Muharrem ÖZDEMİR
Yeminli Mali Müşavir
E. Defterdar
İstanbul Atlas Üniversitesi Mütevelli Heyeti Üyesi
m.ozdemir@vdd.com.tr
A. SÜRESİNDE DÜZENLENMİŞ TAM TASDİK NEDİR?
3568 Sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun[1] ‘Tasdik ve tasdikten doğan sorumluluk’ başlıklı 12 inci maddesine göre, Yeminli mali müşavirler gerçek ve tüzelkişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelediğini tasdik ederler.
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik [2] hükmünün 4 üncü maddesine göre de, Tasdik, gerçek veya tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin yeminli mali müşavirlerce denetleme ilke ve standartlarına göre uygunluk yönünden incelenmesi, bu inceleme sonuçlarına dayanılarak tasdik kapsamına giren konuların ve belgelerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığının imza ve mühür kullanmak suretiyle tespiti ve rapora bağlanmasıdır.
Kanunları gereğince, kamu kurum ve kuruluşlarına verilen tasdik edilmiş mali tablolar, kamu idaresinin yetkili memurlarınca, tasdikin kapsamı ölçüsünde incelenmiş bir belge olarak kabul edilir. Ancak, çeşitli kanunlarla kamu idaresine tanınan teftiş ve inceleme yetkilerinin kullanılmasına ve gerektiğinde tekrarına ait hususlar saklıdır.
1 Sıra No.lu Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Sözleşmelerine İlişkin Bildirimlerinin ve Sürekli Bilgi Verme Yükümlülüklerinin Elektronik Ortamda Yerine Getirilmesi Hakkında Genel Tebliğine göre, Gelir ve kurumlar vergisi beyannameleri ile eklerinin tasdikine ilişkin olarak hesap döneminin ilk ayı içinde düzenlenmiş olan tam tasdik sözleşmelerine ilişkin bilgiler, takip eden ayın son gününe kadar, internet vergi dairesine, yeminli mali müşavirler tarafından elektronik ortamda girilecektir.
29 Seri No’lu SMMM ve YMM Kanunu Genel Tebliğinin “I/5. Özel Durumlarda Rapor Düzenlenmesi” başlıklı bölümünün “I/5.1 Sözleşmenin Fesh Edildiği Hallerde” başlıklı alt bölümünde; ” Tasdik sözleşmesinin fesh edilip fesih tarihinden itibaren bir ay içerisinde yeni bir yeminli mali müşavir ile tam tasdik sözleşmesi düzenlenmesi halinde sözleşme süresinde düzenlenmiş kabul edilecek ve süresinde düzenlenen sözleşmeler için öngörülen kolaylıklardan yararlanılacaktır.”
Gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri ile eklerini yeminli mali müşavirlere tasdik ettirmek isteyen mükellefler, her, yıl Ocak ayı içinde (özel hesap dönemi uygulayan mükellefler özel hesap döneminin ilk ayı içinde), beyannameleri ile eklerini tasdik edecek yeminli mali müşavirlerle yıllık sözleşme düzenlemek zorundadırlar. Gelir ve kurumlar vergisi beyannameleri ile eklerinin tasdikine ilişkin olarak hesap döneminin ilk ayı içinde düzenlenmiş olan tam tasdik sözleşmelerine ilişkin bilgiler süresinden sonra elektronik ortamda gönderilir ise bu sözleşmeler süresinden sonra düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesi olarak kabul edilecektir. Tasdik raporlarının ilgili yıl gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri ile birlikte veya beyannamenin verildiği ayı takip eden iki ay içerisinde verilmesi gerekir.[3]
B. SÜRESİNDE DÜZENLENMİŞ TAM TASDİK SÖZLEŞMESİ BULUNAN MÜKELLEFLERE ÖZEL ESASLAR KOLAYLIĞI
Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 46) 01.04.2023 Tarih ve 32150 Sayılı RG Yayımlanmıştır. Buna göre, Sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılmasına yönelik olumsuz tespit bulunan dönemi kapsayan takvim yılında süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesi bulunan mükelleflerin, sahte olduğu tespit edilen belgelerde yer alan alım tutarının, aynı dönemdeki toplam alımlarının %5’ini geçmemesi halinde, bu mükellefler sahte belge kullanma tespiti gerekçesiyle özel esaslar kapsamına alınmazlar. Şu kadar ki, bu durumun 213 sayılı Kanunun 370 inci maddesinin (b) fıkrası kapsamındaki ön tespitler için yapılacak izaha davet ve buna bağlı olarak uygulanacak özel esaslar uygulamasına etkisi yoktur.”
Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin ÖZEL ESASLAR başlıklı E/3.5 ve E/4.5 bölümünde haklarında sahte belge kullanma tespiti bulunanlar ile haklarında muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanma tespiti bulunanlar hakkında gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Sahte belge kullanma tespiti, sahte belgelerde yer alan KDV’nin indirim konusu yapıldığının tespit edilmesidir. Sahte belge kullanma tespitinin varlığından söz edilebilmesi için, sahte olduğu tespit edilen belgede yer alan KDV tutarının indirim konusu yapılmış olması gerekir. Sahte belge düzenleme raporundan hareketle alıcının sahte belge kullanımından bahsedilebilmesi için, belgenin sahteliğinin yanı sıra, düzenlenen sahte belgenin kullanıcı tarafından kayıtlara intikal ettirilip ettirilmediği ve beyannamede indirilecek KDV olarak dikkate alınıp alınmadığının tespit edilmesi gerekir. Kullanıcının Ba bildirimine söz konusu belgede yazılı tutarı dâhil etmiş olması, sahte belgeyi kullandığına karine olup tespit için tek başına yeterli değildir.
Haklarında sahte belge kullanılmasına yönelik olumsuz tespit bulunan mükellefler kendi durumlarından haberdar edilerek kendilerine 15 gün içinde olumsuzluğu giderebilecekleri bildirilir. Verilen süre içerisinde işlemin gerçekliğini bu Tebliğin (IV/E/5) bölümündeki açıklamalara göre ispat eden veya söz konusu belgede yazılı KDV tutarını indirim hesaplarından çıkarmak suretiyle beyanını düzelten mükellefler özel esaslar kapsamına alınmazlar. Kendilerine tanınan 15 günlük süre içerisinde yukarıda belirtildiği şekilde olumsuzluğu gidermeyen mükellefler tespitin yapıldığı tarih itibarıyla özel esaslar kapsamına alınırlar.
Diğer bir ifade ile yapılan inceleme sırasında sahte belge kullanıldığı hususunda bir tespit yapılmış olması halinde, bu durumun inceleme elemanınca rapor düzenlenmeden önce mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine yazılı olarak bildirilmesi ise sahte belge kullanılmasına yönelik olumsuz tespit olarak değerlendirilir.
Vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenen ve sahte belge kullanılmasına ilişkin olan raporlarda, sahte belgelerde yer alan KDV’nin indirim hesaplarına dâhil edilmek suretiyle kullanıldığını tespit eden rapor ise, sahte belge kullanma olumsuz raporu olarak değerlendirilir. Sahte olduğu tespit edilerek rapora bağlanan belgelerin kullanıcısı “sahte belge kullanan”, buna ilişkin rapor da “sahte belge kullanma olumsuz raporu” olarak kabul edilir.
| Sahte Belge Kullanma Olumsuz Raporu | Sahte Belge Kullanma Tespiti | Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Kullanma Tespiti |
| Vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenen ve sahte belge kullanılmasına ilişkin olan raporlarda, sahte belgelerde yer alan KDV’nin indirim hesaplarına dâhil edilmek suretiyle kullanıldığını tespit eden rapordur. | İnceleme sırasında sahte belge kullanıldığı hususunda bir tespit yapılmış olması halinde, bu durumun inceleme elemanınca rapor düzenlenmeden önce mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine yazılı olarak bildirilmesi de bu kapsamdadır. | Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma tespiti, bir mükellefin muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullandığının diğer kişi, işletme veya kurumlar hakkında yapılmakta olan araştırma ve incelemeler sırasında yahut yetkili makamların (HMB ilgili birimleri dâhil) yazıyla bildirmesi üzerine vergi dairesinin ıttılaına girmesidir. |
Bu açıklamalar ışığında ifade etmek gerekir ki, 46 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ’de getirilen düzenleme ve kolaylık, sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılmasına yönelik tespit bulunan mükelleflere ilişkin olup haklarında sahte belge kullanma raporu bulunanlar bu kapsamda değerlendirilmez.
C. SONUÇ
01.04.2023 Tarih ve 32150 Sayılı RG Yayımlanan 46 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ’de, takvim yılında süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesi bulunan mükellefler için bir kolaylık getirilmiştir.
Buna göre, sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılmasına yönelik olumsuz tespit bulunan dönemi kapsayan takvim yılında süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesi bulunan mükelleflerin, sahte olduğu tespit edilen belgelerde yer alan alım tutarının, aynı dönemdeki toplam alımlarının %5’ini geçmemesi halinde, bu mükellefler hakkında sahte belge kullanma tespiti veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma tespiti gerekçesiyle özel esaslar kapsamına alınmayacaktır.
Ancak belirtmem gerekir ki, bu düzenleme münhasıran sahte belge kullanılmasına yönelik olumsuz tespit ile muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılmasına yönelik olumsuz tespit bulunan mükelleflere yönelik getirilen bir kolaylıktır. Bu getirilen kolaylık sahte belge düzenleme veya belge kullanma raporu bulunan mükelleflere şamil değildir.
Sahte belge kullanılmasına yönelik olumsuz tespit bulunan dönemi kapsayan takvim yılında süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesi bulunan mükelleflerin, sahte olduğu tespit edilen belgelerde yer alan alım tutarının, aynı dönemdeki toplam alımlarının %5’ini geçmemesi halinde, bu mükellefler sahte belge kullanma tespiti gerekçesiyle özel esaslar kapsamına alınmazlar.
Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılmasına yönelik olumsuz tespit bulunan dönemi kapsayan takvim yılında süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesi bulunan mükelleflerin, yanıltıcı olduğu tespit edilen belgelerde yer alan alım tutarının, aynı dönemdeki toplam alımlarının %5’ini geçmemesi halinde, bu mükellefler muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma tespiti gerekçesiyle özel esaslar kapsamına alınmazlar.
Dip Notlar:
[1] 13.6.1989 tarih ve 20194 sayılı RG yayımlanmıştır.
[2] 02.01.1990 tarih ve 20390 sayılı RG yayımlanmıştır.
[3] 41 Sıra No’lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik Ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği 23.02.2007 tarih ve 26443 sayılı RG yayımlanmıştır.