elde ettiğiniz kazanç dolayısıyla sınai mülkiyet hakları istisnasından yararlanıp yararlanamayacağınız hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
…Bu hüküm ve açıklamalara göre, TPE tarafından incelemeli sistemle verilmiş patente konu olan ve Türkiye’de seri üretime tabi tutulan özgün ürünlerinizin satışından elde edeceğiniz kazancın sınai mülkiyet haklarında istisna uygulamasından faydalanması mümkün bulunmakta olup, diğer şartların da sağlanması halinde, söz konusu ürünlerin üretiminin Türkiye’de fason olarak yaptırılmasının istisna uygulamasında bir etkisi söz konusu değildir.
Öte yandan, söz konusu buluşlara ilişkin fason üretimi gerçekleştiren gerçek veya tüzel kişilerin elde edeceği kazançların söz konusu istisnadan faydalanamayacağı tabiidir.
16-Ecrimisil Ödeyerek Kullanım Hakkına Sahip Olunan Hazine Adına Kayıtlı 2/B Arazinin Zilyetliğinin Üçüncü Kişilere Devrinden Elde Edilecek Kazancın KDV ve Kurumlar Vergisinden İstisna Edilip Edilemeyeceği
İlgide kayıtlı özelge talep formunun incelenmesinden, ecrimisil ödenerek kullanılan Hazine adına kayıtlı 2/B arazisinin üçüncü kişilere devir işleminde alınan bedelin katma değer vergisi ile kurumlar vergisinde taşınmazlara yönelik uygulanan istisnadan faydalanılıp faydalanamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşünü talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.
…Bu hüküm ve açıklamalara göre, ecrimisil ödenerek kullanılan Hazine adına kayıtlı 2/B arazisinin zilyetliğinin üçüncü kişilere devrinden elde edilecek kazancın Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi kapsamında kurumlar vergisinden istisna edilebilmesi mümkün bulunmamaktadır.
…”Hazinece yapılan taşınmaz teslimi ve kiralamaları, irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri ile TOKİ Başkanlığınca yapılan arsa ve arazi teslimleri KDV’den müstesnadır.
Hazine ibaresi, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununa ekli I sayılı cetvelde sayılan kamu idarelerini kapsamakta olup, örneğin söz konusu cetvelde sayılmayan Üniversiteler ve Belediyeler “Hazine” kavramı içerisinde yer almamaktadır. Dolayısıyla bunlar tarafından yapılacak taşınmaz teslimi ve kiralamaları, irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri verginin konusuna girmesi halinde bu istisna kapsamında değerlendirilmez.”
17-İspanyadan Alınan Bilgisayar Programı İçin Ödenen Bedellerden Vergi Tevkifatı Yapılıp Yapılmayacağı ve KDV’ye Tabi Olup Olmadığı
-İspanya mukimi firmaya, şirketinizde kullanılmak üzere daha önce piyasada bulunmayan bir bilgisayar programının özel olarak hazırlatılması halinde veya daha önce üretilmiş, piyasada bulunan bilgisayar programlarının üzerinde, şirketinize yönelik özel değişikliklerin yapılması halinde İspanya mukimi firma tarafından elde edilen kazanç, serbest meslek kazancı niteliği taşıyacağından, Anlaşma’nın 14 üncü maddesinin ikinci fıkrası çerçevesinde değerlendirilecektir. Buna göre, İspanya mukimi bir teşebbüsün Türkiye’ye gelmeksizin İspanya’da icra edeceği serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla elde edeceği gelirleri vergileme hakkı yalnız İspanya’ya aittir.
Söz konusu faaliyetlerin Türkiye’de icra edilmesi durumunda ise, İspanya mukimi firmanın bu faaliyetleri Türkiye’de bir iş yeri vasıtasıyla icra etmesi veya Türkiye’deki faaliyetlerinin icra edildiği süre veya sürelerin herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam 183 günden fazla olması halinde Türkiye’nin de bu gelirleri vergileme hakkı bulunmaktadır.
Söz konusu İspanya mukimi firmanın Türkiye’de icra edeceği serbest meslek faaliyetlerini bir iş yeri vasıtasıyla gerçekleştirmesi durumunda kendisine yapılacak ödemeler üzerinden vergi sorumlularınca Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 30 uncu maddesi uyarınca tevkifat yapılması gerekmektedir. İspanya mukimi firmanın bir iş yeri bulunmaksızın Türkiye’de icra edeceği serbest meslek faaliyeti ise, bu firmanın personelleri vasıtasıyla Türkiye’de yapacağı serbest meslek faaliyetlerini ifade etmektedir. Bu durumda da, Türkiye’nin vergilendirme hakkı ve vergi sorumlulularının tevkifat yükümlülüğü firmanın faaliyet icrası amacıyla Türkiye’de herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam 183 günü aşan bir süre kalması koşuluna bağlanmıştır. Faaliyetin Türkiye’de icra edilmesi durumunda, istihkak sahibi firmanın faaliyet icrası amacıyla Türkiye’de herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam 183 günü aşan bir süre kalıp kalmayacağının yaptıkları serbest meslek ödemeleri üzerinden vergi tevkifatı yapmak zorunda olan vergi sorumlularınca ödeme sırasında belirlenebilir olması ya da bilinmesi mümkün olmayabileceğinden, söz konusu ödemeler üzerinden vergi sorumlularının vergi tevkifatını yapmaları gerekmektedir.
İspanya mukimi firmanın Türkiye’de serbest meslek icrası için kaldığı sürenin herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde toplam 183 günü aşıp aşmadığının tespitinde; Türkiye’de serbest meslek faaliyeti sunuluyorsa, aynı veya bağlı proje kapsamındaki faaliyetlerin tamamı ve aynı veya bağlı proje kapsamında sunulan hizmetin Türkiye’ye gönderilen birden fazla personel vasıtasıyla icra edildiği durumda, bunların Türkiye’de toplam kalma süreleri dikkate alınacaktır.
Kendilerine yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılan teşebbüsler Anlaşma hükümleri çerçevesinde bu ödemelerin Türkiye’de vergilendirilmemesinin gerektiği durumlarda, bizzat veya vekilleri vasıtasıyla, tevkif edilen vergilerin iadesi için ilgili vergi dairesine başvurabileceklerdir.
…Buna göre, yurt dışında yerleşik firmalardan satın aldığınız bilgisayar programları KDV’ye tabi olup, bu hizmet bedeli üzerinden hesaplanan KDV’nin şirketiniz tarafından sorumlu sıfatıyla (2 no.lu KDV beyannamesi ile) beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.
18-Şirket Ortaklarının Şirketin Finansmanını Sağlamak İçin Aldıkları Krediyi Şirkete Vermeleri Halinde Faiz ve Giderlerin İndirim Konusu Yapılıp Yapılamayacağı
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, şirketinizin finansman ihtiyacını karşılamak amacıyla şirket ortaklarının şahsi olarak ihtiyaç kredisi kullandıkları ve bu kredilerin tamamını şirketinize vermeleri nedeniyle kredilere ait faiz ve giderlerin kurum kazancından indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmış olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.
… Buna göre; kurumların iştiraklerinin, ortaklarının veya ortaklarla ilişkili kişilerin banka veya finans kurumlarından ya da sermaye piyasalarından temin ederek aynı şartlarla (kredi sözleşmesinin içerdiği vade, faiz oranı ve benzeri kullandırılma şartlarında herhangi bir değişiklik yapılmadan) kullandırdıkları borçlanmalar örtülü sermaye dışında tutulduğundan; şirketinizin finansman ihtiyacını karşılamak üzere şirket ortaklarının bankadan kendi adlarına temin ettikleri kredileri, tamamen aynı şartlarla şirketinize kullandırmaları ve bu durumun ispat edici vesikalarla belgelendirilmesi halinde, söz konusu krediler dolayısıyla katlandığınız faizlerin ve masrafların şirketiniz tarafından kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.
19-İhtiyati Tedbir Konulan Hesapta Bulunan Tutarlara İşletilen Faiz Tutarların Mahkeme Kararına Göre Alacaklılara Dağıtılması ve Gelir Kaydedilmesi
İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eklerinde; Şirketiniz ile …………… arasındaki ihtilaf nedeniyle ………… Asliye Ticaret Mahkemesinin 02.04.2002 tarihli ve ……… sayılı Kararıyla Şirketinizin …………………… şubesindeki hesaplarınıza bloke konulduğu, vadeli mevduat olarak değerlendirilen hesaplara faiz işletildiği, bu hesaplar dışında şirketinizin herhangi bir mal varlığı ve geliri ile aktif ticari faaliyetinin bulunmadığı, gerek söz konusu hesaplar gerekse işleyen faizler üzerinde şirketinizin tasarruf yetkisinin bulunmadığı; ihtiyati tedbir konulan hesaba tahakkuk eden faiz tutarının Gelirler Genel Müdürlüğünden alınan 06.09.2004 tarihli ve 41348 sayılı özelgenin alındığı tarihten itibaren gelir tahakkuku olarak Gelecek Yıllar Gelirleri, tevkif yoluyla ödenen vergilerin de Peşin Ödenen Vergiler hesabında takip edildiği; ………… Asliye Ticaret Mahkemesinin yargılama sonucu …………….talebini kısmen kabul, kısmen reddettiği ve kararın kesinleştiği, bu kapsamda ………… Asliye Ticaret Mahkemesinin ihtiyati tedbir kararı ile bloke konulan hesabınızın ……….. Asliye Ticaret Mahkemesinin 25/07/2012 tarihinde ……………… Şubesine yazdığı yazıyla serbest bırakıldığı, hesap üzerine haciz koyan ………….. ve diğer alacaklılara ödenmek üzere paranın önemli kısmının Kadıköy ve Üsküdar İcra Müdürlüklerine aktarıldığı ve icra müdürlüklerinden de alacaklılara ödeme yapılmakta olduğu, söz konusu hesabın Şirket adına olduğu ve serbest kalan tutardan alacaklıların hesaba koydukları hacze göre icra daireleri aracılığıyla alacaklarını tahsil etmekte oldukları belirtilmekte ve söz konusu hesaba yürütülen faiz gelirlerinin mahiyeti ile …………… aktarılacak ana para tutarına isabet eden faizin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
… Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, şirketiniz hesabına tahakkuk eden faizlerin tamamının, bahse konu hesap üzerindeki ihtiyati tedbiri kaldıran mahkeme kararının kesinleştiği tarihi içeren dönem kazancının tespitinde gelir olarak dikkate alınması gerekmektedir.
Ayrıca anılan yargı süreci sonucunda şirketinizce mahkeme kararına istinaden ……………. aktarılacak ana para tutarına isabet eden faiz tutarının ise, kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.
20-Emisyon Primi Dağıtılmaksızın Sermaye Azaltımına Gidilip Gidilmeyeceği
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, 31/12/2013 tarihli bilançoda ödenmiş sermayenin nakit 22.500.000,00-TL olduğu, 2007 ve 2009 yıllarında gerçekleşen primli sermaye artışı nedeniyle hisse senedi ihraç primi tutarının 79.320.960,48-TL olduğu belirtilerek, emisyon primi dağıtımının vergisel durumu ile emisyon primlerinin dağıtımı yapılmaksızın sermaye azaltımına gidilip gidilmeyeceği hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
…Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde; kurumlar vergisinden istisna edilen ve sermayeye eklenmemiş olan emisyon primlerinin Türk Ticaret Kanunu hükümleri uyarınca ortaklara dağıtılmasının mümkün olması halinde, bu işlem kar payı dağıtımı sayılacak olup dağıtılan emisyon primi tutarları üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci ve 30 uncu maddelerinde yer alan hükümler çerçevesinde kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılacaktır.
Öte yandan, söz konusu emisyon primleri dağıtılmadan sermaye azaltımına gidilip gidilmeyeceği konusunda Gümrük ve Ticaret Bakanlığından görüş alınması uygun olacaktır.
21-Eğitim-Öğretim Kazanç İstisnası ve İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulaması
…-2009 yılından itibaren faaliyet gösteren anadolu lisesinin şirketinizce işletilmesinden elde edilen kazançlar 2009-2013 hesap dönemlerinde ve 2008 yılından itibaren faaliyet gösteren ortaokulun şirketinizce işletilmesinden elde edilen kazançlar 2008-2012 hesap dönemlerinde kurumlar vergisi istisnasına konu edilmiş olup aynı okulun başka bir binaya taşınması yeni okul açılışı olarak kabul edilemeyeceğinden, bu okulların işletilmesinden elde edilen kazançlar için, söz konusu istisnadan tekrar yararlanmanız mümkün değildir.
-Yatırım teşvik belgesi kapsamındaki okul binasında faaliyet gösterecek fen lisesinin işletilmesinden elde edilen kazançlar ise fen lisesinin faaliyete geçtiği hesap döneminden itibaren başlamak üzere beş hesap dönemi kurumlar vergisinden istisna edilebilecektir. Ancak, istisnadan yararlanabilmeniz için söz konusu fen lisesinin faaliyet geçmesini müteakiben Bakanlığımıza yazılı olarak başvurmanız gerekmekte olup istisna uygulaması ile ilgili olarak Milli Eğitim Bakanlığının görüşü alınmak suretiyle şirketinize sonuçtan bilgi verilecektir.
-Yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımdan elde edilen kazanca teşvik belgesinde yer alan vergi indirim oranı dikkate alınarak, yatırımının kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan geçici vergilendirme döneminden itibaren, indirimli kurumlar vergisi uygulanması esas olup 25/2/2015 tarihli ve A/118053 sayılı yatırım teşvik belgesi kapsamında devam eden yatırımınızda faaliyet gösterecek okulların işletilmesinden elde edilecek kazanca indirimli kurumlar vergisi oranı uygulanabilecektir. Ancak, söz konusu yatırımınızda fen lisesinin işletilmesinden elde edilecek kazancın Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde yer alan istisnaya konu edilmesi halinde eğitim istisnasına konu edilen kazançlar için, istisnanın uygulandığı dönemler itibarıyla, indirimli kurumlar vergisinden yararlanılamayacağı tabidir.
Öte yandan, 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının Geçici 5 inci maddesi uyarınca, bu Karara göre düzenlenmiş olan yatırım teşvik belgeniz kapsamında 2015 ve 2016 yıllarında gerçekleştireceğiniz yatırım harcamalarınız için, hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını aşmayacak şekilde ve toplam yatırıma katkı tutarının yüzde ellisini geçmemek üzere yatırım döneminde (yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi yapılması amacıyla Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son gününe kadar olan sürede) varsa diğer faaliyetlerinizden elde edilen kazançlara da indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
22-Devam Eden Yurt Dışı İnşaat İşine Ait Hasılatın Grup Şirk. Borç Verilmesi, Vadeli/Vadesiz Hesaplarda ve Diğer Para Birimlerine Çevrilerek Değerlendirilmesi Halinde İstisna Uygulaması
Buna göre, yurt dışında bulunan şubeniz tarafından yapılmakta olan inşaat işinin devamı sırasında elde edilen hasılatın;
-Türkiye’ye döviz olarak getirilmesi veya getirildikten sonra farklı yabancı para birimlerine çevrilmesi halinde, söz konusu yabancı paraların değerlemesinden kaynaklanan kur farklarının anılan işin tamamlandığı geçici vergilendirme dönemine kadar istisnaya konu yurt dışı kazancın tespitinde dikkate alınacağı ve Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (h) bendi uyarınca kurumlar vergisinden istisna edileceği,
–Bankaların vadeli-vadesiz hesaplarında değerlendirilmesi veya grup şirketlerine borç olarak verilmesi halinde, bu faaliyetlerden elde edilen faiz gelirlerinin yurt dışı kazancınızla ilişkilendirilmesi mümkün bulunmadığından, söz konusu gelirleriniz ile bu gelirlerin değerlemesinden kaynaklanan kur farklarının Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (h) bendi uyarınca kurumlar vergisi istisnası kapsamında değerlendirilmeyeceği ve ilgili dönemler itibariyle yıllık olarak vergilendirileceği,
tabiidir.
23-İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulaması
Öte yandan, ilgide kayıtlı özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden, faaliyetlerinize ilişkin elektrik enerjisi ihtiyacının bir kısmının söz konusu komple yatırımınız kapsamında atık ısıdan üretilen elektrikten karşılanmak suretiyle dışarıdan daha az miktarda elektrik enerjisi satın alındığı, bu sayede şirketinizin birim üretim maliyetlerinin dışarıdan sağlanan elektrik enerjisi birim fiyatı ile atık ısıdan üretilen elektrik enerjisinin birim maliyeti arasındaki fark kadar azaldığı ve yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımınızdan üretim maliyetlerinde tasarruf sağlanmak suretiyle kazanç elde edildiği anlaşılmıştır.
Buna göre, teşvik belgesi kapsamındaki söz konusu yatırımınız neticesinde atık ısı kaynaklarından üretilen ve faaliyetlerinizde kullanılan elektrik enerjisinin dışarıdan satın alınması halinde doğrudan elektrik enerjisi için (KDV, TRT Payı, BTV ve Enerji Fonu gibi elektrik tüketimine bağlı unsurlar hariç) ödenecek bedel ile bu elektrik enerjisinin şirketiniz tarafından üretilmesi nedeniyle katlandığınız maliyetler arasındaki farkın indirimli kurumlar vergisine tabi tutulacak kazanç olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.
24-İşletmede Kayıtlı Taşınmazın Finansal Kiralama Şirketine Sat-Kirala-Geri Al Yöntemiyle Satışında Kurumlar Vergisi İstisnası
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda: ………………. Vergi Dairesi Müdürlüğünün ………………….. vergi numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuz, inşaat ve taahhüt işleriyle iştigal ettiğiniz, şirketinizin sahip olduğu arsalar veya başka kişi ya da kurumlara ait arsalar üzerinde iş yeri ve konut inşa ederek bunların satışını/ticaretini yaptığınız, aktifinizde kayıtlı arsanızı 10 adet daire (villa) karşılığında müteahhide verdiğiniz, yapımına başlanan ve kat irtifakı tesis edilmiş olan villaları finansman temini için 6361 sayılı Finansal Kiralama Kanunu hükümleri uyarınca sat-kirala-geri al yöntemi ile finansal kiralama şirketine satacağınız ve sözleşme sonunda söz konusu taşınmazların geri alınacağı belirtilerek bu işlemin Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan hüküm gereğince istisna olup olmadığı hususunda görüş talep edilmiştir.
…Buna göre, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinin birinci paragrafındaki parantez içi hükmünde 02.08.2013 tarihinden itibaren uygulanmak üzere 6495 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle, 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla taşınmazların finansal kiralama şirketlerine satışı ve finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançların % 100’ünün, taşınmazı en az iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartı aranmaksızın, kurumlar vergisinden istisna edilmesi hüküm altına alınmıştır.
Dolayısıyla, bu kapsamda gerçekleştirilen işlemlerde istisnadan faydalanılabilmesi için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulundurma şartı hariç olmak üzere anılan maddede yer alan diğer tüm şartların sağlanması gerekmektedir.
Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan şirketinizin, aktifinizde kayıtlı arsa karşılığında elde ettiği taşınmazları (villaları) 6361 sayılı Finansal Kiralama Kanunu hükümleri uyarınca sat-kirala-geri al yöntemiyle bir finansal kiralama şirketine satmanız durumunda söz konusu satıştan doğan kazançlar için 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde düzenlenen istisnadan faydalanması mümkün bulunmamaktadır.
25-Uluslararası Taşımacılık Faaliyetinden Elde Edilen Kazançların Vergilendirilmesi
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, merkezi Türkmenistan’da bulunan şirketinizin uluslararası taşımacılık işleriyle faaliyet gösteren Türkiye şubesinin söz konusu faaliyetinden elde ettiği kazançların vergilendirilmesi ve Türkmenistan’da bulunan merkezin müşterilerle sözleşme yaparak faturalandırdığı uluslararası taşımacılık işlerinin Türkiye şubesinden de takip edilerek, Türkiye ayağındaki işlerin yapılması ve merkez adına ödemelerin ve tahsilatlarının Türkiye şubesi tarafından yapılması halinde bu işlerin şubenizin ticari faaliyeti olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
…Dolayısıyla, Kurumlar Vergisi Kanununda düzenlenen bu özel vergileme rejimi, yabancı ulaştırma kurumlarının sadece Türkiye ile yabancı ülkeler arasında gerçekleştirdikleri taşımacılık faaliyetlerini kapsamaktadır. Faaliyetin Türkiye içinde başlayıp biten bir taşımacılık faaliyeti olması halinde bu faaliyet, anılan Kanunun 23 üncü maddesi kapsamında değerlendirilemeyecek olup bu faaliyetlere ait hasılatın ayrı olarak tespit edilmesi ve genel hükümler çerçevesinde kurumlar vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Öte yandan, Türkmenistan’daki merkez tarafından sunulan ve faturalandırılan bazı uluslararası taşımacılık işlerine ilişkin olarak sadece ödemelerin ve tahsilatların Türkmenistan’daki merkez adına şubeniz tarafından gerçekleştirilmesi şubenizin ticari faaliyeti olarak değerlendirilmeyecektir.
…Buna göre, Merkezi Türkmenistan’da bulunan Şirketinizin uluslararası taşımacılık işleriyle iştigal eden Türkiye şubesinin uluslararası trafikteki faaliyetlerinden elde ettiği kazançlar, Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Türkmenistan Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması’nın 8’inci maddesi uyarınca yalnızca Türkmenistan’da vergilendirilecektir.
Anlaşma hükümlerinin iç mevzuata göre değişiklik getirdiği durumlarda, Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmek için söz konusu Türkmenistan teşebbüsünün Türkmenistan’da tam mükellef olduğunun ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğinin Türkmenistan yetkili makamlarından alınacak bir belge ile kanıtlanması ve bu belgenin aslı ile birlikte Türkçe tercümesinin Noterce veya Türkmenistan’daki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen birer örneğinin vergi sorumlularına ve ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir.
26-Finansal Kiralamaya Konu Mala İlişkin Tahsil Edilemeyen Kira Bedellerinin Giderleştirilmesi
…Buna göre, finansal kiralama sözleşmesinin feshi halinde kiralayanın vadesi gelmemiş finansal kiralama bedelleri ile varsa bunu aşan zararının, finansal kiralamaya konu malın üçüncü kişilere satılmasından ya da kiralanmasından elde edilen satış bedeli üzerinden karşılanması gerekmektedir.
Dolayısıyla, feshedilen finansal kiralama sözleşmesi dolayısıyla kiracı adına düzenlenmiş olup tahsil edilmeyen kira faturalarındaki alacaklarınızın kiralamaya konu iktisadi kıymetin üçüncü kişilere satışından veya kiralanmasından doğan satış bedelinden tazmini cihetine gidilmesi; satış bedelinin vadesi gelmemiş finansal kiralama bedelleri ile varsa şirketinizin bunu aşan zararını karşılamaması durumunda ise söz konusu tutarın kiracı tarafından kiralayana ödenmesi gerekmekte olup bu durumda şirketinizin söz konusu alacağını kiracı nezdinde takip etmesi gerektiği izahtan varestedir.
Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre, feshedilen finansal kiralama sözleşmesi dolayısıyla kiracı adına düzenlenmiş olup tahsil edilmeyen kira faturalarındaki alacakların kiralamaya konu kıymetin üçüncü kişilere satışından veya kiralanmasından doğan satış bedelinden karşılanması; satış bedelinin şirketinizin zararını karşılamaması durumunda ise aradaki farkın kiracı nezdinde takibi gerektiğinden, söz konusu alacakların kurum kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.
27-Tek Hizmet İşletmesinin Kısmi Bölünmeye Konu Edilip Edilmeyeceği
… Bu çerçevede, Kurumlar Vergisi Kanunu ile 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğine göre, kısmi bölünmenin kapsamına sadece üretim ve hizmet işletmeleri dahil olduğundan, ticaret işletmesi niteliğindeki akaryakıt istasyonunuzun kısmi bölünmeye konu edilmesi mümkün değildir.
Ayrıca, tek bir üretim veya hizmet işletmesi bulunan kurumların da anılan işletmeyi kısmi bölünme kapsamında devretmesi mümkün olmayıp, “kiralama yoluyla işletilen başka üretim ve hizmet işletmelerinin bulunması da” durumu değiştirmeyecektir.
28-TUGS’a Kayıtlı Römorkör Hizmetine İlişkin Mahkeme Kararına İstinaden Ödenen Tazminat ve Temerrüt Faiz Gelirlerinden Elde Edilen Kazancın Kurumlar Vergisinden İstisna Olup Olmayacağı
İlgide kayıtlı özelge talep formunda; Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı römorkörler ile römorkör hizmetleri konusunda faaliyet gösteren şirketiniz tarafından, sahibi olduğunuz römorkörlerle verilen römorkaj hizmetine ilişkin olarak ………………….. ile şirketiniz arasında düzenlenen ve karşı firma tarafından haksız nedenle sona erdirilen sözleşmede uyuşmazlık olması halinde tahkime gidileceğine ilişkin hükme yer verildiği ve şirketinizce açılan tahkim davasının lehinize sonuçlandığı belirtilerek, dava sonucunda tahsil edilen ve edilecek olan tazminat ve temerrüt faiz gelirlerinin kurumlar vergisinden istisna olup olmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmaktadır.
…Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, söz konusu istisnanın kapsamı Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin ve yatların işletilmesinden ve devrinden elde edilen kazançlar ile sınırlı olup şirketinizin sahip olduğu ve Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı römorkörler ile verilen römorkaj hizmetine ilişkin olarak düzenlenen sözleşmenin hizmeti alan şirket tarafından feshi nedeniyle açılan dava sonucunda, mahkemece tarafınıza ödenmesine karar verilen tazminat ve temerrüt faizi gelirlerinin, söz konusu kurumlar vergisi istisnası kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.
29-Yurt Dışı İnşaat Organizasyon İşinin Vergilendirilmesi
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Suudi uyruklu bir firmanın Suudi Arabistan’da bulunan inşaat şantiyesinde yürüttüğünüz inşaat organizasyon işi (malzeme ve işçi temini takibi, plan proje hazırlattırılması, işin yapımının takibi gibi) karşılığında şirketinizce USD cinsinden fatura kesildiği, karşılığının da banka döviz hesaplarınıza USD olarak yatırıldığı belirtilerek; söz konusu işlerden elde edilecek kazancın kurumlar vergisinden istisna olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.
…Diğer taraftan, 08/01/2015 tarihli ek dilekçenizde, sözleşmede işin konusunun, Medine inşaatı epoksi şapı, epoksi kaplama, epoksi boya işleri olduğu, söz konusu iş için şirketinizden Suudi Arabistan’a herhangi bir mal ihracatı yapılmadığı, şirketiniz nezdinde işçi çalıştırılmadığı, malzeme temini ve işçi temininin ana firmadan sağlandığı, şirketinizin mesleki bilgi ve tecrübesiyle işin yapımını sağladığı belirtilmiştir.
…Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketinizin Suudi Arabistan’da bulunan şantiyede gerçekleştirdiği bahse konu işlerin, inşaat ve inşaat işlerine bağlı olarak yapılan “teknik hizmet” olarak kabul edilmesi ve yurt dışında bulunan iş yeri veya daimi temsilciniz aracılığıyla yapılması şartıyla, bu işten elde edilen kazancınızın Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (h) bendi kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmaktadır.
30-Taşınmazların 2 Yıl Tam Süre İle Şirket Aktifinde Bulundurulması İle İlgili Sürenin Tespiti
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden;
– 13.948 m²’lik kısmı üzerinde … İli X Belediyesinin 28.12.2004 tarihli inşaat ruhsatı olan 411, 412, 1.077, 1.078 parsellerden oluşan toplam 21.580 m² yüzölçümlü araziyi tapuya tescilli olarak 18/8/2008 tarihinde satın alarak şirket aktifinize kaydettiğiniz,
– 19/9/2008 tarihinde arazi üzerinde inşaata başladığınız ve inşası halen devam eden binanın bulunduğu parsellerin Y Belediyesinin 26/6/2014 tarih ve … sayılı Encümen Kararı ile onaylanan imar uygulaması neticesinde birleştirilerek 9/1/2015 tarihinde 20.911,69 m² arsa niteliğinde müşterek tapu aldığınız,
-müşterek tapu verilen bu taşınmazı şirket aktifinizde kayıtlı olduğu şekli ile bütün olarak (arsa ve üzerinde inşası devam eden bina) satmayı planladığınız,
belirtilerek söz konusu satış işleminin Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi ile Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-r maddesinde belirtilen iki tam yıllık süreyle aktifte yer alma şartının uygulanmasında iki yıllık sürenin başlangıç tarihi konusunda Defterdarlığımız görüşünün bildirilmesini talep ettiğiniz anlaşılmıştır.
….Buna göre, 18/8/2008 tarihinde satın alınıp şirketinizin aktifine arazi olarak kaydedilen, üzerinde 19/9/2008 tarihinde inşaata başlanılan ve inşaatı halen devam eden; ancak, Y Belediyesinin 26/6/2014 tarih ve … sayılı Encümen Kararı ile yapılan imar uygulaması sonucu 9/1/2015 tarihinde 20.911,69 m² yüzölçümlü arsa olarak tek tapu verilen taşınmaz için Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan istisnanın uygulanmasında iki yıllık sürenin başlangıcı olarak, gayrimenkulün şirket aktifine kaydedildiği “18/8/2008” tarihinin dikkate alınması gerekmektedir.
Öte yandan söz konusu arazinin satılması halinde satış kazancının sadece arsaya tekabül eden kısmının kurumlar vergisinden istisna olacağı; inşaatı henüz tamamlanmayan, fiilen kullanma imkânı da bulunmayan binaya isabet eden kısmının istisnaya konu edilemeyeceği tabidir.
… Bu hüküm ve açıklamalara göre, 18/8/2008 tarihinde şirket aktifine alınan 411, 412, 1077 ve 1078 parsellerden oluşan toplam 21.580 metrekarelik 4 parça arazinin Y Belediyesi tarafından birleştirilerek 9/1/2015 tarihinde müşterek tapu verilmesi ile oluşturulan arsanın satışında KDV Kanununun (17/4-r) maddesindeki istisnanın uygulanmasında tevsik edilmesi şartıyla birleşen arsaların ilk iktisap tarihi olan 18/8/2008 tarihi esas alınacaktır.
Ancak, söz konusu arsa üzerinde 19/9/2008 tarihinde inşaatına başlanılan ve halen yapımı devam eden ve yapılmakta olan yatırım niteliğinde olan binanın satışında KDV Kanununun (17/4-r) maddesindeki istisnanın uygulanması mümkün bulunmamakta olup, müşterek tapulu arsanın satışı esnasında arsa üzerindeki inşaat halindeki binaya tekabül eden bedel ayrıştırılarak katma değer vergisine tabi tutulacaktır.
31-Yurt Dışında Yapılacak Cami İnşaatına Ait Harcamaların İndirim Konusu Yapılıp Yapılmayacağı
…İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eklerinin tetkikinden cami inşaatının Bulgaristan’ın Kırcaali bölgesinde yapılacağı ve söz konusu cami inşaatının ilgili Kanun kapsamında belirtilen mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olma şartını karşılamadığı anlaşılmıştır.
Buna göre; …’ın … bölgesindeki cami inşaatına ilişkin olarak … mukimi inşaat firmasına (…) yapılacak bağış ödemelerinin kurum kazancınızdan indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
32-Kooperatife Ait Arsanın İcra Yoluyla Satılması Durumunda Vergilendirmenin Nasıl Yapılacağı
Bu hüküm ve açıklamalara göre, kooperatifinizin, anılan Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde belirtilen şartları sağlaması ve herhangi bir ortak dışı işleminin de bulunmaması halinde kurumlar vergisinden muaf tutulması mümkün bulunmaktadır. Ancak, kooperatifinizin arsasının, ortaklar ve diğer arsa hissedarları arasındaki anlaşmazlık nedeniyle bir paylaşma davasına konu edilerek söz konusu arsanın kooperatifinizce açılan paylaşma davası sonucunda mahkeme kararına istinaden icra yoluyla üçüncü kişilere satılması halinde, bu satış işlemi ortak dışı işlem sayılacak ve kooperatifiniz adına kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmesi gerekecektir.
Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin birinci fıkrasında menkul sermaye iradının tanımı yapılmış olup, ikinci fıkrasının (2) numaralı bendinde ise; iştirak hisselerinden doğan kazançların (Limited şirket ortaklarının, iş ortaklıklarının ve komanditerlerin kar payları ile kooperatiflerin dağıttıkları kazançlar bu zümreye dahildir. Kooperatiflerin ortakları ile yaptıkları muamelelerden doğan karların ortaklara kooperatifle yaptıkları muameleler nispetinde tevzii kazanç dağıtımı sayılmaz.) menkul sermaye iradı olduğu belirtilmiştir.
Anılan Kanunun 94 üncü maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinde sayılan kişi, kurum ve kuruluşların, yine söz konusu maddelerde bentler halinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir ve kurumlar vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hükme bağlanmış olup, anılan maddenin birinci fıkrasının (6/b-i) bendinde, tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve gelir vergisinden muaf olanlara dağıtılan, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından (karın sermayeye eklenmesi kar dağıtımı sayılmaz) % 15 tevkifat yapılacağı hükmüne yer verilmiştir.
Buna göre, kooperatifinizin icra yoluyla satılan arsası nedeniyle elde ettiği kazancın ortaklara hisseleri oranında dağıtılan tutarları üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6-b-i) bendine göre %15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapması ve muhtasar beyanname ile beyan etmesi gerekmektedir.
… Yukarıdaki madde hükümlerinde fatura kullanma mecburiyetinde bulunanlar tadadi olarak sayılmış olup, kurumlar veya katma değer vergisi mükellefiyeti bulunan mükellefler aktifinde kayıtlı gayrimenkullerin satışından dolayı fatura düzenlemek zorundadırlar. Kurumlar veya katma değer vergisi mükellefiyeti bulunan kooperatifler de sattıkları emtia ya da yaptıkları iş nedeniyle Vergi Usul Kanununa göre fatura kullanma mecburiyetleri bulunduğundan, söz konusu gayrimenkule ilişkin satış işleminizin tapuya tescil tarihinden itibaren, ancak tapuya tescil tarihinden önce fiilen teslim gerçekleşmiş ise mal tesliminin gerçekleştiği tarihten itibaren azami yedi gün içerisinde fatura düzenlenmesi gerekeceği tabiidir.
….Bu durumda, enflasyon düzeltmesinin yapıldığı 2003 ve 2004 yıllarında arsanın kooperatifinizin aktifinde yer alması koşuluyla, (kooperatifinizin kurumlar vergisi mükellefiyetinin tesis edildiği tarih itibarıyla düzenlenen bilançonun aktifinde yer alan) arsa için enflasyon düzeltmesi yapılması ve arsayı elden çıkarmanız durumunda buna ilişkin enflasyon düzeltme farkını arsanın maliyetine eklemeniz mümkün bulunmaktadır.
33-Yurt İçinde ve Yurt Dışında Yerleşik Müşterilere Emlak Aracılığı Faaliyetinin Vergilendirilmesi
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda,
– Şirketinizin ana faaliyet konusunun emlak komisyonculuğu olduğu, faaliyetiniz kapsamında üçüncü kişilere ait gayrimenkullerin alım satım ve kiraya verilmesinde tarafları bir araya getirerek aracılık hizmeti sunduğunuz, sunduğunuz bu hizmetler karşılığında müşterilerden komisyon aldığınız,
– Yurt dışında mukim komisyoncular ile Türkiye’de bulunan tam mükellef konut sahipleri arasında aracılık hizmeti sağladığınız, yurt dışında mukim komisyoncu tarafından sağlanan hizmet karşılığında herhangi bir ödemede bulunmadığınız,
– Yurt dışından sağlanan hizmet kapsamında yurt dışında mukim komisyoncunun kira bedelini yurt dışında mukim müşterisinden tahsil ederek Türkiye’de bulunan tam mükellef konut sahibine iletmek üzere şirketiniz adına havale ettiği ve yurt dışında mukim komisyoncunun yaptığı hizmetin karşılığında komisyon bedelini yurt dışındaki müşterisinden tahsil ettiği,
– Şirketiniz adına havale edilen tutarın komisyon tutarı ve komisyon bedeli üzerinden hesaplanan KDV düşüldükten sonra Türkiye’deki tam mükellef konut sahibi adına havale edildiği,
Belirtilmektedir.
…Buna göre, şirketinizin aracılık ettiği gayrimenkul kiralama faaliyeti nedeniyle yurt dışında mukim emlak komisyoncusu firma tarafından yurt dışında bulunan müşteriden tahsil edilerek Türkiye’deki tam mükellef gayrimenkul sahibine ödenmek üzere adınıza gönderilen tutarlar şirketiniz açısından kazanç olarak kabul edilmeyecek; ancak yapmış olduğunuz aracılık hizmeti dolayısıyla elde ettiğiniz emlak komisyonculuğu gelirleriniz ilgili dönem kurum kazancınızın tespitinde dikkate alınacaktır.
Diğer taraftan, Türkiye’de bulunan tam mükellef gayrimenkul sahibinin elde etmiş olduğu kira geliri nedeniyle Gelir Vergisi Kanunu veya Kurumlar Vergisi Kanununun ilgili hükümlerine göre vergilendirileceği tabiidir.
Vergi mükellefiyeti bulunmayan şahıslara ait taşınmazın kiraya verilmesi nedeniyle iktisadi bir işletme oluşmaması halinde, bu kiralama işlemi 3065 sayılı Kanunun 17/4-d maddesi gereğince KDV’den istisna olacaktır.
Bir iktisadi işletmeye dahil olan taşınmazın (konutun) kiraya verilmesi işlemi ticari bir organizasyon içerisinde yürütüldüğünden 3065 sayılı Kanunun 1/1 inci maddesine göre genel oranda (%18) KDV’ye tabi tutulacak ve taşınmaz sahibi tarafından beyan edilecektir.
Türkiye’de bulunan taşınmazın yabancı müşterilere kiralanmasına ilişkin aracılık hizmetinden Türkiye’de faydalanıldığından, söz konusu hizmetin karşılığını oluşturan bedel (komisyon) üzerinden 3065 sayılı Kanunun genel hükümleri çerçevesinde firmanız tarafından KDV hesaplanarak beyan edilmesi gerekmektedir.
… Buna göre, yurt dışında mukim şirket tarafından yine yurt dışında mukim müşteriden tahsil edilerek Türkiye’deki tam mükellef gayrimenkul sahibine aktarılmak üzere şirketinize havale edilen tutardan şirketinizin komisyon olarak alacağı tutar için gayrimenkul sahibi adına fatura düzenlemeniz gerekmekte olup, konut sahiplerine havale edilen arta kalan tutar için herhangi bir belge düzenlemesine gerek bulunmamaktadır.
34-Örtülü Sermaye Üzerinden Ödenen Faiz Tutarlarının Zarar Elde Edilmesi Halinde Kâr Payı Kapsamında Değerlendirilmesi
İlgide kayıtlı özelge talep formu ve ekinde; 2012 hesap dönemi faaliyetlerinizin zarar ile sonuçlandığı, bulunduğu ülkede mutad olarak kredi vermeye yetkilendirilmiş olan ve sadece ilişkili bulunduğu kurumlara değil tüm gerçek ve tüzel kişilere kredi veren grup şirketinizden kullanmış olduğunuz kredinin örtülü sermaye olarak değerlendirilen kısmına isabet eden faiz tutarlarını kanunen kabul edilmeyen gider olarak vergi matrahına eklediğiniz, 2012 hesap döneminde zarar etmiş olmanız nedeniyle grup firmasından kullanılan kredinin örtülü sermaye tutarının tespitinde dikkate alınan tutarına ilişkin olarak bu firmaya ödenen faiz tutarlarının ilgili hesap dönemi sonu itibarıyla dağıtılmış kar payı olarak kabul edilmemesi gerektiğini düşündüğünüz belirtilerek konuya ilişkin Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
…Bu hüküm ve açıklamalara göre, grup firmasından kullanmış olduğunuz kredinin örtülü sermaye olarak dikkate alınan tutarına ilişkin hesaplanan veya ödenen faiz tutarlarının ilgili hesap dönemi sonu itibarıyla dağıtılmış net kar payı olarak dikkate alınması ve “ilgili dönemde şirketiniz zarar etmiş olsa dahi” bu tutarın brüte tamamlanarak Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca %15 oranında kurumlar vergisi tevkifatına tabi tutulması gerektiği tabiidir.
35-Şirketin Özkaynakları Kullanılarak Yapılacak Bedelsiz Sermaye Artırımında İmtiyaz Sahibi Ortaklara Verilecek Bedelsiz Hisse Senetlerinden Vergi Kesintisi Yapılıp Yapılmayacağı
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda;
– Bağımsız bir değerleme şirketi tarafından belirlenecek değişim birimi esas alınarak tespit edilecek tutarda şirketinizin çıkarılmış sermayesinin, sermaye düzeltmesi olumlu farkları, hisse senedi ihraç primleri (emisyon primleri), yasal yedekler, enflasyon farkları, ihtiyari yedek akçeler, kurumlar vergisi istisnasından yararlanmış gayrimenkul ve iştirak hissesi satış karlarından oluşan şirket özkaynakları kullanılmak suretiyle bedelsiz olarak artırılacağı,
– Bu şekilde çıkarılan imtiyazsız (C) grubu hisse senetlerinin, imtiyazlı (A) ve (B) grubu hisse senetlerinin sona erdirilmesi karşılığında, imtiyazlı hisse senetlerine sahip ortaklara bedelsiz olarak verileceği
belirtilerek gerekli izin ve kararlar alındıktan sonra yapılacak bu hisse senedi değişim işleminde kurumlar vergisi ve gelir vergisi tevkifatı yapılıp yapılmayacağı ve tam/dar gelir veya kurumlar vergisi mükellefi ortaklarınız açısından da değer artış kazancı oluşup oluşmayacağı konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, her nevi hisse senetlerinin kâr payları (kurucu hisse senetleri ve diğer intifa hisse senetlerine verilen kâr payları ve pay sahiplerine hazırlık dönemi için faiz olarak veya başka adlarla yapılan her türlü ödemeler ile Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan yatırım fonları katılma belgelerine ödenen kâr payları ile konut finansmanı fonlarını temsilen ihraç edilen ipoteğe dayalı menkul kıymetlere ve varlık finansmanı fonlarını temsilen ihraç edilen varlığa dayalı menkul kıymetlere ödenen faiz, kâr payı veya benzeri gelirler dahil.) menkul sermaye iradı olduğu hükmüne yer verilmiş olup, vergi uygulamasında kurucu hisse senetleri ve diğer intifa hisse senetlerinin ihraç eden şirkete iade edilerek imha veya itfasından, diğer bir ifade ile bu kıymetlerin imha edilmek üzere kaynağa iadesinden doğan gelirler de kar payı olarak değerlendirilmektedir.
…Buna göre, istisna sonrası kalan kâr payı tutarının her yıl için belirlenen beyanname verme sınırını aşması durumunda yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmekte olup, beyan edilen tutar üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, kurum bünyesinde kârın dağıtımı aşamasında yapılan vergi kesintisinin tamamı (istisnaya isabet eden kısım dahil) mahsup edilmekte; mahsup sonrası bir tutar kalması halinde ise, bu tutar genel hükümler çerçevesinde ret ve iade edilmektedir.
Bu açıklamalar çerçevesinde, şirketiniz özkaynakları kullanılmak suretiyle gerçekleştirilecek bedelsiz sermaye artırımı yoluyla ihraç edilecek imtiyazsız (C) grubu hisse senetlerinin imtiyazlı pay sahibi ortaklara verilerek (A) ve (B) grubu imtiyazlı hisse senetlerinin imha edilmesi karşılığında şirket ortaklarınca elde edilecek gelirlerin de kâr payı olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup, söz konusu imha işlemi nedeniyle hisse senedi sahiplerine nakit ödeme yapılmamasının bu duruma etkisi bulunmamaktadır.
“Bu çerçevede, (A) ve (B) grubu hisse senedi sahipleri açısından imtiyazlı senetlerin şirkete iadesi karşılığında sahip olunan (C) grubu imtiyazsız senetlerin değişime esas değeri ile imtiyazlı hisse senetlerinin iktisap bedelleri arasındaki olumlu farkın kâr payı olarak değerlendirilerek yukarıdaki hüküm ve açıklamalar çerçevesinde vergilendirilmesi gerekmektedir.”
Ayrıca, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi uyarınca, kurumların tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılmaları nedeniyle elde ettikleri kazançlar vergiden istisnadır.
Aynı Kanunun 30 uncu maddesinin üçüncü fıkrasında, tam mükellef kurumlar tarafından, Türkiye’de bir iş yeri veya daimî temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) ve Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde sayılan kâr payları üzerinden bu Kanunun 15 inci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tâbi tutulan kazançlar hariç olmak üzere (2009/14593 sayılı BKK ile) % 15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, tam mükellef kurumlar tarafından dağıtılacak kâr paylarının, elde edenin hukuki kişiliğine göre, vergi kesintisine tabi tutulması gerekeceği tabiidir.
36-İştirakler Hesabında Meydana Gelen Azalışın Kurumlar Vergisi Matrahının Tespitinde Gider Olarak İndirilip İndirilmeyeceği
İlgi (a)’da kayıtlı özelge talep formunda, şirketiniz iştiraklerinden ….. A.Ş.’nin 28/03/2013 tarihi itibariyle sermaye azaltımına giderek sermayesini 21.550.000,00 TL’den 3.650.000,00 TL’ye indirdiği, azaltılan (21.550.000,00 TL – 3.650.000,00 TL=) 17.900.000,00 TL sermayenin tamamının geçmiş yıl zararlarından mahsup edilerek bu tutara isabet eden hisselerin iptal edildiği, buna bağlı olarak ortağı olduğunuz ….. A.Ş.’deki iştirak tutarınızın 215.500,00 TL’den 36.500,00 TL’ye indiği, iştirakler hesabınızda meydana gelen (215.500,00 TL – 36.500,00 TL=) 179.000,00 TL azalışın, kurumlar vergisi matrahının tespitinde sermaye azaltımının yapıldığı dönemde mi yoksa iştirakin elden çıkarılacağı dönemde mi gider yazılacağı hakkında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
Konuya ilişkin olarak, ilgi (b)’de kayıtlı yazımız ile özelge talep formunuzda belirtilen hususlara ilişkin açıklama yapılmasının istenilmesi üzerine ilgi (c)’de kayıtlı dilekçenizde, 28/03/2013 tarihli ve 8288 sayılı Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği üzere ….. A.Ş. tarafından …….. Asliye Ticaret Mahkemesinin 19/09/2012 tarihli ve 2012/216 sayılı kararıyla sermaye azaltımına gidildiği, buna göre şirketin 21.550.000,00 TL olan nominal sermayesinin 17.900.000,00 TL azaltılarak 3.650.000,00 TL’ye indirildiği, yapılan sermaye azaltımında payların iptali (pay sayısının azaltılması) yönteminin uygulandığı, iptale konu payların şirket sermayesine oranının (17.900.000/21.550.000=)% 83,06 diğer bir ifadeyle 100 adet paydan 16,94 adet pay korunarak, 83.06 adet pay ise iptal edilerek sermaye azaltımı işleminin yapıldığı, buna bağlı olarak 215.500,00 TL olan ….. A.Ş iştirak tutarının (215.500x%83,06=) 179.000,00 TL’ye isabet eden payının iptal edildiği bildirilmiştir.
…Bu kapsamda, bilanço açığını kapatmak için yapılan sermaye azaltımında şirket sermayesi gerçek duruma uydurulmaktadır. Dolayısıyla alacaklıların haklarında herhangi bir azalma olmayıp, sadece şirket bünyesindeki zarar ortadan kaldırılmaktadır.
Sermaye azaltımı için gerekli koşullar ve gerçekleştirilmesi gereken hukuki prosedür Türk Ticaret Kanununda düzenlenmiştir.
…Anılan maddelerde iştirak edilen kurumun sermaye azaltımına gitmesi sonucunda, bu tutara isabet eden hisselerin iptali nedeniyle doğan zararın kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabileceğine ilişkin herhangi bir hüküm bulunmamaktadır.
Yukarıda yer verilen hüküm ve açıklamalara göre, şirketiniz iştiraklerinden …. A.Ş.’nin sermaye azaltımına gitmesi nedeniyle iştirakler hesabınızda meydana gelen azalışın kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.