Yetki Belgesinin KDV Oranlarına Etkisi ve Zararına Binek Otomobil Satışı – Faruk TAŞYÜREK, Vergi Müfettişi

Yetki Belgesinin KDV Oranlarına Etkisi ve Zararına Binek Otomobil Satışı

Faruk TAŞYÜREK
Vergi Müfettişi
[email protected]
Yazar Hakkında

Bilindiği üzere daha önceden bu köşede “Binek Otomobillerde KDV Oranı ve Galericilerin Durumu” başlıklı makale çalışmam siz değerli okurlarımızla buluşmuştu. Bunun üzerine İkinci El Motorlu Kara Taşıtı Ticareti Yetki Belgesi olmayan galericilerin durumu ile zararına binek otomobil satışı halinde KDV oranlarının nasıl olacağına yönelik olarak sizlerden gelen yoğun talep doğrultusunda bu çalışmayı kaleme almış bulunmaktayım.

Giriş

5359 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararının 29.03.2022 tarih ve 31793 sayılı resmi gazete de yayımlanması ile 01.04.2022 tarihinden itibaren geçerli olacak şekilde birçok kalemde KDV oranlarında değişikliğe gidilmiştir. Söz konusu Cumhurbaşkanı Kararı ile 24/12/2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında yapılan değişiklikle binek otomobillerin tesliminde uygulanacak olan KDV oranları da yeniden belirlenmiştir.

İkinci el motorlu kara taşıtı teslimlerinde uygulanacak KDV oranlarına ilişkin önemli bir düzenleme 7104 sayılı Kanunla yapılmış ve KDV Kanununun 23. maddesine eklenen “f” bendi ile özel matrah belirlemesi yöntemine gidilmiştir. Buna göre “ikinci el motorlu kara taşıtı veya taşınmaz ticaretiyle iştigal eden mükelleflerce, katma değer vergisi mükellefi olmayanlardan (mükellef olanlardan istisna kapsamında yapılan alımlar dâhil) alınarak vasfında esaslı değişiklik yapılmaksızın satılan ikinci el motorlu kara taşıtı veya taşınmazların tesliminde matrah, alış bedeli düşüldükten sonra kalan tutar” olarak belirlenmiştir.

19 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile özel matrah şekilleri uygulayacak mükelleflere açıklık getirilmiş ve ikinci el motorlu kara taşıtı veya taşınmaz teslimlerinde özel matrah uygulaması yalnızca ikinci el motorlu kara taşıtı veya taşınmaz ticaretiyle iştigal eden mükellefler tarafından uygulanacağı ifade edilmiştir. Belge alma süresi içerisinde olanlarda bu kapsam da tutulmuştur.

İkinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal edenler de yine 19 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde tanımlanmıştır. Anılan tebliğe göre 13/2/2018 tarih ve 30331 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan İkinci El Motorlu Kara Taşıtlarının Ticareti Hakkında Yönetmelik kapsamında işletmesi adına yetki belgesi alan tacirler ile esnaf ve sanatkârlar, ikinci el motorlu kara taşıtı ticareti ile iştigal edenler olarak tanımlanmıştır.

1. Yetki Belgesi

Gümrük ve Ticaret Bakanlığı tarafından hazırlanan İkinci El Motorlu Kara Taşıtlarının Ticareti Hakkında Yönetmelik 13/2/2018 tarihli ve 30331 sayılı Resmî Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girilmiştir. 15.08.2020 tarih ve 31214 sayılı Resmi gazetede yayımlanan İkinci El Motorlu Kara Taşıtlarının Ticareti Hakkında Yönetmelikte Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmelik ile de bir kısım maddelerinde ekleme ve değişikliğe gidilmiştir.

İkinci El Motorlu Kara Taşıtlarının Ticareti Hakkında Yönetmelikte yetki belgesi: İkinci el motorlu kara taşıtı ticaretiyle iştigal edilebilmesi için ticari işletmeler ile esnaf ve sanatkâr işletmeleri adına düzenlenen belge olarak tanımlanmıştır.

Mezkûr yönetmeliğin 5. maddesinde “İkinci el motorlu kara taşıtı ticaretiyle iştigal edebilecek kişiler ve yetki belgesi” düzenlemesine, 6. maddesinde “Yetki belgesi verilmesinde aranan şartlara” ilişkin düzenlemeye, 8. maddesinde “Yetki belgesinin yenilenmesi” düzenlenmesine ve 9. maddesinde ise “Yetki belgesinin iptali” düzenlemelerine yer verilmiştir.

İkinci el kara taşıtı ticaretinin mahiyetine yönelik düzenleme anılan yönetmelikten de anlaşılacağı üzere vergi mevzuatı ile değil gümrük ve ticaret mevzuatı ile düzenlenmiştir. Yine yetki belgesinin alınması ve iptali gibi düzenlemelerde vergi mevzuatının dışında yapılan düzenlemeler olmuştur.

2. Yetki Belgesine KDV Oranı

İkinci el motorlu kara taşıtı ticaretinde özel matrah uygulamasına yönelik düzenleme KDV Kanunun 23. maddesinin f bendinde yapılmış olmakla birlikte kimlerin bu kapsamda olacağına dair düzenleme kanun maddesinde yer almamıştır. Diğer bir ifadeyle yetki belgesi gibi özel şartlar aranmaksızın madde metninde genel ifadelere yer verilmiştir.

Birinci düzenleme de yani kanun maddesinin lafzında buna yer verilmemiş olmakla birlikte 19 Seri No.lu KDV Tebliği ile 1 Seri No.lu KDV Genel Uygulama Tebliğine işlenen düzenlemeyle (III.A.4.9.) “İkinci El Araç ve Taşınmaz Ticaret” başlığı altında bir kısım kısıtlamalara gidilmiştir. Bahse konu kısıtlamalar anılan tebliğlerde şu ifadelerle yer bulmuştur: “Verilen süre içinde yetki belgesini almamış olanlar ile yetki belgesi almaksızın ikinci el motorlu kara taşıtı veya taşınmaz ticareti ile iştigal edenlerin ikinci el motorlu kara taşıtı veya taşınmaz teslimlerinde özel matrah uygulanmaz.

İkinci el motorlu kara taşıtı veya taşınmaz teslimlerinde özel matrah uygulanabilmesi için, araç veya taşınmazın basit tadil, bakım ve onarım işlemleri dışında vasfında esaslı değişiklik yapılmaması gerekmektedir.”

Buna göre ikinci el motorlu kara taşıt ticaretinde özel matrah şekillerinin uygulanabilmesi için satıcının yetki belgesine haiz olması ve KDV’siz olarak alımını yaptığı taşıtın vasfında esaslı değişiklik yapmamış olması gerekmektedir. Diğer bir deyişle de ikinci el motorlu kara taşıtı ticareti belgesine haiz olmayan galericiler ile aldığı araçların vasfında önemli değişiklik yapanlar özel matrah şekli uygulayamayacaktır. Özellikle de binek otomobili satışlarında uygulanacak KDV oranlarında yetki belgesi ayırt edici özellik olarak tarafların karşısına çıkmaktadır.

Hatırlanacağı üzere 5359 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile özel matrah şekillerine tabi binek otomobillerin teslimindeki KDV oranı %1’den %18 çıkartılmıştı. Bu durumda bu değişiklik yetki belgesine haiz galericiler tarafından yapılan satışlardaki KDV oranını etkilemiş olacaktır. Öte yandan 24/12/2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ekli (I) sayılı listenin 9. maddesi göz önüne alındığında yetki belgesine haiz olmayanlar için kullanılmış binek otomobili satışında KDV oranı %1 olarak uygulanmaya devam edecektir.

3. Zararına Binek Otomobili Satışında KDV

Ticaretin doğasında olan risk faktörünün zuhur etmesi ile kimi zaman işletmeler kazanç beklerlerken aksi durum olan zararla karşılaşabilmektedir. Genel olarak zarar hasılatın maliyeti karşılamaması olarak bilinse de ticari zararla mali zarar bir birinden farklı kavramlar olarak karşılık görmektedir. Vergisel açıdan bir zararın kabul edilebilmesi için zarara konu işlemin öncelikle vergi mevzuatına uygun olarak gerçekleşmiş olması gerekmektedir.

Söz konusu vergi mevzuatı olunca asgari düzeyde VUK’un değerlemeye ilişkin hükümlerinin bilinmesi ve uygulanması gerekmektedir. Malum olduğu üzere VUK’un 261. maddesinde değerleme hükümlerine yer verilmiş ve müteakibindeki maddelerinde de bu hükümlerin açıklaması ile uygulanma alanına açıklık getirilmiştir.

VUK’un 262. maddesinde maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade eder, şeklinde tanımlanmışken, 268/A maddesinde alış bedeli, bir iktisadi kıymetin satın alma bedelidir. İktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi ile ilgili diğer giderler alış bedeline dâhil değildir şeklinde tanımlanmıştır. Madde metinlerinden de görüleceği üzere maliyet bedeli ile alış bedeli bir birinden tamamen farklı kavramlardır. Bunların yanı sıra VUK 269. madde de iktisadi işletmelere dâhil bilumum gayrimenkullerin maliyet bedelleri ile değerleneceği belirtildikten sonra gemiler ve diğer taşıtlarında gayrimenkul gibi değerlendirileceği ifade edilmiştir.

Gayrimenkul olarak değerlendirilen taşıtların alım satımında iki farklı durum ortaya çıkmaktadır. Bunlardan birisi maliyet bedeliyle belirlenmesi halindeki zarar durumu diğeri ise alış bedeli ile değerlendirilmesi halindeki zarar durumu. Buna göre gelir ve kurumlar vergisi açısından işlem yapılacaksa VUK hükümlerinin dikkate alınması gerekirken, KDV açısından yapılacak olan işlemlerde KDV Kanununun dikkate alınması gerekecektir.

KDV Kanuna bakıldığı zaman özel matrah şekillerinde alış bedelinin referans alındığı görülmektedir. KDV Uygulama Genel Tebliğine bakıldığı zamanda araç satışlarına yönelik örneklerde alış bedelinin referans alındığı görülmektedir. Buna göre özel matrah hükümlerinin uygulandığı hallerde sadece alış için ödenmesi gereken bedellerin dikkate alınması, süreç içerisindeki bakım, onarım, tadil gibi masrafların dikkate alınmaması gerekmektedir. Ayrıca belirtmekte fayda görülmektedir ki bu gibi harcamaların dışında araçların niteliğinde esaslı değişiklik yapılan harcamalarda özel matrah şekilleri zaten uygulanamayacaktır.

Dolayısıyla çalışmamıza konu edilen binek otomobil satışlarında KDV açısından zarar oluşması, diğer bir ifadeyle de özel matrah şekillerine göre matrahın bulunamaması için aracın sadece alış bedeli ile satış bedelinin mukayesesinde lehe farkın olmaması gerekmektedir. Bu şekilde hiç matrah çıkmaması mümkün olmakla birlikte ticari hayatta çok rastlanılan bir durum değildir. Bu yönde gelen sorulardaki temel düşünce farklılığının, alış bedeline yapılan masrafların eklenerek satış yapılması halinde masraflar eklenmiş alış bedeli ile satış bedelinin mukayese edilmesinden kaynaklı olduğu düşünülmektedir.

4. Örnek Olaylar

Çalışmamızın bu bölümünde konunun daha iyi anlaşılması için bir birinden bağımsız olarak örnek olaylar ve açıklamalar sunulacaktır.

Örnek Olay 1: Yetki belgesi olan X galeri şirketi ile yetki belgesi olmayan Y galeri şirketi, KDV mükellefiyeti olmayan vatandaş V’den aynı marka ve modelde birer binek otomobili 250.000-TL’ye almış ve 300.000-TL’ye satmışlardır. X ve Y galeri şirketlerinin hesaplamada kullanacağı KDV oranı nasıl olmalı (?)

-X şirketinin durumu:

Yetki belgesi olan X galeri şirketi KDV mükellefiyeti olmayan vatandaş V’den aldığı bu binek otomobil için özel matrah şekli uygulayacak, alış bedeli ile satış bedeli arasındaki farka (300.000-250.000= 50.000) %18 oranında KDV hesaplayacaktır. Buna göre fatura da yer alması gereken işlem tutarı aşağıdaki şekilde olacaktır.

– Y şirketinin durumu:

Yetki belgesi olmayan Y galeri şirketi KDV mükellefiyeti olmayan vatandaş V’den aldığı bu binek otomobili için özel matrah şekli uygulayamayacaktır. Yetki belgesi olmayan Y galeri şirketi bu satışta 24/12/2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ekli (I) sayılı listenin 9. maddesini dikkate alarak toplam satış bedeli üzerinden %1 oranında KDV hesaplaması yapacaktır.

Örnek Olay 2:  Yetki belgesi olan X galeri şirketi KDV mükellefiyeti bulunmayan vatandaş V’den her birini 250.000-TL’ye aldığı iki adet binek otomobili sınıfındaki aracın birini yetki belgesi olmayan A galeri şirketine diğerini de yetki belgesi olan B galeri şirketine KDV hariç 300.000-TL’ye satmıştır. A ve B galeri şirketleri de bu aracı FT YMM şirketine KDV hariç 350.000-TL’ye satmıştır. X, A ve B galeri şirketlerinin hesaplamada kullanacakları KDV oranları nasıl olmalı (?)

– X şirketinin durumu:

Yetki belgesi olan X galeri şirketi KDV mükellefiyeti olmayan vatandaş V’den aldığı bu binek otomobillerinin her ikisi içinde özel matrah şekli uygulayacak, alış bedeli ile satış bedelleri arasındaki farka (300.000-250.000= 50.000) %18 oranında KDV hesaplayacaktır. Buna göre her iki satış faturasında da yer alması gereken işlem tutarı aşağıdaki şekilde olacaktır.

– A şirketinin durumu:

Yetki belgesi olmayan A galeri şirketi kendisine özel matrah şekli uygulanarak satılan binek otomobili sınıfındaki bu araç için yüklendiği KDV’yi, KDV Uygulama Genel Tebliğine göre (C.2.5.)  indirim konusu yapamayacaktır. Ancak KDV’sini indirim konusu yapamadığı bu aracın satışında 24/12/2007 tarih ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ekli (I) sayılı listenin 9. maddesini dikkate alarak toplam satış bedeli üzerinden  %1 oranında KDV hesaplayacaktır.

– B şirketinin durumu:

Yetki belgesi olan B galeri şirketi kendisine özel matrah şekli uygulanarak satılan binek otomobili sınıfındaki bu araç için yüklendiği KDV’yi, KDV Uygulama Genel Tebliğine göre (C.2.5.) 22/3/2019 tarihinden itibaren indirim konusu yapabilecektir. Ayrıca X galeri şirketi tarafından KDV dâhil 309.000-TL’ye satılan bu araç için %18 oranında KDV hesaplaması yapılmadığı gerçeğini dikkate alarak (bu konuyu daha önceki çalışmamda detaylı bir şekilde işlemiştim) satışında %1 oranında KDV hesaplaması yapacaktır. Buna göre yetki belgesi olan B galeri şirketinin satış faturası aşağıdaki gibi olacaktır.

Görüleceği üzere binek otomobili satışında A ve B galeri şirketlerinin hesaplamada kullanacağı KDV oranı aynı olmakla birlikte indirim konusu yapıp yapamayacağı yetki belgesine göre farklılık göstermektedir. Ayrıca bu satışların nihai alıcısı olan FT YMM şirketinin de KDV Kanununun 30/b maddesi kapsamında binek otomobili sınıfındaki bu araçların KDV’sini indirim konusu yapması mümkün olmayacaktır.

Örnek Olay 3:  Yetki belgesi olan X galeri şirketi KDV mükellefiyeti olmayan vatandaş V’den 250.000-TL’ye aldığı binek otomobili için 60.000-TL tutarında bakım, onarım ve tadilat masrafı yapmıştır. Ayrıca bu araca 10.000-TL değerinde çelik jant taktırmıştır. X galeri şirketi bu aracı KDV hariç 300.000-TL’ye satmıştır. KDV karşısındaki durumu nasıl olmalı(?)

X galeri şirketinin yetki belgesi bulunduğu için bu alım satıma özel matrah şekli uygulayacaktır. Özel matrah şekli uygularken sadece alış bedeli ile satış bedeli arasındaki farkı dikkate alarak %18 oranında KDV uygulayacaktır. Bunun haricindeki bakım, onarım ve tadilat gideri ile çelik jant gideri KDV matrahının belirlenmesinde dikkate alınmayacaktır. Görüleceği üzere araç satışında özünde (300.000-250.000-60.000-10.000=) 20.000-TL zarar oluşmuşken KDV açısından  (300.000-250.000=) 50.000-TL matrah doğmuş olacaktır.

Örnek Olay 4: Yetki belgesi olan X galeri şirketi KDV mükellefiyeti olmayan vatandaş V’den 250.000-TL’ye aldığı aracı, bir süre bekledikten sonra nakit ihtiyacını da göz önünde bulundurarak 240.000-TL’ye satmak durumunda kalmıştır. X galeri şirketinin KDV karşındaki durumu nasıl olmalı (?)

Gerçek mahiyeti belgelendirilebilir olmak şartıyla yetki belgesi bulunan X galeri şirketinin alışının altındaki bu satışı için özel matrah şekilleri uyguladığında hesaplanan KDV’si çıkmayacaktır. Ancak X galeri şirketinin yetki belgesi olmamış olsaydı özel matrah uygulaması yapamayacağı için 240.000-TL üzerinden %1 oranında KDV hesaplama yapması gerekecektir.

Sonuç

19 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile motorlu kara taşıtı ticareti ile uğraşanların yetki belgesinin bulunup bulunmaması göre KDV karşındaki durumu değişiklik göstermektedir.

Yetki belgesi bulunan galerici esnafları binek otomobili sınıfındaki araçlar için ödedikleri KDV’yi indirim konusu yapabilirken, yetki belgesi olmayanlar indirim konusu yapamamaktadır.

Özel matrah uygulamasına konu teslimler için mükellefler yaptıkları harcamaları aracın maliyetine eklerlerken alış bedeline ekleyemeyeceklerdir. Bunun sonucu olarak özel matrah şekillerinin uygulandığı hallerde KDV’nin matrahı satıcının satış karı değil, alış-satış fiyatı arasındaki müspet farktır.

İstisnai de olsa alış bedelinin altında satış yapılması mümkündür. Ancak bu gibi hallerde gerçek mahiyetine ve belgelendirilebilir olmasına dikkat edilmelidir.

Çalışmamız içerisinde yer alan örnek olaylardan da görüleceği üzere kimi hallerde yetki belgesi olan galericiler (KDV oranının %1’den %18 çıkmasından dolayı) vergisel açıdan, yetki belgesi olmayanlara göre dezavantajlı konumuna düşmüşlerdir. Temennimiz bu durumun giderilmesi yönünde olacaktır.

Kaynakça

– 3065 sayılı KDV Kanunu

– 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı

– KDV Uygulama Genel Tebliği

– 5359 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı

– 41 Seri No.lu KDV Genel Tebliği

– www.gib.gov.tr