Dr. Emrah AYGÜL
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
[email protected]
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması, Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinde düzenlenen, teşvik belgeli yatırımların cazibesini önemli ölçüde artıran, kurumlar vergisinin indirimli uygulanması yolu ile yatırımların kısmen Devlet tarafından finanse edilmesini sağlayan, ancak bir o kadar da karmaşık bir düzenlemedir.
Uygulamada ve vergi yazınında yatırıma fiilen başlanıldığı yılda, başlanılan ay (geçici vergi dönemi) dikkate alınmaksızın diğer faaliyetlerden elde edilen kazancın belirlenmesinde yılın tamamına ilişkin karın dikkate alındığı görülmektedir. Bu tip uygulamaların ileride eleştiri konusu edilmesi ihtimaline karşın konunun daha geniş tartışılmasında fayda görüyoruz.
Esasen bu konuyu “İndirimli Kurumlar Vergisi Uygulamasına Konu Kazancın Belirlenmesinde Tereddüt Edilen Konular” başlıklı yazımızda ele almıştık. Ancak güncel tarihli bir özelge dolayısıyla konuyu tekrar hatırlatmakta fayda gördük.
Bilindiği üzere Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinin ikinci fıkrasına 6322 sayılı Kanunla eklenen (c) bendi hükmüyle, mükelleflerin yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırımlarının yatırım döneminde diğer faaliyetlerinden 1/1/2013 tarihinden itibaren elde ettikleri kazançlarına, indirimli kurumlar vergisi uygulanması suretiyle yatırıma katkı tutarının kısmen kullandırılması mümkün hale gelmiştir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinin ikinci fıkrasının (c) bendinde yer alan “Yatırıma başlanan tarihten itibaren bu maddeye göre hesaplanacak yatırıma katkı tutarına mahsuben, toplam yatırıma katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını geçmemek üzere; yatırım döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi oranı uygulatmak suretiyle” lafzındaki “yatırım döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde edilen kazanç” ifadesi kazançta dönem kısıtı olduğunu açıkça göstermektedir. Düzenlemeden yatırımın ilk yılında (fiilen başladığı yılda) diğer faaliyetlerinden elde edilen kazancın hesaplanmasında yılın tamamının değil, yatırım dönemine isabet eden kıst dönem kazancının dikkate alınması gerektiği açıkça anlaşılmaktadır.
Peki “yatırım dönemi” ne zaman başlar ve biter?
1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği uyarınca diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanması açısından yatırım dönemi ifadesinden, yatırım teşvik belgesi kapsamındaki yatırıma fiilen başlanılan tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi yapılması amacıyla Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerekmektedir.
Buna göre örneğin 15.11.2020 tarihinde fiilen başlanılan bir yatırıma ilişkin 2020 yılında yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde edilen kazancın belirlenmesinde, son dönem yani 2020 yılı dördüncü (01.10.2020-31.12.2020) döneminde elde edilen kazancın dikkate alınmasının yasa lafzına daha uygun olduğu düşünülmektedir.
Nitekim indirimli kurumlar vergisi uygulamasına ilişkin hazırlanan ancak yayımlanmayan Kurumlar Vergisi Kanunu Sirküler taslağında yer verilen bir örnekte de kıst dönem kazancı (yatırım dönemine isabet eden kazanç) dikkate alınmıştır.
“(C) A.Ş. 2012/3305 sayılı Karara göre düzenlenmiş yatırım teşvik belgesi kapsamında 4 üncü bölgede 18/9/2013 tarihinde yatırıma başlamış olup 2013 yılı içinde 2.000.000 TL yatırım harcaması yapmıştır. (Yatırımın toplam tutarı 30.000.000 TL; yatırıma katkı oranı %30; vergi indirim oranı %70)
(C) A.Ş. yatırımını 12/3/2014 tarihinde fiilen tamamlamış olup 15/4/2014 tarihinde tamamlama vizesinin yapılması için Ekonomi Bakanlığına müracaat etmiştir. Hesap dönemi olarak takvim yılını kullanan (C) A.Ş. 1/7/2013 tarihinden itibaren diğer faaliyetlerinden elde ettiği kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulayabilecektir.
(C) A.Ş. 1/7/2013-31/12/2013 tarihleri arasında diğer faaliyetlerinden 20.000.000 TL kazanç elde etmiştir. Bu dönemde (C) A.Ş. söz konusu yeni yatırımından herhangi bir kazanç elde etmemiştir.
…
Dolayısıyla, (C) A.Ş. yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde ettiği 20.000.000 TL kazanca, yararlanılan yatırıma katkı tutarı 2.000.000 TL’yi geçmemek üzere, indirimli kurumlar vergisi uygulayabilecektir.”
Son olarak Manisa Vergi Dairesi Başkanlığı Gelir Kanunları Grup Müdürlüğünün 22.05.2023 tarih ve E-85373914-125[49.01-68]-49026 sayılı özelgesinde de teşvik belgesi kapsamında yapılan yatırım tutarına yatırıma katkı oranı nispetinde hesaplanan tutarın … yılının ilk geçici vergi döneminden itibaren bütün kazançlardan mahsup edilmesi imkanı olup olmadığı sorusuna karşılık şu görüşe yer verilmiştir: “… diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara sadece yatırım döneminde indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkün olup yatırım dönemi de yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin başından itibaren başladığından, … tarihli ve … sayılı yatırım teşvik belgesi kapsamında fiilen yatırıma başladığınız … tarihinin içinde bulunduğu geçici vergilendirme döneminin başlangıcı olan … tarihinden itibaren diğer faaliyetlerinizden elde etmiş olduğunuz kazancınıza indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkündür.”
Sonuç olarak yatırım teşvik belgesi kapsamında yatırıma başlanılan yılda, indirimli kurumlar vergisine konu edilecek diğer faaliyetlerden elde edilen kazancın tespitinde, fiilen yatırıma başlanılan geçici vergilendirme döneminin başından yıl sonuna kadar olan kazanç dikkate alınmalıdır. Örneğin 15.09.2022 tarihinde fiilen başlanılan bir yatırıma ilişkin 2022 yılında indirimli kurumlar vergisine konu edilecek diğer faaliyetlerden elde edilen kazancın belirlenmesinde, 2022 yılı üçüncü geçici vergi döneminin başından yıl sonuna kadar (01.07.2022-31.12.2022 döneminde) elde edilen kazancın dikkate alınması uygun olacaktır. Önceki geçici vergi dönemlerinde beyan edilen kazançlara geçici ya da kurumlar vergisi beyannamesinde indirimli kurumlar vergisi uygulanması cezalı tarhiyat sebebi olabilir.
Bu makalenin tüm hakları www.alomaliye.com’a aittir. İktibas belirtilmeden ve linkimiz verilmeden (kaynak belirtilmeden) tamamı ya da bir kısmı herhangi bir ortamda (yazılı-görsel-işitsel-sanal-bulut-eğitim vb. ortamlar) kullanılamaz. Aksi kullanımlarda gerekli yasal işlemler yapılır.
