Yeniden – Yeniden Değerleme – VUK’un Mükerrer 298/Ç ve Geçici 32. Maddeleri İle Geçici 31/7 Maddesi Karşılaştırmalı – Doğan ÇENGEL, YMM, Savaş UZUNSAKAL, YMM

Doğan ÇENGEL

3 yıl önce

Yeniden Değerleme

VUK’un Mükerrer 298/Ç ve Geçici 32. maddeleri İle Geçici 31/7 maddesi Karşılaştırmalı

Doğan ÇENGEL
Yeminli Mali Müşavir
Savaş UZUNSAKAL
Yeminli Mali Müşavir
bilgi@beratymm.com

Giriş

VUK’un geçici 31.maddesi kapsamında yeniden değerleme hususunu “Yeniden Değerleme (VUK Geçici 31. madde)” başlıklı yazımızda geniş olarak ele almıştık. Yazıyı kaleme aldığımız tarihten sonra 7338 Sayılı Kanunun 31.madesiyle VUK’un mükerrer 298.maddesine (Ç) fıkrası ilave edilerek enflasyon muhasebesinin uygulanmadığı dönemlerde yeniden değerleme müessesesi bilanço hesabı esasına göre defter tutan tam mükelleflerden dileyenler için kalıcı hale getirilmiştir.

Hatırlayacağınız üzere söz konusu yazımızda üzerinde durduğumuz hususlardan biri de “VUK’un değerleme hükümleri ile enflasyon muhasebesinin şartlarının yeniden gözden geçirilmesi ve/veya yeniden değerleme hükümlerinin enflasyon muhasebesiyle birlikte uygulanabilir hale getirilerek kalıcı ve vergisiz düzenleme yapılması” şeklindeydi. Bahse konu düzenlemeyle vergisiz yeniden değerleme yapma imkânı sağlasa da fondaki tutarın elden çıkarma aşamasında birikmiş amortismanın akıbetine tabi tutulacağı (satış kazancına ilave edileceği) hükmü düzenlemenin beklentileri tam olarak karşılamamasına neden olmuştur. Bahse konu enflasyon kaynaklı bu kâr gerçek olmayıp vergilendirilmemelidir.

7338 Sayılı Kanunun 52.maddesiyle ise VUK’a Geçici 32.madde eklenmiştir. Madde VUK’un mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yeniden değerlemeye ilişkin bir nevi geçiş hükümlerini içermekle birlikte mükerrer 298/Ç kapsamında yapılacak yeniden değerlemenin alternatif düzenlemesi değildir. Bu düzenlemeyle daha önce VUK’un geçici 31.maddesi kapsamında vergili olarak yeniden değerleme yapan mükelleflerle VUK’un mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında ilk defa yeniden değerleme yapacak mükellefler arasında (özellikle finans/bankacılık/sigorta sektörü için) geçiş ve vergisel eşitlik sağlanmaya çalışıldığı anlaşılmakla birlikte uygulamanın oldukça karmaşık bir hale geldiğini söyleyebiliriz.

7338 Sayılı Kanunla gelen ve 01.01.2022 tarihinde yürürlüğe girecek olan son düzenlemelerin VUK’un geçici 31.maddesi kapsamındaki yeniden değerleme uygulamasına etkisi bulunmamaktadır. Ancak geçici 31.madde kapsamında yeniden değerleme yapılması yeniden değerleme oranını belirleme açısından son düzenlemelere etkisi olacağı kuşkusuzdur. Bugünkü yazımızın konusu VUK’un mükerrer 298.maddesine ilave edilen “Ç” fıkrası ile geçici 32.maddesi kapsamında yeniden değerleme uygulaması olup VUK’un geçici 31.maddesiyle de kıyaslama yapmayı ihmal etmeyeceğiz.

1-Yeniden Değerleme Kapsamındaki Mükellefler

VUK’un mükerrer 298/Ç maddesine göre kollektif, adî komandit ve adî şirketler dâhil olmak üzere tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri yeniden değerleme yapabilirler. Hatırlanacağı üzere Geçici 31.maddede finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri, emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları kapsam dışı bırakılmıştı. VUK’un gerek mükerrer 298/Ç maddesinde gerekse geçici 32.maddesinde söz konusu kuruluşlar düzenleme kapmasında yeniden değerleme yapabilirler. Bu mükelleflere mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında ilk defa yeniden değerleme yapmadan önce geçici 32.madde kapsamında değerleme yapma imkânı sağlanmış olup içeriği incelendiğinde bu hakların geçici 31.madde kapsamında sağlanan hakların bir benzeri olduğu anlaşılmaktadır.

2-Yeniden Değerle Yapamayacak Mükellefler

VUK’un mükerrer 298/Ç ve geçici 32.maddesine göre dar mükellefler, şartlara bakılmaksızın enflasyon düzeltmesi yapanlar (kuyumcular) ile kayıtlarını TL dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilenler yeniden değerleme yapamazlar. Aynı mükellef grubuna geçici 31.maddede de yeniden değerleme imkânı sağlanmamıştı.

3-Yeniden Değerlemeye Tabi Tutulabilecek İktisadi Kıymetler

VUK’un Mükerrer 298/Ç maddesine göre enflasyon düzeltmesi yapma şartlarının gerçekleşmediği hesap dönemlerinin sonu itibarıyla, bilançolarına dâhil bulunan amortismana tabi iktisadi kıymetlerini (bu niteliklerini korudukları müddetçe sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilenler hariç) yeniden değerlemeye tabi tutabilirler.

VUK’un geçici 31. ve geçici 32.maddelerinde taşınmaz ve amortismana tabi iktisadi kıymetlere değerleme imkânı sağlanmışken Mükerrer 298/Ç maddesinde sadece amortismana tabi iktisadi varlıklara yeniden değerleme imkânı sağlanmıştır. Boş arazi ve arsalar için mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yeniden değerleme yapılamazken geçici 31. ve geçici 32.Maddeye göre değerleme yapılabilecektir. Bu nedenden dolayı yazımızda mükerrer 298/Ç maddesinden bahsedilirken zaman zaman madde lafzından hareketle iktisadi kıymet ifadesi kullansak da esasında bu ifade ATİK’e işaret etmektedir.

4-Hangi hesap Döneminde/Tarihte Aktife Kayıtlı Kıymetler İçin Yeniden Değerleme Yapılabilir

Mükerrer 298/Ç maddesine göre değerlemeye tabi tutulacak ATİK enflasyon düzeltmesi yapma şartlarının gerçekleşmediği hesap dönemi sonu itibarıyla aktifte kayıtlı olmalı ancak hesap dönemi içinde aktife girmiş olmamalıdır. Daha anlaşılır bir ifadeyle hesap dönemi içinde aktife giren ATİK’ler için aktife girdiği hesap döneminde, yeniden değerleme yapılmaz.

Örneğin 31.12.2023 yılında enflasyon düzeltme şartlarının oluşmadığı ve mükellefin mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yeniden değerleme yapacağını varsaydığımızda yeniden değerleme yapılacak ATİK 31.12.2023 tarihi itibariyle aktifte kayıtlı olmalı ancak 2023 yılında iktisap edilmiş olmamalıdır.

Geçici 32.maddeye göre, mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yeniden değerleme yapılabilecek hesap döneminden önceki hesap döneminin sonu itibarıyla bilançolarda kayıtlı bulunan taşınmazlar ile ATİK’ler için değerleme yapılabilir (bu ifadeden zımnen de olsa boş arsalara mükerrer 298/Ç kapsamında yeniden değerleme yapılabileceği ya da geçici 32.madde kapsamında yeniden değerleme yapılamayacağı anlamı yüklenmemelidir). Kanunda bu tarihte bilançoya kayıtlı olan ancak mükerrer 298/Ç maddesine göre değerleme yapılacak dönem sonundan önce elden çıkarılmış iktisadi kıymetlerin durumuna ilişkin bir belirleme yapılmamıştır. Yukarıdaki örneğimize göre söz konusu iktisadi kıymetin Geçici 32.maddeye göre değerleme yapılabilmesi için 31.12.2022 tarihi itibariyle aktifte kayıtlı bulunması gerekli ve yeterlidir. Kanunun lafzı 31.12.2022 tarihinde aktifte yer alan ve 01.01.2023-31.12.2023 tarihleri aralığında elden çıkarılan iktisadi kıymetlerin geçici 32.madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasına müsaade etse de belirlemenin satış tarihine kadar değerleme yapılıp yapılmadığına göre yapılması gerektiği görüşündeyiz. Zira geçici 32.madde kapsamında yeniden değerleme yapmadan önce ilgili iktisadi kıymet elden çıkarılmışsa satışa ilişkin kazanç gelir tablosuna aktarılmış ve iktisadi kıymet kayıtlardan çıkarılmıştır. Bu hususun yayımlanarak yürürlüğe girecek tebliğde açıklanması gerekir.

Geçici 31.maddenin 7.fıkrasına göre fıkranın yürürlük tarihi olan 09.06.2021 tarihinde işletme aktiflerinde kayıtlı taşınmaz ve ATİK’ler için yeniden değerleme yapılabilir.

5- Yeniden Değerleme İçin Esas Alınacak Değer

VUK’un Mükerrer 298/Ç-2 maddesine göre yeniden değerlemede, ATİK’lerin ve bunlara ait amortismanların, bu Kanunda (VUK’da) yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve değerlemenin yapılacağı hesap dönemi sonu itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri dikkate alınır.

VUK’un Geçici 32/a maddesine göre ise yeniden değerlemede, taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin ve bunlara ait amortismanların, bu Kanunda (VUK’da) yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve bu Kanunun mükerrer 298/Ç maddesi uyarınca ilk kez yeniden değerleme yapılacak hesap döneminden önceki hesap döneminin sonu itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri dikkate alınır.

Geçici 31/7.maddeye göre ise iktisadi kıymetin 09.06.2021 tarihli aktifte kayıtlı değeri dikkate alınır. Bu değerin ise;

√ Daha önce enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş ancak geçici 31/1-6 maddesi kapsamında değerleme yapılmamışsa 31.12.2004 tarihli düzeltilmiş değeri,

√ Enflasyon düzeltmesi sonrasında iktisap edilmiş ve daha önce geçici 31/1-6 maddesi kapsamında değerlemeye tabi tutulmuşsa değerleme sonrası değeri,

olduğunu ifade edebiliriz.

Amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda, yeniden değerlemeye esas alınacak tutar bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir. Bu hüküm tüm yeniden değerleme düzenlemelerinde yer almaktadır.

6-Maliyet Bedeline Eklenen Kur Farkları ve Faizlerin Durumu

Mükerrer 298/Ç-1 maddesine göre ATİK’in maliyet bedellerine eklenmiş bulunan (iktisadi kıymetlerin aktifleştirildiği hesap dönemine ilişkin olanlar hariç) kur farkları ve kredi faizleri (bunlara isabet eden amortismanlar dâhil) yeniden değerleme kapsamına girmez. 7338 Sayılı Kanunun 27.maddesiyle VUK’un 262.maddesine maliyete zorunlu olarak ilave unsurlar belirlenmiştir. Bu durumda ATİK’lerin değerlemeye esas bedelleri;

√ 7338 Sayılı Kanunun 27.maddesinin yürürlük tarihi olan 26.10.2021 tarihine kadar VUK’un 262.maddesinin önceki hali ile 163 ve 334 Sıra No.lu VUKGT’leri,

√ Bu tarihten sonra ise maddenin yeni haline göre (ve yürürlüğe girecek tebliğe göre);

tespit edilecektir. Özetle maliyete ilave kur farkları/faizlerin ATİK’lerin aktife girdiği tarihte zorunlu/ihtiyari olup olmadığının tespiti gerekir.

Geçici 31.maddeye ilişkin yayımlanan 530 Sıra No.lu VUKGT’nin 6/3.maddesine göre zorunlu olan ya da olmayan ayrımı yapılmaksızın maliyet bedeline ilave edilen tüm kur farkı ve faiz giderleri değerlemeye tabi tutulabilmektedir. Geçici 32. maddenin “a” fıkrasından ise VUK’un değerleme hükümlerine atıf olup yine zorunlu olma/olmama ayrımı yapılmamıştır.

7-Yeniden Değerleme Oranı ve Yeniden Değerlenmiş İktisadi Kıymet ve Amortismanı

a-VUK’un mükerrer 298/Ç maddesine göre yeniden değerlemede esas alınacak oran:

√ Mükerrer 298/Ç maddesine göre değerlemede esas alınacak oran mükerrer 298/B maddesinde belirtilen orandır. Mezkur maddede yeniden değerleme oranının, yeniden değerleme yapılacak yılın Ekim ayında (Ekim ayı dahil) bir önceki yılın aynı dönemine göre DİE’nin (yeni adı TÜİK) TEFE’de meydana gelen ortalama fiyat artış oranı olduğu, bu oranın Maliye Bakanlığınca Resmî Gazete ile ilân edileceği belirtilmiştir. Ancak 298/C maddesinde vergi kanunlarında yer alan “toptan eşya fiyatları genel endeksi” ibaresinin “üretici fiyatları genel endeksi” ve “TEFE” ibaresinin “ÜFE” olarak uygulanacağı, 6527 Sayılı Kanunun 14.maddesinde ise “ÜFE” ye yapılan atıfların Yurt İçi Üretici Fiyat Endeksine “Yİ-ÜFE” yapılmış sayılacağı hususu hüküm altına alınmıştır. Özetle oranın, yeniden değerleme yapılacak yılın Ekim ayında bir önceki yılın aynı ayına göre Yİ-ÜFE ‘de meydana gelen ortalama fiyat artışı oranı olduğunu ve Resmi Gazetede ilan edileceğini söyleyebiliriz.

√ Kendilerine özel hesap dönemi tayin olunan mükellefler için, özel hesap döneminin başladığı takvim yılına ait oran esas alınır.

√ Geçici vergi dönemleri itibarıyla yapılacak değerlemede esas alınacak yeniden değerleme oranı, bir önceki yılın Kasım ayından başlamak üzere; 3, 6 ve 9. aylarda bir önceki 3, 6 ve 9 aylık dönemlere göre TÜİK’in Yİ-ÜFE’de meydana gelen ortalama fiyat artış oranı esas alınmak suretiyle belirlenir.

b-VUK’un Geçici 32.maddesine göre yeniden değerlemede,

√ Daha önce enflasyon düzeltmesine tabi tutulan ve Geçici 31.madde kapsamında değerleme yapılmayan iktisadi varlıklar için Mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yapılacak yeniden değerlemenin ilgili olduğu hesap döneminden önceki hesap döneminin son ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, söz konusu bilançonun ait olduğu tarihi takip eden aya (2005 Ocak Ayı) ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile

√ Son Enflasyon düzeltmesi sonrasında (01.01.2005 Tarihi ve sonrasında) iktisap edilen ve daha önce Geçici 31.madde kapsamında değerleme yapılmayan iktisadi varlıklar için mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yapılacak yeniden değerlemenin ilgili olduğu hesap döneminden önceki hesap döneminin son ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, bunların iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile

√ Daha önce Kanunun geçici 31/1-6.maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş ancak geçici 31/7.maddesine göre değerleme yapılmayan taşınmazlar ve amortismanları için, mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yapılacak yeniden değerlemenin ilgili olduğu hesap döneminden önceki hesap döneminin son ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (354,85) bölünmesi ile

√ Daha önce Kanunun Geçici 31/7.maddesine kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazlar ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler ile bunların amortismanları için, mükerrer 298/Ç kapsamında yapılacak yeniden değerlemenin ilgili olduğu hesap döneminden önceki hesap döneminin son ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2021 yılı Haziran ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (693,54) bölünmesi ile

bulunan oranlar dikkate alınır.

Değerlemeye ilişkin üç düzenlemeye göre de ilgili kıymetlerin değerlemeye esas değerlerinin/amortismanlarının yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yeniden değerleme sonrası değerleri bulunur.

8-Yeniden Değerleme Farkı

Değer artışı, iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrası ve yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerleri arasındaki farktır. Net bilanço aktif değeri (net defter değeri), iktisadi kıymetlerin bilançonun aktifinde yazılı değerlerinden, birikmiş amortismanların düşülmesi suretiyle bulunan değerdir. İktisadi kıymetler için amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda söz konusu değer, bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir. Bu husus mükerrer 298/Ç, geçici 31 ve geçici 32.maddelerinde aynıdır.

9- Özel Fon Hesabında Gösterim ve Sermayeye İlave-Başka Hesaba Devir

Yeniden değerleme neticesinde iktisadi kıymetlerin değerinde meydana gelen değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışı ayrıntılı olarak görünecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilir.

Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur. Bu hüküm mükerrer 298/Ç, geçici 31 ve geçici 32.maddelerinde aynıdır. Mükerrer 298/Ç maddesine “Sermayeye eklenen değer artışları, ortaklar tarafından işletmeye ilave edilmiş kıymetler olarak kabul edilir. Bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz” hükmü ilave edilmiştir. Geçici 31 ve Geçici 32.maddelerde bu hüküm bulunmasa dahi söz konusu maddeler kapsamındaki değer artışlarının sermayeye ilavesinin kâr dağıtımı olarak addedilmeyeceği görüşündeyiz.

10-İktisadi Kıymetlerin Elden Çıkartılması

VUK’un mükerrer 298/Ç maddesindeki “yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması (satış, devir, işletmeden çekiş, tasfiye gibi) halinde, bunlara isabet eden pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları aynen amortismanlar gibi muameleye tabi tutulur” hükmüne göre, Mükerrer 298/Ç madde kapsamında yapılan yeniden değerleme sonucu oluşan farkların ilgili ATİK’ler elden çıkarıldığında satış kârına ilave edileceği anlaşılmaktadır. Görüşümüze göre söz konusu değer artışı fonunun satıştan önce sermayeye ilave edilmesi hali ilgili fonun amortisman muamelesi görmesine engel olacaktır. Ancak yeniden değerlemeye ilişkin fonların bir kısmının sermayeye ilave edilmesi durumunda sermayeye ilave edilen kısmın hangi ATİK’le ilgili olduğu hususunun tereddüde mahal vermeyecek şekilde işlem tesis edilmelidir (Envanter kaydı, sabit kıymet listesi, sermaye artırımında talep edilen SMMM-YMM Raporu gibi).

VUK’un Geçici 31.ve Geçici 32.maddelerine göre ise yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmaz ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde, pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları, kazancın tespitinde dikkate alınmaz.

Anlaşılacağı üzere yeniden değerleme yapılan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde oluşan fonlar mükerrer 298/Ç maddesine göre kazanç olarak dikkate alınacakken Geçici 31 ve Geçici 32.maddeye göre kazanç olarak dikkate alınmayacaktır. Bu durumda fonun hangi kanun maddesinden kaynaklandığı hususuna muhasebe kayıtlarında, envanter defterinde/envanter-amortisman listelerinde yer verilmelidir. Her üç müessesenin kısmen de olsa vergi erteleme imkânı sağladığını düşünürsek genel olarak geçici 31.madde ile geçici 32.maddenin mükerrer 298/Ç maddesine göre daha uzun süreli vergi ertelemesine sebep olacağının tespiti zor olmayacaktır.

11-Yeniden Değerleme Sonrası Amortisman Ayırma

VUK’un bahse konu üç yeniden değerleme müessesesine (Mük.298/Ç, Geçici 31 ve Geçici 32) göre yeniden değerleme sonrasında bulunan değerler üzerinden amortisman ayrılır.

12-Beyanname, Ödeme ve Ödenen Verginin Gider Niteliği

VUK’un Mükerrer 298/Ç maddesine göre yapılan yeniden değerlemeye ilişkin beyan ve ödeme yükümlülüğü bulunmamaktadır. Ancak yayımlanarak yürürlüğe girecek tebliğde bildirim yükümlülüğü getirilebilir.

Geçici 32.madde kapsamında yapılan yeniden değerlemeye ilişkin;

√ İzleyen ayın sonuna kadar beyanname verilerek net değer artışı üzerinden %2 vergi hesaplanmalı,

√ Tahakkuk eden verginin ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere üç eşit taksitte ödenmelidir.

√ Ödenen vergi; GV/KV vergisinden mahsup edilemez, GV/KV matrahının tespitinde gider olarak kabul edilmez.

√ Beyanın zamanında yapılmaması ya da tahakkuk eden verginin süresinde ödenmemesi halinde bu madde hükümlerinden faydalanılamaz.

Geçici 32.maddeye ilişkin bu hükümler Geçici 31.maddenin bir benzeridir.

Her ne kadar VUK’un geçici 31 ve geçici 32.maddesi mükellefe %2’lik bir vergi yükü getirse de vergi ertelemesinin süresi açısından mükerrer 298/Ç maddesinden daha avantajlı olduğunu ancak bu avantajın enflasyon muhasebesi şartlarının oluştuğu döneme kadar devam ettiğini söyleyebiliriz.

13-Mükerrer 298/Ç Maddesine Göre Herhangi Bir Yıl Yeniden Değerleme Yapılmaması

Her yılın yeniden değerleme oranı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir. Yeniden değerlemenin herhangi bir yıl yapılmamasından veya değerleme oranının düşük uygulanmasından dolayı daha sonraki yıllarda geçmiş dönemlere ilişkin yeniden değerleme yapılamaz.

14-Enflasyon Muhasebesine İlişkin Şartların Oluşması

Hatırlanacağı üzere VUK’un 298/1-a maddesine göre; fiyat endeksindeki artışın, içinde bulunulan dönem dahil son üç hesap döneminde %100’den ve içinde bulunulan hesap döneminde %10’dan fazla olması halinde malî tablolar enflasyon düzeltmesine tâbi tutulur. Bu şartların oluşması halinde aşağıdaki gibi işlem yapılır.

Mükerrer 298/Ç maddesine göre yeniden değerleme yapılmaz. Ayrıca aşağıdaki hükümler uygulanır.

√ Yeniden değerleme değer artış fonu öz sermayeden düşülür.

√ Değer artış fonunun sermayeye ilavesi nedeniyle oluşan sermaye artışları sermaye artışı olarak dikkate alınmaz ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaz.

√ Enflasyon düzeltmesine ilişkin şartların oluşmadığı ilk hesap döneminden itibaren, yeniden değerleme uygulamasına devam olunabilir.

√ Bu durumda iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemesine esas değerler olarak, enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş son bilançoda yer alan değerler dikkate alınır.

√ Bu değerin tespitinde, iktisadi kıymetler için amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda, bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılır.

√ Yeniden değerleme yapılan hesap döneminden sonra enflasyon düzeltmesi şartlarının yeniden oluşması durumunda, bu fıkra hükümlerine göre yeniden değerlemeye tabi tutulmuş olan iktisadi kıymetler ile bunlara ilişkin amortismanlar düzeltilmiş son değerleri dikkate alınarak enflasyon düzeltmesine tabi tutulur.

Geçici 32.madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazlar ve ATİK’lerin elden çıkarılmasından önce Mükerrer 298/Ç maddesi uyarınca yeniden değerleme yapılmadan enflasyon muhasebesi şartlarının oluşması halinde, oluşan değer artışı fonu özsermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılır.

Geçici 31.madde de yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların elden çıkarılmasından önce enflasyon muhasebesi şartlarının oluşması halinde değer artışı fonunun özsermayeden düşülerek enflasyon düzeltmesi yapılacağına dair hüküm bulunmaktadır.

Özetle enflasyon muhasebesi şartları oluşmuşsa eldeki iktisadi kıymetler yeniden değerleme işlemi öncesi değerlerine döndürülerek enflasyon düzeltmesi yapılacaktır. Özsermayede bu işlem çerçevesinde düzeltilecektir.

15-VUK’un Geçici 32.Maddesi Kapsamında Birden Çok Değerleme Yapılabilir mi

VUK’un geçici 32.maddesi kapsamında yeniden değerleme sadece bir kez, mükerrer 298/Ç maddesi uyarınca yapılacak yeniden değerleme öncesinde olmak üzere yapılabilir. Bu madde kapsamında yeniden değerleme yapmakla birlikte yeniden değerlemenin ilgili olduğu hesap döneminden sonraki hesap dönemi için mükerrer 298/Ç kapsamında yeniden değerleme yapmayan, daha sonraki dönemlerde mezkûr fıkra kapsamında yapacakları yeniden değerlemede tekrar bu madde kapsamında yeniden değerleme yapamazlar. Bu hükümden anlaşılacağı üzere geçici 32.madde kapsamında değerleme yapanlar mükerrer 298/Ç kapsamında değerleme yapmak zorunda değiller.

16-Diğer Bazı Hususlar

a-Mükerrer 298/Ç maddesine göre yeniden değerlemenin herhangi bir yılda yapılmaması durumunda, sonraki hesap dönemlerine ilişkin olarak bu fıkra kapsamında yeniden değerleme yapılabilir.

b- Gerek mükerrer 298/Ç maddesine, gerekse geçici 31.maddeye göre yeniden değerleme yapmak zorunlu değildir. VUK’un geçici 32.maddesinde, mükerrer 298/Ç maddesine göre yeniden değerleme yapmadan önce geçici 32.maddeye göre yeniden değerleme yapılabileceği ifade edildiğinden geçici 32.maddeye göre de değerleme yapmanın zorunlu olmadığı görüşündeyiz. Ancak mükellefler iktisadi kıymetlerini enflasyonun etkisine de dikkate alarak bilançolarında göstermek konusunda tercihte bulunmuşlarsa geçici 32.madde kapsamında yeniden değerleme yapmak durumundadırlar. Aksi takdirde iktisadi kıymete uygulanacak yeniden değerleme oranı değişeceğinden geçici 31.madde kapsamında yeniden değerleme ile mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yapılacak yeniden değerleme uygulamaları arasında kopukluk olacak ve enflasyon düzeltmesi zorunluluğu oluşuncaya kadar istenen amaca ulaşılamayacaktır. Anlaşılacağı üzere kısmen de olsa geçici 32.madde, geçici 31.maddenin alternatifi olabilecekken bu maddeler mükerrer 298/Ç maddesinin, mükerrer 298/Ç maddesi ise geçici 31 ve geçici 32.maddenin alternatifleri olamaz.

c-Geçici 31.madde kapsamında yapılacak yeniden değerlemede ihtiyarilik hakkı iktisadi kıymet bazında kullanılabilmekteydi. Ancak gerek geçici 32.madde gerekse mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yapılacak değerlemelerdeki ihtiyariliğin her bir iktisadi kıymet için ayrı ayrı kullanılıp kullanılamayacağına ilişkin belirlemenin yayımlanarak yürürlüğe girecek tebliğde yapılması muhtemeldir.

d-Geçici 31.madde kapsamında yeniden değerleme 31.12.2021 tarihine kadar yapılabilmekte geçici 32.madde ile mükerrer 298/Ç maddesi 01.01.2022 tarihinde yürürlüğe girmektedir. Farklı hükümler içerse de söz konusu düzenlemeler bir bakıma yeniden değerleme müessesinin devamlılığını sağlamıştır.

e-31.12.2004 Tarihinden sonra iktisap edilen arsa üzerine daha sonra bina yapılması halinde Geçici 31.maddeye göre arsanın iktisap edildiği tarih ile inşaat maliyetlerinin aktifleştirildiği tarihler için farklı yeniden değerleme oranları kullanılmaktaydı. Söz konusu durum için mükerrer 298/Ç maddesi ile Geçici 32.maddeye ilişkin henüz tebliğ yayımlanarak yürürlüğe girmediğinden bir belirleme yapılmamıştır.

f-Geçici 31.maddenin uygulamasına ilişkin 500 – 530 Sıra No.lu VUKGT’leri yayımlanarak yürürlüğe girmişken henüz Geçici 32.madde ile Mükerrer 298/Ç maddelerine ilişkin VUKGT’leri yayımlanmamıştır. Söz konusu maddeler 01.01.2022 tarihinde yürürlüğe gireceğinden yılbaşından önce bu tebliğlerin yayımlanmayacağı görüşündeyiz. İlgili tebliğler yayımlandığında uygulamaya ilişkin tereddütlerin önemli bir kısmı giderilmiş olacaktır. Geçici 32.madde hükümlerinin geçici 31.maddeye yakınlığı dikkate alındığında geçici 32.maddenin uygulamasına ilişkin tebliğin 530 Sıra No.lu VUKGT’nin bir benzeri olacağını söyleyebiliriz.

g-31.12.2022 tarihinde enflasyon düzeltmesine ilişkin şartlarının oluşmadığını varsaydığımızda mükellefler yeniden değerlemeye ilişkin olarak;

√ Önce VUK’un geçici 32.maddesi “Aralık 2021 / …-” dönemlerine ilişkin Yİ-ÜFE değerlerine göre bulunacak oranla daha sonra mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında 2022 için yayımlanacak yeniden değerleme oranıyla (bu durumda daha sonraki dönemlerde geçici 32.madde kapsamında değerleme yapılamaz),

√ Sadece geçici 32.madde kapsamında “Aralık 2021 / …-” dönemlerine ilişkin Yİ-ÜFE değerlerine göre bulunacak oranla (bu durumda daha sonraki dönemlerde geçici 32.madde kapsamında değerleme yapılamaz),

√ Sadece mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında 2022 için yayımlanacak yeniden değerleme oranıyla (bu durumda da daha sonraki dönemlerde geçici 32.madde kapsamında değerleme yapılamaz),

değerleme yapabileceklerdir. Anlaşılacağı üzere geçici 32.madde iktisadi kıymetlerin mükerrer 298/Ç maddesine göre yapılacak yeniden değerleme dönemi öncesine hitap etmekte ve değerleme işleminin kopukluğa uğramamasını sağlamakla birlikte bir kez uygulanabilir niteliktedir.

Ya da her iki madde kapsamında değerleme yapılmayabilir. Bu durumda enflasyon düzeltmesine ilişkin şartlar oluşmadığı dönem sonlarında gerek geçici 32.madde gerekse mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yeniden değerleme yapılabilir. Ancak ihtiyari olarak mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında önceki dönemlerde yeniden değerleme yapılamamışsa sadece yeniden değerleme yapılacak döneme ilişkin yeniden değerleme oranı kullanılarak iktisadi kıymetlerin ve amortismanlarının yeni değerleri bulunur. Geçici 32.madde kapsamında yapılacak yeniden değerlemeye ilişkin ise ilk defa mükerrer 298/Ç kapsamında yeniden değerleme yapmadan önce bir kez yapılabileceğine dair sınırlama varken yeniden değerleme oranına ilişkin benzer bir sınırlama yoktur.

h-Sürekliliği olan bir uygulama olması nedeniyle mükerrer 298/Ç maddesine göre enflasyon düzeltme şartları oluşmamışsa geçici vergi dönemlerinde de yeniden değerleme yapılabilir ve her yeniden değerleme yapıldığında yeniden değerlenmiş değerler üzerinden amortisman ayrılır. Ancak gerek geçici 31.madde gerekse geçici 32.madde kapsamında ilgili iktisadi kıymetler sadece bir kez yeniden değerlemeye tabi tutularak geçici vergi dönemlerinde (Geçici 31.madde için 2021 1.dönem hariç) bu değerler üzerinden amortisman ayrılır.

Sonuç

Enflasyon düzeltmesine ilişkin şartlar oldukça ağır olduğundan iktisadi kıymetlerin enflasyona göre endekslenmiş tutarları üzerinden gösterilmesine ve bu tutarlar üzerinden amortisman ayrılmasına ilişkin VUK’un Geçici 31, Geçici 32 ve Mükerrer 298/Ç maddelerinde düzenlemeler yapılmıştır. Her ne kadar bazı kaynaklarda söz konusu düzenlemelerin temel amacının iktisadi kıymetlerin gerçek/rayiç/piyasa değerleriyle bilançoya yansıtılması olduğu ya da bu amaca hizmet etmesi gerektiğinden bahsedilse de ilgili kanun maddeleri incelendiğinde amacın iktisadi kıymetlerin, enflasyon hali dikkate alınarak bilançolara yansıtılması şeklinde olduğu anlaşılmaktadır. Esasında bu anlayış yeniden değerleme müesseselerinin özünde bir kazanç oluşturmadığı bu nedenle de değer artış farklarının vergilendirilmemesi gerektiği sonucunu doğurur. Mükerrer 298/Ç maddesinin yeniden değerleme aşamasına ilişkin hükümleri bu görüşle uyumlu olmakla birlikte yeniden değerlenmiş ATİK’lerin elden çıkarılması aşamasında fonun kazanca ilave edilmesine ilişkin hükmü bu görüşten oldukça uzaktır. Geçici 31. ve geçici 32.madde uygulamalarında ise iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde fondaki tutarın satış karıyla ilişkilendirilmemesi bu görüşle uyumluyken net değer artışının vergiye tabi tutulması yine bu görüşten uzak olduğunu söyleyebiliriz. Haliyle bu düzenlemelerin her biri ayrı ayrı değerlendirildiğinde enflasyon kaynaklı gerçek olmayan kârların vergilendirilmesinin önüne geçmediği görülmektedir.

İktisadi kıymetlerin net aktif değerlerinin gerçek değerlerle uyumlu olarak mali tablolarda gösterimi elbette işletme ilgililerine en doğru bilgiyi sağlar. Ancak gerçek değere ulaşma sorunu ve maliyeti bu uygulamayı oldukça güç hale getirmektedir. Aynı iktisadi kıymete aynı ölçütlerle dahi farklı değerleme şirketlerince yaptırılacak değerlemede bir birlerinden farklı değerlere ulaşılabileceği, bu farklı değerlerin ise vergilemede esas alınmasının mükellefler arasında adil olmayan sonuçlar doğuracağı, söz konusu uygulamanın belirgin hale getirilmesinin güçlüğü ve suiistimale açık olduğu, yasal düzenlemelerin ise bu sonuca müsaade etmesinin beklenemeyeceği hususları göz ardı edilmemelidir. Ayrıca iktisadi kıymetlerde enflasyon oranının çok üstünde değer artışları olabilir. Bu durumda ise ilgili iktisadi kıymetler elden çıkarıldığında enflasyondan arındırılmış kazancın vergilendirilmesi gerekir. Zira kâr gerçektir. Geçici 31 ve geçici 32.maddelerde bu amaca hizmet eden hükümler mevcuttur.

Söz konusu madde hükümleri incelendiğinde bir birlerinin devamı nitelikleri ve benzerlikleri bulunsa da yeniden değerleme yapabilecek mükellefler, yeniden değerlemeye tabi iktisadi kıymetler, yeniden değerleme oranları, maliyete ilavesi zorunlu olmayan faiz/kur farkları, beyan ve vergileme, fonun satış aşamasında dikkate alınması/alınmaması gibi hususlarda farklılıklar bulunmaktadır. Anlaşılacağı üzere yeniden değerleme müesseseleri/işlemleri oldukça çetrefilli bir hale gelmiştir. Bu nedenle yeniden değerlemeye ilişkin benzer ve farklı yönlerin aşağıdaki gibi bir tablo halinde gösteriminin konuyu daha anlaşılır hale getirebileceğini söyleyebiliriz.

Kaynakça

– 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu,

– 7338 Sayılı Kanun,

– 6527 Sayılı Kanun,

– 530 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Tebliği.

Hükümler	VUK’un Geçici 31/7.Maddesi	VUK’un Geçici 32.Maddesi	VUK’un Mük.298/Ç Maddesi
Yürürlük Tarihi	9.06.2021	1.01.2022	1.01.2022
Zorunluluk	İhtiyari (530 Sıra No.lu VUKGT’ne göre ihtiyarilik her bir iktisadi kıymet için ayrı ayrı kullanılabilir)	İhtiyari (ihtiyariliğin sınırları muhtemelen tebliğde belirlenecek)	İhtiyari (ihtiyariliğin sınırları muhtemelen tebliğde belirlenecek)
Yeniden değerleme yapabilecekler	Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan GV/KV mükellefleri	Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan GV/KV mükellefleri (finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri, emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları dahil)	Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan GV/KV mükellefleri (finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri, emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları dahil)
Yeniden değerleme yapamayacaklar	Dar mükellefler, bilanço hesabına göre defter tutmayanlar, finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri, emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları, şartlar oluşmasa dahi enflasyon muhasebesi uygulayacak olanlar (kuyumcular), TL dışında para birimiyle defter tutanlar.	Dar mükellefler, bilanço hesabına göre defter tutmayanlar, şartlar oluşmasa dahi enflasyon muhasebesi uygulayacak olanlar (kuyumcular), TL dışında para birimiyle defter tutanlar.	Dar mükellefler, bilanço hesabına göre defter tutmayanlar, şartlar oluşmasa dahi enflasyon muhasebesi uygulayacak olanlar (kuyumcular), TL dışında para birimiyle defter tutanlar.
Yeniden değerlemeye yapılacak iktisadi kıymetler	Taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler (Boş arazi ve arsalar dahil)	Taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler (Boş arazi ve arsalar dahil)	Amortismana tabi iktisadi kıymetler (ATİK)
Yeniden değerlemeye yapılamayacak iktisadi kıymetler	Sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmaz ve iktisadi kıymetler.	Bu niteliklerini korudukları müddetçe sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmaz ve iktisadi kıymetler.	Bu niteliklerini korudukları müddetçe sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilenler. Boş arazi ve arsalar amortismana tabi olmadığından değerleme yapılamaz. Yeniden değerleme yapılacak hesap dönemi içinde iktisap edilen ATİK’ler için değerleme yapılmaz.
Esas alınacak aktifte bulunma tarihi/dönemi ve değeri	9.06.2021 tarihinde aktifte kayıtlı değerler.	VUK’un mükerrer 298/Ç kapsamında ilk kez yeniden değerleme yapacakları hesap döneminden önceki hesap döneminin sonu itibariyle bilançodaki değerler.	Değerlemenin yapılacağı hesap dönemi sonu itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri dikkate alınır.
Yeniden değerleme oranı	Mayıs 2021 Yİ-ÜFE değerinin enflasyon düzeltmesi yapılmış kıymetler için Ocak 2005 Yİ-ÜFE değerine – 2018 yılında değerleme yapılmışsa Mayıs 2018 Yİ- ÜFE değerine – 31.12.2004 tarihinden sonra aktife girmiş ve daha önce değerleme yapılmamışsa aktife girdiği ayı izleyen ayın Yİ-ÜFE değerine bölünmesi suretiyle bulunur.	VUK’un 298/Ç maddesi kapsamında yapılacak yeniden değerlemenin ilgili olduğu hesap döneminden önceki hesap döneminin son ayına ait Yİ-ÜFE değerinin 2004 yılında enflasyon düzeltmesi yapılmış kıymetler için Ocak 2005 Yİ-ÜFE değerine – daha önce değerleme yapılmışsa değerlemede dikkate alınan aydan bir sonraki ayın Yİ-ÜFE değerine – 31.12.2004 tarihinden sonra aktife girmiş ve daha önce değerleme yapılmamışsa aktife girdiği ayı izleyen ayın Yİ-ÜFE değerine bölünmesi suretiyle bulunur.	VUK’un mükerrer 298/B maddesine atıf vardır. Bu maddeye yapılan atıflarla oranın yeniden değerleme yapılacak yılın Ekim ayında bir önceki yılın aynı ayına göre Yİ-ÜFE’de meydana gelen ortalama fiyat artışı oranıdır. Özel hesap dönemi tayin olunan mükellefler özel hesap döneminin başladığı takvim yılına ait oranı esas alır. Geçici vergi dönemleri itibarıyla yeniden değerleme oranı, bir önceki yılın Kasım ayından başlamak üzere; 3, 6 ve 9. aylarda bir önceki 3, 6 ve 9 aylık dönemlere göre TÜİK’in Yİ-ÜFE’de meydana gelen ortalama fiyat artış oranı esas alınmak suretiyle belirlenir.
İktisadi kıymetin yeni değeri/amortismanı	Yeniden değerlemeye esas değer ile yeniden değerleme oranın çarpılmasıyla bulunur.	Yeniden değerlemeye esas değer ile yeniden değerleme oranın çarpılmasıyla bulunur.	Yeniden değerlemeye esas değer ile yeniden değerleme oranın çarpılmasıyla bulunur.
İşletmenin arsa üzerine bina inşa etmesi durumunda arsa ve diğer maliyetler için kullanılacak yeniden değerleme oranı	Binaların yeniden değerleme sonrası değerlerinin hesaplanmasında, arsa payı için arsanın iktisap tarihine (arsa enflasyon düzeltmesi yapılmış en son bilanço tarihinden önce iktisap edilmiş ise enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihine) göre bulunacak yeniden değerleme oranı, diğer maliyet unsurları için ise binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacak yeniden değerleme oranı dikkate alınacaktır.	Tebliğde belirleme yapılacağı beklenmektedir.	Tebliğde belirleme yapılacağı beklenmektedir.
Önceki yılların herhangi birinde amortisman ayrılmamışsa hesaplama	Yeniden değerlemeye esas alınacak tutar bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.	Yeniden değerlemeye esas alınacak tutar bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.	Yeniden değerlemeye esas alınacak tutar bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.
Maliyete dahil kur farkı/faizler	Zorunlu olan olmayan ayrımı yapılmaksızın değerlemeye tabidir.	Yayımlanacak tebliğde ayrık hüküm bulunmadığı sürece zorunlu olan olmayan ayrımı yapılmaksızın değerlemeye tabidir.	VUK’un 262.maddesine göre zorunlu olarak maliyete ilave edilen tutar ve amortismanları değerlemeye dahildir. Bu durumda 7338 Sayılı Kanunla VUK’un 262.maddesinde yapılan değişikliğin yürürlük tarihi (26.10.2021) dikkate alınmalıdır.
Yeniden değerleme sonrası amortisman ayırma	Yeni değer üzerinden amortisman ayrılır.	Yeni değer üzerinden amortisman ayrılır.	Yeni değer üzerinden amortisman ayrılır.
Değer artışlarının gösterimi	Bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilir. MDV için 522 hesap Maddi Olmayan Duran Varlıklar için uygun bir hesap.	Bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilir. MDV için 522 hesap Maddi Olmayan Duran Varlıklar için uygun bir hesap.	Bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilir. MDV için 522 hesap Maddi Olmayan Duran Varlıklar için uygun bir hesap.
Fonun sermayeye ilavesi-işletmeden çekilme	Sermayeye ilave edilebilir. Madde hükmünde olmasa dahi sermayeye ilave kar dağıtımı sayılmaz.	Sermayeye ilave edilebilir. Madde hükmünde olmasa dahi sermayeye ilave kar dağıtımı sayılmaz.	Sermayeye ilave edilebilir. Eklenen değer artışları, ortaklar tarafından işletmeye ilave edilmiş kıymetler olarak kabul edilir. Bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz.
Sermayeye ilave dışında başka hesaba nakil / işletmeden çekme	Sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur.	Sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur.	Sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur.
İktisadi kıymetlerin elden çıkarılması	İktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde, pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları, kazancın tespitinde dikkate alınmaz.	İktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde, pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları, kazancın tespitinde dikkate alınmaz.	ATİK’lerin elden çıkarılması (satış, devir, işletmeden çekiş, tasfiye gibi) halinde, bunlara isabet eden pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları aynen amortismanlar gibi muameleye tabi tutulur. Satılan ATİK’e ait olan ve satıştan önce sermayeye ilave edilen fonun akıbeti belirsiz olup tebliğde açıklanabilir.
Enflasyon muhasebesi şartlarının oluşması halinde fonun akıbeti	Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetler elden çıkarılmadan önce enflasyon düzeltmesi yapılmasına ilişkin şartların oluşması halinde, değer artışı fonu özsermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılır.	Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetler elden çıkarılmadan önce Mükerrer 298/Ç madde uyarınca yeniden değerleme yapılmadan enflasyon düzeltmesi yapılmasına ilişkin şartların oluşması halinde, bu madde gereğince oluşan değer artışı fonu özsermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılır.	Öz sermaye kalemlerinin düzeltilmesinde y değer artış fonu öz sermayeden düşülür. Ayrıca sermayeye ilave nedeniyle oluşan sermaye artışları sermaye artışı olarak dikkate alınmaz ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaz.
Beyan	Değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar.	Değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar.	Beyan yükümlülüğü yok ancak tebliğle bildirim yükümlülüğü getirilebilir.
Vergi	Değerleme sonrası net aktif değerinden değerleme öncesi net aktif değeri düşülerek vergi matrahı ve bu matrahın üzerinden %2 vergi hesaplanır.	Değerleme sonrası net aktif değerinden değerleme öncesi net aktif değeri düşülerek vergi matrahı ve bu matrahın üzerinden %2 vergi hesaplanır.	Vergisiz
Verginin ödenmesi – niteliği	İlk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere üç eşit taksitte ödenir. Ödenen vergi GV/KVK’dan mahsup edilemez KKEG niteliğindedir.	İlk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere üç eşit taksitte ödenir. Ödenen vergi GV/KVK’dan mahsup edilemez KKEG niteliğindedir.	Vergisiz
Beyanın yapılmaması ve/veya verginin ödenmemesi	Beyanın zamanında yapılmaması ya da tahakkuk eden verginin süresinde ödenmemesi halinde bu madde hükümlerinden faydalanılamaz.	Beyanın zamanında yapılmaması ya da tahakkuk eden verginin süresinde ödenmemesi halinde bu madde hükümlerinden faydalanılamaz.	Vergisiz
Hangi tarihe/döneme kadar yapılabilir – sürekli yapılabilir mi?	31.12.2021 tarihine kadar yapılabilir. Haliyle sürekliliği yok.	VUK’un 298/Ç maddesi öncesi yeniden değerleme yapmadan öncesinde bir kez yapılabilir sonrasında yapılamaz. Sürekliliği yok.	Enflasyon düzeltmesi şartları oluşmayan dönemlerde yapılabilir. Şartların oluşması halinde enflasyon düzeltmesi yapılır. Enflasyon düzeltmesi şartlarının oluşmadığı dönemlerde tekrar yeniden değerleme yapılabilir. Sürekliliği var.
Geçici vergi dönemlerinde yeniden değerleme ve amortisman	Her bir iktisadi kıymet için bir kez yapılabilir.2021 1.dönem hariç geçici vergi dönemlerinde yeni değerler üzerinden amortisman ayrılır.	Bir kez yapılabilir. Yeniden değerleme yapılan hesap dönemi ve sonraki geçici vergi dönemlerinde yeni değerler üzerinden amortisman ayrılır.	Enflasyon düzeltme şartları oluşmamışsa geçici vergi dönemlerinde de yeniden değerleme yapılabilir ve her yeniden değerleme yapıldığında yeniden değerlenmiş değerler üzerinden amortisman ayrılır.