Cemalettin YILDIZ
Vergi Dairesi Müdür Yardımcısı
cemalettin.yildiz@gelirler.gov.tr
Son yıllarda sıklıkla karşılaştığımız olaylardan biri olan Firmaların kendi çalışanlarına, artan araç maliyetlerinden dolayı Taşıt satın almaktan ziyade çalışanının aracını kiralama yoluna gitmekte, finansal olarak da nakdi sermayeyi taşıta bağlamak yerine yatırımlarında kullanmaktadır. Şirketlerin personellerine ait otomobilleri kendi faaliyetlerinde kullanımı kabul görmüş bir Ticari teamül olarak karşımıza çıkmaktadır. Sözleşme koşuluyla personelin kendi arabası ile yaptığı masrafları gider kaydetmeyi (Gider kısıtlaması dikkate alınarak.(GVK.Mad.40)) ve personele kendi arabasını kullandırması karşılığı belli bir bedel ödemeyi tercih etmektedirler. Bu şekilde kendi aracını firmaya kiralayan Personelin de elde etmiş olduğu gelir, Gelir unsurları arasında yer alan Gayrimenkul Sermaye İradına konu olmakta olup, beyan sınırını aşıp GMSİ beyannamesi vermesi durumunda ödemiş olduğu Motorlu Taşıtlar Vergisini (MTV) gider olarak indirim konusu yaptığına rastlanmakta olduğundan ilgili giderin indirim yapılıp yapılamayacağı makalemizin konusu oluşturmaktadır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70’inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi karşılığında elde edilen gelirler “Gayrimenkul Sermaye İradı” olarak ifade edilmekte, bu gelirler belirli koşullarda Gelir Vergisine tabi tutulmaktadır.
İlgili maddeye göre, kira gelirine konu mal ve haklar şunlardır;
1. Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;
2. Voli mahalleri ve dalyanlar;
3. Gayrimenkullerin, ayrı olarak kiraya verilen mütemmim cüzileri ve teferruatı ile bilumum tesisatı demirbaş eşyası ve döşemeleri;
4. Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;
5. Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanunî mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.), alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır.);
6. Telif hakları (bu hakların, müellifleri veya bunların kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır);
7. Gemi ve gemi payları (Motorlu olup olmadıklarına ve tonilatolarına bakılmaz) ile bilumum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları;
8. Motorlu nakil ve cer vasıtaları, her türlü motorlu araç, makine ve tesisat ile bunların eklentileri.
Ayrıca, mezkûr kanunun toplama yapılmayan haller başlıklı 86’ncı maddesinde kanunun zıttı yöntemiyle hangi gelirler için yıllık beyanname verilmesi gerektiği açıklanmıştır. İlgili maddenin 1 inci fıkrasının (c) bendinde Vergiye tâbi gelir toplamının 103’üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2024 yılı için 230.000,00-TL) aşmaması koşuluyla, Türkiye’de tevkifata tâbi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratlarının beyanname vermeyeceği açıklanmış, belirtilen sınırı aşması halinde beyanname verileceği anlaşılmaktadır.
Diğer taraftan, aracını şirkete kiralayan personele ya da personel olmayan gerçek kişiye yapılan ödemelerin brüt rakamları ile araca ilişkin mükellef kurum tarafından karşılanan bütün masraflar (Sözleşme kaydıyla) (benzin, kasko, trafik sigortası, bakım, yıkama, vb.) firma tarafından gider yazılabilecektir. Zira Kurumlar Vergisi Kanununun 6’ncı maddesinin (b) fıkrasına göre; safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun Ticarî kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır denilmekte; Gelir Vergisi Kanununun 40’ıncı maddesinin 5’inci fıkrası ise kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderlerinin vergi matrahının tespitinde indirime izin vermektedir. Burada dikkat edilmesi gereken husus, masrafla iş arasında açık, güçlü bir illiyet bağının mevcut olması ve masrafın işin önemi ölçüsünde yapılmış bulunmasıdır. Ödenen Gayrimenkul Sermaye İradı rakamı emsallere uygunluk ilkesine göre tespit edilecektir. Nitekim Kurumlar Vergisi Kanununun 13’üncü maddesinin 1’inci fıkrasında “Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir.” hükmü yer almaktadır. Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder (KVK Mad.13/3). Bu ilkeye aykırı davranışlar sonucunda yapılan ödemeler kurum kazancının tespitinde indirim olarak kabul edilmez (KVK Mad.11/1-c). Dolaysıyla, şirket; gerçek kişilerden yapmış olduğu araç kiralamalarında, kira bedelini gider yazmak istiyorsa, tespit edeceği bedelin emsallere uygun olmasına özen göstermelidir. Zira Gelir Vergisi Kanununun Emsal Kira Bedeli Esasını düzenleyen 73’üncü maddesine göre bina ve arazi dışındaki mal ile haklarda emsal kira bedeli bu mal ve haklarının maliyet bedelinin, bu bedel bilinmiyorsa, Vergi Usul Kanununun servetlerin değerlendirilmesi hakkındaki hükümlerine göre belli edilen değerlerinin %10’udur ve kiraya verilen mal ve hakların kira bedelleri de emsal kira bedelinden düşük olamaz. Burada kanun koyucu vergi matrahının muvazaalı işlemler ile aşınmasını engellemek istemiştir yoksa Vergi Usul Kanununun 3’üncü maddesi dikkate alındığında, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Dolaysıyla muvazaalı olmayan ancak emsal bedelinin altında tespit edilen kira tutarlarının gider yazılabileceği tabidir. İktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa ait olduğu unutulmamalıdır (VUK Mad.3).
Bilindiği üzere, GVK 94’üncü maddesinde Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları, mezkûr maddenin 5’inci fıkrasının (a) bendinde yer alan; 70’inci maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemelerde %20 oranında tevkifat yapılarak Muhtasar Beyannamesi ile beyan etmeleri gerektiği bildirilmektedir.
3065 sayılı KDV Kanununun 1’inci maddesinin 3’üncü fıkrasının (f) bendine göre GVK 70’inci maddesinde yer alan Mal ve Hakların Kiralanması KDV’nin konusuna girdiği, Maliye Bakanlığı tarafından yayınlanan KDV Uygulama Genel Tebliği ile kiralama işlemleri nedeniyle hesaplanan KDV’nin kiracı tarafından 2 No.lu KDV beyannamesi ile sorumlu sıfatıyla beyan edilip, ödemenin tamamını gerçekleştirmesi koşuluyla 1 No.lu KDV beyannamesinden indirim konusu yapabileceği de belirtilmektedir.
Diğer taraftan, 197 sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununun 19’uncu maddesinde yer alan “Bu Kanuna bağlı (I), (I/A) ve (IV) sayılı tarifelerde yer alan taşıtlardan (Ticari maksatla kullanılan uçak ve helikopterler ile taşıt kiralama faaliyeti ile uğraşan işletmelerin bu amaçla kiraya verdikleri taşıtlar hariç) alınan vergi ve cezalar ile gecikme zamları gelir ve kurumlar vergilerinin matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmez.“ hükmü yer almaktadır.
Kanun koyucu, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun 11’inci maddesinde Ticari İşletmeyi tanımlamış olup, şöyle ifade edilmiştir: “Esnaf işletmesi için öngörülen sınırı aşan düzeyde gelir sağlamayı hedef tutan faaliyetlerin devamlı ve bağımsız şekilde yürütüldüğü işletmedir.” İlgili kanun maddesinden de görüleceği üzere Gerçek kişinin aracını kiraya vermesi ticari işletme kavramına ters düşmekte, faaliyetini devamlı ve bağımsız şekilde yürütmediği anlaşılmaktadır.
Ayrıca, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinde “Bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtlar Damga Vergisine tabii olduğu, bu kanundaki kağıtlar terimi, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade eder.” hükmü yer almaktadır. Söz konusu tablonun I-A/2 maddesinde kira sözleşmelerinin binde 1,89 oranında damga vergisinin bulunduğu, bu doğrultuda şirket personelinden ya da başka gerçek kişiden araç kiralanması durumunda kontratta belirtilen toplam kira bedelinin binde 1,89 oranında damga vergisi hesaplanması gerektiği sabittir.
Yukarıda yer alan açıklamalar doğrultusunda, sermaye şirketlerinin personelinden ya da başka gerçek kişilerden kiralamış olduğu araçlara ilişkin olarak vergilemenin esasları makalemizde detaylı olarak açıklanmaya çalışılmıştır.
Özetlemek gerekirse; ilgili gerçek kişinin elde etmiş olduğu gelirin türü Gayrimenkul Sermaye İradıdır ve ödemeyi yapan şirketin muhtasar beyannameye konu etmesi gereken stopaj zorunluluğu bulunmaktadır. Elde edilen brüt gelirin 2024 yılı için yıllık 230.000,00 TL’ yi aşmaması halinde, aracını kiralayan kişi açısından bahse konu tevkifat nihai vergileme olacaktır. Ancak belirtilen sınırı aşması halinde beyan vereceği aşikârdır. Gelir İdaresi Başkanlığımızın düzenlemiş olduğu Hazır Beyan Sistemi üzerinden verecek olduğu Gelir Vergisi beyannamesinde Gerçek Gider yöntemini seçmesi halinde ödemiş olduğu Motorlu Taşıtlar Vergisini (MTV) ((I), (I/A) ve (IV) sayılı tarifelerde yer alan taşıtlardan) indirim konusu yapmamalıdır. Aksi takdirde idarenin tespiti durumunda cezalı işleme konu olacağı açıktır. Söz konusu kiralama genel esaslar çerçevesinde Katma Değer Vergisine de tabi olduğundan, mükellef şirket açısından sorumlu sıfatıyla KDV uygulaması gerekmektedir. Son olarak şirketin gerçek kişi (Çalışan) ile yapılacak olan kiralama sözleşmesinde, bahse konu sözleşmenin genel esaslar çerçevesinde Damga vergisine konu olacağı da görülmektedir.
Kaynaklar:
— 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu
— 197 sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu
— 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
— 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu
— 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu
— Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği
— 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu
[vc_row][vc_column][vc_message message_box_color=”juicy_pink”]
Bu makalenin tüm hakları www.alomaliye.com’a aittir. İktibas belirtilmeden ve linkimiz verilmeden (kaynak belirtilmeden) tamamı ya da bir kısmı herhangi bir ortamda (yazılı-görsel-işitsel-sanal-bulut-eğitim vb. ortamlar) kullanılamaz. Aksi kullanımlarda gerekli yasal işlemler yapılır.
[/vc_message][vc_column_text]
