Serhat ÖZDEMİR
Vergi Müfettişi
serhat_ozdemir_2702@hotmail.com
1-GİRİŞ:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu (GVK)’nın 23.maddesinin 14 numaralı bendinde; kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretlerin gelir vergisinden istisna edileceğinden bahsedilmiştir.
Anılan kanun maddesinde yer alan hizmet erbabı ve işverenin sırasıyla tam mükellef gerçek kişi ve dar mükellef kurum olması gerekmektedir. Hizmet erbabının tam mükellef gerçek kişi sayılabilmesi için GVK’nın 3.maddesinin 1.fıkrasına göre Türkiye’de yerleşmiş olması gerektiği, hizmet erbabının Türkiye’de yerleşmiş sayılabilmesi için de aynı kanunun 4.maddesine göre ya ikametgâhı Türkiye’de bulunacak ya da bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturmuş olması gerekmektedir. İşverenin dar mükellef kurum olabilmesi için ise 5520 sayılı Kanunun 3.maddesinin 2.fıkrasına göre kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye’de bulunmamalıdır. Ancak; dar mükellef kurumun Türkiye’de iş yerinin ya da şubesinin olup olmaması istisnanın uygulanmasına engel teşkil etmez. Kanuni merkez, vergiye tabi kurumların kuruluş kanunlarında, Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinde, tüzüklerinde, ana statülerinde veya sözleşmelerinde gösterilen merkezi; iş merkezi ise iş bakımından işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği merkezi ifade eder.
2-İSTİSNANIN KANUNİ DAYANAĞI:
GVK’nın 23.maddesinin 14 numaralı bendinde; Kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretlerin gelir vergisinden istisna edileceği hükme bağlanmıştır. Bu konuya ilişkin usul ve esaslar ise 147 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği‘nin “Kanuni ve İş Merkezi Türkiye’de Olmayan Dar Mükellefiyete Tabi İşverenlerce Hizmet Erbabına Döviz Olarak Ödenen Ücretler” başlıklı 1-c bölümünde belirlenmiştir. Söz konusu bölümde;
“İstisna hükmünün uygulanmasında, aşağıdaki hususlara dikkat edilecektir.
-İşveren sıfatıyla ücret ödemesinde bulunan kurumların, Türkiye ‘de herhangi bir kanuni merkezinin veya iş merkezinin bulunmaması gerekir. Türkiye ‘de kanuni ve iş merkezi olmayan kurumların ise tam mükellef oldukları devlette hangi statüyü taşıdıkları, tüzel kişiliklerinin bulunup bulunmadığı herhangi bir iktisadi işletmelerinin varlığı ya da yokluğu önem taşımayacaktır.
-Türkiye ‘de hizmet arz eden gerçek kişinin işveren sıfatıyla bağlı olduğu dar mükellef kurum, söz konusu kişiye döviz olarak ödediği ücretleri, doğrudan doğruya yurt dışında elde ettiği gelirinden ayırıp vermeli, hiç bir zaman için Türkiye’de elde ettiği kazanç ile ilgilendirmemelidir. Bu çerçevede hizmet erbabının Türkiye ‘de tam mükellef veya dar mükellef statüsünü taşıması hiçbir önem taşımayacaktır. Ödeme, yurt dışında elde edilen gelir üzerinden yapılacağı için, Türkiye’deki faaliyetler nedeniyle bu ücretler Gelir Vergisi Kanununun 40’ıncı maddesi hükmüne göre gider olarak dikkate alınmayacaktır.” açıklamalarına yer verilmiştir.
3-İSTİSNADAN FAYDALANABİLMENİN ŞARTLARI:
Kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan dar mükellefiyete tâbi kurumların bünyesinde çalışan hizmet erbabına ödenen ücretlere istisna uygulanabilmesi için aşağıda yer alan şartların bir arada olması gerekmektedir. Bu şartlar aşağıda yer almaktadır:
a- Türkiye’ de hizmet arz eden gerçek kişinin bağlı olduğu işverenin dar mükellef kurum olması, bu kurumun da Türkiye’ de kazanç elde edecek şekilde faaliyette bulunmaması,
b- Dar mükellef kurumda çalışan kişinin hizmet erbabı ve yapılan ödemenin de ücret niteliğinde olması,
c- Dar mükellef kurumun Türkiye’deki personeline yapılacak ödemenin bu kurumun yurt dışı kazançlarından karşılanması,
d- Ücretin döviz olarak ödenmesi,
e- Ödenen ücretin dar mükellef kurumun Türkiye’deki hesaplarına gider olarak kaydedilmemesi,
4-SONUÇ
Hizmet erbabının GVK’nın 23.maddesinin 14 numaralı bendinde yer alan istisnadan faydalanabilmesi için hizmet erbabının Türkiye’de tam mükellef gerçek kişi olması; işverenin ise dar mükellef kurum olması ve hizmet erbabı ile dar mükellef kurum arasında işçi işveren ilişkisinin olması gerekmektedir. Yani hizmet erbabı dar mükellef kurumun emir ve talimatları çerçevesinde çalışmalıdır. Ayrıca dar mükellef kurumun Türkiye’de iş yerinin ya da bürosunun olup olmaması istisnanın uygulanmasına engel teşkil etmez. Bu istisnanın önceliği hizmet erbabının dar mükellef kuruma hizmet arzını Türkiye’den vermiş olması gerekmektedir. Dar mükellef kurumda hizmet erbabının vermiş olduğu hizmet karşılığında bir ücret ödemesi yapması gerekmektedir. Dar mükellef kurum hizmet erbabına yapacağı ücret ödemesini hem döviz olarak hem de yurt dışı kazançlarından yapmış olması gerekmektedir. Aynı zamanda dar mükellef kurum döviz olarak ödemiş olduğu ücret tutarını da Türkiye’de ki iş yeri ya da bürosunun hesaplarına gider olarak intikal ettirmemesi gerekmektedir. Şayet hizmet erbabı hizmet arzını Türkiye’den vermezse, istisnanın kalan şartlarını taşısa dahi bu istisnadan faydalanamaz. Bu durumda hizmet erbabı yurt dışında vermiş olduğu hizmet arzından dolayı GVK’nın 95.maddesinin 1.fıkrasının 1 numaralı bendine göre yıllık beyanname vermek zorundadır. Aynı zamanda da hizmet erbabı yurt dışında elde etmiş olduğu ücret gelirini de GVK’nın 92.maddesinde belirtilen sürede vermiş olması gerekmektedir.
KAYNAKÇA:
— 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu
— 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu
— Gelir Vergisi Genel Tebliği Seri No: 147
— Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 04.09.2015 Tarih ve 38418978-120[23-15/6]-903 Sayılı Özelgesi
[vc_row][vc_column][vc_message message_box_color=”juicy_pink”]
Makale Sorumluluk Beyanı ve Hukuki Haklarımız
[/vc_message][vc_column_text]