Alınan Sipariş Avansları FGK Uygulamasında Yabancı Kaynak Sayılır mı?
Mehmet Göktuğ KÖKBULUT
Avukat
goktugkokbulut@gmail.com
Şirketlerin borçlanma yerine özkaynak ile çalışmalarını teşvik etmek için vergi getirilen düzenlemelerden biri de finansman gider kısıtlamasına (FGK) ilişkin uygulamadır. 2021 hesap döneminden itibaren 9/2/2021 tarihli Cumhurbaşkanlığı kararı ile kullanılan yabancı kaynakları özkaynaklarını aşan işletmelere ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan finansman giderlerinin %10’u indirilemeyecek giderler olarak belirlenmiştir.
Bilançoda yere alan özkaynak tutarı ile yabancı kaynakların tutarının mukayesesi üzerinden KKEG hesaplaması yapılacağı için bu tutarlardan nelerin kastedildiği önem kazanmaktadır. Yabancı kaynak toplamının özkaynak toplamının altında kalması halinde herhangi bir şekilde FGK yapılmayacağı için sorun bulunmuyor. Ancak yabancı kaynak toplamının özkaynak tutarının üzerinde olması halinde aradaki fark üzerinden gider kısıtlamasına gidilmektedir. FGK uygulamasında doğrudan vergi matrahını etkileyecek nitelikte bulunan yabancı kaynak tanımı ve tutarının nasıl hesaplanacağı aşağıda yer alan Genel Tebliğ de yer verilmiş.
Finansman Gider Kısıtlaması uygulamasına ilişkin olarak 25/5/2021 tarih ve 31491 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1) ‘nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:18)’de yer alan 11.13. Finansman gider kısıtlaması bölümünde “… söz konusu gider kısıtlaması uygulamasında … Yabancı kaynaklar: Bilançonun kısa vadeli yabancı kaynaklar ve uzun vadeli yabancı kaynaklar toplamını…ifade etmektedir.” Düzenlemesine yer verilmiştir.
Yabancı Kaynak Tutarı Neden Önemli?
Yabancı kaynağı öz kaynak tutarını aşan işletmelerde, aşan kısma isabet eden finansman giderinin %10’luk kısmı kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınıyor. Aşan işletmelerde ise farka isabet eden tutara ilişkin finansman giderleri kısıtlamaya tabi tutuluyor ve bu tutarlar Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak değerlendiriliyor. Dolayısıyla, özkaynak tutarının hesaplanmasında herhangi bir sorun görünmüyor ancak yabancı kaynak tutarı burada önem kazanıyor. Burada en önemli sorun yayımlanan Genel Tebliğde yabancı kaynak olarak, bilançonun kısa vadeli yabancı kaynaklar ve uzun vadeli yabancı kaynaklar toplamı olarak tanımlanıyor olması. Oysa söz konusu kısa ve uzun vadeli yabancı kaynaklar içerisinde tartışmaya açık birçok hesabın bulunduğu açıktır.
Bu konuda birçok mükellef tereddüt etmekle birlikte Genel Tebliğ genel olarak kısa ve uzun vadeli yabancı kaynakların toplamının yabancı kaynak olarak tanımlamak suretiyle konuyu kendi açısından bitirmiş gibi görünmektedir. Ancak bazı kalemlerde tereddütler devam etmektedir. Bugüne kadar da yabancı kaynak tanımını değiştiren bir genel tebliğ değişikliği bulunmamaktadır
Alınan Sipariş Avanslarına İlişkin Yargı Kararı!
Genel Tebliğde yapılan tanım çerçevesinde yabancı kaynak sayılan, ancak yabancı kaynak olduğu tartışmaya açık olan kalemlerden birisi de alınan sipariş avanslarıdır.
Konu tartışmaya açık olmakla birlikte bu konuda aydınlatıcı yargı kararlarını takip etmek gerekmektedir. Bu konuda ilk çıkan yargı kararlarından biri de aşağıda özeti sunulan karardır. Bilanço tekniği açısından pasif kalemlerin ana hatları ile kısa ve uzun vadeli yabancı kaynak başlığında yer alması tek başına yeterli görülmüyor. Hatta kararda; birçok yabancı kaynak ana başlığında yer almakla birlikte FGK’sına esas olacak nitelikte sayılmayan ve herhangi bir şekilde finansman gideri oluşturmayan nitelikte olan alınan sipariş avanslarının bu kapsamda değerlendirilemeyeceğine ilişkin sonuç içermektedir.
Vergi Mahkemesinin kararında;
“… 5520 sayılı Kanunun 11/1. Maddesinin 31.05.2012 tarih ve 6322 sayılı Kanunla eklenen (i) bendinde, kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktöring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakların özkaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının % 10’unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısmı indirilemeyecek giderler arasında sayıldığı, ancak maddede yabancı kaynak tanımının yer almadığı, diğer bir ifadeyle vergilendirmenin temel unsurlarından olan kanunen kabul edilmeyen gider olarak edilecek tutarların hesaplanmasında ,yabancı kaynağın tanımı ve içeriği konusunda bir belirlemenin yapılmadığı; yabancı kaynak tanımına 25/05/2021 tarih ve 31491 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliğ (Seri No:1) ‘nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğde (Seri No:18) yer verildiği, Genel Tebliğ uyarınca bilançosunun kısa vadeli yabancı kaynaklar ve uzun vadeli yabancı kaynaklar toplamının yabancı kaynak kapsamında değerlendirildiği görülmektedir.
… Diğer bir ifadeyle, borçlanma karşılığında herhangi bir finansman gideri oluşturmayan yabancı kaynakların söz konusu hesaplamaya dahil edilmemesi gerekir. Hal böyle olunca, işletmenin mal ve hizmet satışları için almış olduğu avansların (alınan sipariş avansları), işletmenin finansman ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla kullandıkları borçlanma niteliğinde kabul edilmesinde yasal isabet bulunmadığı anlaşılmaktadır.” şeklinde hüküm kurmuştur.