KDV Açısından Gayrimenkullerin Kiralanması
Cemalettin YILDIZ
Vergi Dairesi Müdür Yardımcısı
cemalettin.yildiz@gelirler.gov.tr
Gayrimenkullerin kiraya verilmesi ticari ve hususi yaşam içerisinde sıkça karşılaştığımız, hatta yaşadığımız hukuki bir işlemdir. İşletme bünyesindeki gayrimenkullerin kiralamasından elde edilen gelirler ticari kazanç olarak nitelenirken, gerçek kişilerin mülkiyetindeki gayrimenkullerin kiralanmasından elde edilen kazançlar ise gayrimenkul sermaye iradı olarak vergilendirilmektedir.
Gayrimenkul kavramı hukukun alt dallarına inildiğinde farklı tanımlarla kavranmaya çalışılmış, ortak bir tanımdan ziyade, her hukuk dalı kendi gayesine göre bir gayrimenkul kavramı düzenlemiştir. Bu konuda en bilinen örnek, medeni hukuk ile vergi hukukunun gayrimenkul tanımına farklı bakış açısı ve kavrayışı birbirileri ile ilişkili bir şekilde biçimlenmiş halidir.
Harcamalar üzerinden alınan genel bir işlem vergisi niteliğindeki Katma Değer Vergisi (KDV), gayrimenkullerin kiralanmasını da kapsamakta ve bunu yaparken de Gelir Vergisi Kanununda düzenlenen gayrimenkul hükümlerini dikkate almaktadır. Bu durumda Gelir Vergisi Kanununun gayrimenkule bakış açısı KDV açısından da önem kazanmaktadır. Diğer yandan KDV gayrimenkul kiralamalarını kapsamakta ise de, iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanmasını “istisna” kapsamına almıştır.(KDVK-17/4-d)
Bu düzenlemeler neticesinde “iktisadi işletmelere dahil olan” ve “iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkul” kavramlarından ne anlamak gerektiği, bu gibi durumlarda vergilendirme işlemlerinin nasıl olacağı sorusu ortaya çıkmış, kanuni düzenlemelerin de yoruma açık hükümler ihtiva etmesiyle de konu tam bir netliğe kavuşmuştur. İşte bu makalemizde söz konusu konu ele alınacak ve nasıl çözülmesi gerektiği ortaya konulmaya çalışılacaktır.
Bilindiği üzere 3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1. maddesinde verginin konusunu teşkil eden işlemler açıklanmış olup, ilgili maddenin 3. fıkrasının f bendinde; Gelir Vergisi Kanununun 70’inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemlerinin de KDV’nin konusuna girerek vergiye tabi olduğu belirtilmiştir.
Gelir Vergisi Kanununun (GVK), 70. maddesinde “Gayrimenkul Sermaye İradı” sayılan kazançlar belirtilirken, tanımın kapsamı oldukça geniş tutulmuştur. Oysaki Türk Medeni Kanununun 704. maddesine göre, gayrimenkul mülkiyetinin mevzuu, yerinde sabit olan şeylerdir. Buna göre;
1- Arazi,
2- Tapu siciline müstakil ve daimi olmak üzere ayrıca kaydedilen haklar,
3- Madenler
gayrimenkuldür.
Diğer taraftan, gayrimenkul olarak sayılanların haricinde, 634 sayılı Kat Mülkiyeti Kanunu uyarınca, bir binanın kullanılmaya elverişli bağımsız bölümleri de bu Yasa ile gayrimenkuller arasında sayılmıştır. Bunların haricindeki kıymetlerin ise gayrimenkul olarak tarifelendirilmesi mümkün değildir. Aynı şekilde İcra ve İflas Kanunu hükümleri uyarınca gemiler, taşınmaz olarak kabul edilmektedir. Buna karşın Medeni Kanun hükümlerine göre gemiler, taşınmaz olarak nitelendirilemez. Benzer şekilde GVK hükümlerine göre gemilerin kiralanmasından elde edilen kazanç gayrimenkul sermaye iradı sayılmaktadır (GVK 70/7).
GVK’nın 70. maddesi hükümleri nelerin gayrimenkul sayılacağını ortaya koymaktan ziyade nelerin kiralanması sonucunda elde edilen kazancın gayrimenkul sermaye iradı sayılacağını ifade etmektedir. Buna göre;
1- GVK 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanmasından elde edilen kazanç gayrimenkul sermaye iradıdır ve bu kiralama işlemleri KDV’sine tabidir (KDVK 1/3-f).
2- İktisadi işletmeye dâhil olmayan ve Medeni Kanunumuzda “Gayrimenkul” olarak nitelendirilmiş bulunan iktisadi kıymetlerin kiralanması işlemi KDV’ye tabi değildir (KDVK 17/4-d).
İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkuller için öngörülen KDV istisnası, “iktisadi işletme” kavramını önemli hale getirmektedir. Diğer deyişle iktisadi işletme ile neyin kastedildiğinin açıklanmasına ihtiyaç bulunmaktadır. İktisadi işletme, ticari işletme deyiminden daha geniş bir anlamı ifade eder. Her ticari işletme bir iktisadi işletme olmasına karşın her iktisadi işletme bir ticari işletme değildir. Ticari işletmenin ana teması, amacı kâr’dır. Oysa iktisadi işletmelerde kâr amacı olmayabilir. İktisadi işletmeye dahil olma, bilanço esasında bilançonun aktifine kayıtlılık, işletme hesabı esasında ise deftere yazılı olmasıyla ifade edilir.
Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre iktisadi işletmeler; ticari, sinai ve zirai nitelikteki işletmelerdir. Ancak, bunların kazanç amacı taşımamaları, faaliyetlerinin Kanunla belirlenmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebeleri ve kendilerine tahsis edilmiş sermayelerinin veya işyerlerinin bulunmaması mükellefiyetlerine etki etmez.
Örneğin; Belediye’ye ait otobüs işletmesi iktisadi bir işletmedir. Temel kuruluş amacı, belediyeye hizmet etmek ve şehir içi ulaşımı kolaylaştırmaktır. Kâr amacı taşımaması, otobüs işletmesinin iktisadi işletme olma özelliğini değiştirmemektedir. Bu çerçevede, bir iktisadi işletmenin bünyesinde bulunan bir gayrimenkulün kiralanması işlemi, katma değer vergisine tabi olacaktır.
Kiralanan gayrimenkulün, işletmenin aktifinde kayıtlı olması halinde, kira ödemesi yapılırken, gelir vergisi stopajı ve fon payı kesintisi yapılmayacaktır. Bu durumda, gayrimenkulü kiraya veren kira geliri için fatura düzenleyerek KDV hesaplayacaktır.
Sonuç olarak, KDV Kanununun 1/3-f maddesine göre, GVK’nın 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi işlemleri KDV’ye tabidir. Fakat KDV Kanununun 17/4-d maddesine göre, iktisadi işletmeye dâhil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri KDV’den istisna edilmiştir. 17/4-d maddesinde belirtilen gayrimenkul kelimesi Medeni Kanunun 704. maddesinde belirtilen gayrimenkul tarifini ifade etmektedir. Dolayısıyla Medeni Kanun’da belirtilen bu iktisadi kıymetler eğer iktisadi bir işletmeye dâhil değilse KDV’den istisna olduğu için sorumluluk söz konusu olmayacaktır. Gayrimenkul bir iktisadi işletmenin aktifine kayıtlı ise kiralama sonucu elde edilen gelirler ticari hâsılata ve KDV hesaplanmasına konu olacaktır. Buna göre GVK’nın 70. maddesinde belirtilen ve Medeni Kanuna göre gayrimenkul sayılanlar dışındaki kıymetler iktisadi işletmeye dâhil olsun ya da olmasın kiralanırsa bu işlem KDV Kanununun 1/3-f maddesi uyarınca KDV’ye tabi olacak, kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle gerçek usulde KDV mükellefiyetinin bulunmaması ve kiralayanın gerçek usulde KDV mükellefi olması şartlarının birlikte var olması halinde ilgili KDV, kiralayan tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.
[vc_row][vc_column][vc_message message_box_color=”juicy_pink”]
Bu makalenin tüm hakları www.alomaliye.com’a aittir. İktibas belirtilmeden ve linkimiz verilmeden (kaynak belirtilmeden) tamamı ya da bir kısmı herhangi bir ortamda (yazılı-görsel-işitsel-sanal-bulut-eğitim vb. ortamlar) kullanılamaz. Aksi kullanımlarda gerekli yasal işlemler yapılır.
[/vc_message][vc_column_text]
