Vergiye Uyumlu Mükellefler 7326 Sayılı Kanun
Engin YAVUZ
Gelir Uzmanı
[email protected]
GİRİŞ
Türk vergi sisteminde yeni bir vergi indirimi mekanizması olarak 6824 Sayılı Kanun ile 08/03/2017 tarihinde yürürlüğe giren 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 121. maddesi, vergiye uyumlu gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan verginin %5’ini, ödenmesi gereken gelir veya kurumlar vergisinden indirme imkanı tanımıştır.
Bu çalışmamızda 7326 Sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun ve 1 Seri No.lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliği ile gelen Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 121. Maddesi kapsamındaki düzenlemeleri değerlendirerek geniş bir bakış açısı kazandırılması amaçlanmıştır.
1) VERGİ İNDİRİMİ MEKANİZMASI VE TARHİYAT SORUNU
01/01/2018 tarihinden itibaren verilmesi gereken yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinde (2017 takvim yılı gelir vergisi ve 2017 hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesi) uygulanmak üzere yürürlüğe giren bu mekanizma, zaman içerisinde mükelleflerin karşılaştığı sorunlara çözüm bulmak ve vergiye uyumunu arttırmak amacıyla bir çok değişikliğe uğramış ve nihayetinde 7194 Sayılı Kanun ile 01/01/2020 tarihinden itibaren verilmesi gereken yıllık gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinde uygulanmak üzere 07/12/2019 tarihi itibariyle mevcut halini almıştır.
Bu süreç boyunca vergiye uyumlu mükellefler, vergi indirimi mekanizmasından faydalanırken ihlale yönelik bir çok sorunla karşılaşmakta olup ve bunlardan en önemlisi “tarhiyat” sorunudur.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121 inci maddesinin ikinci fıkrasının (2) numaralı bendinde “(1) numaralı bentte belirtilen süre içerisinde haklarında beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen, re’sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması (Yapılan tarhiyatların kesinleşmiş yargı kararlarıyla veya 213 sayılı Vergi Usul Kanununun uzlaşma ya da düzeltme hükümlerine göre tamamen ortadan kaldırılmış olması durumunda bu şart ihlal edilmiş sayılmaz.),” denilmiştir.
Mükerrer 121 inci maddenin dördüncü fıkrasında ise “Bu madde kapsamında vergi indiriminden yararlanan mükelleflerin, öngörülen şartları taşımadığının sonradan tespiti hâlinde ilgili vergilendirme döneminde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edilir. Bu hüküm, indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yılda herhangi bir vergiye ilişkin beyanların gerçek durumu yansıtmadığının indirimden yararlanıldıktan sonra tespiti üzerine yapılan tarhiyatların kesinleşmesi hâlinde de uygulanır ve bu takdirde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler açısından zamanaşımı, yapılan tarhiyatın kesinleştiği tarihi takip eden takvim yılının başından itibaren başlar.” hükmü yer almaktadır.
Kanun hükümlerinden de anlaşılacağı üzere vergi indirimi mekanizmasının bu koşulunu sağlamanın vergiye uyumlu mükellefler açısından ne kadar zor olduğu açık ve nettir. Tarhiyat kontrolünün sadece indirimden yararlanırken yapılmadığı, indirimden yararlandıktan sonra da kontrolün devam ettiği, aksi bir durumda vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın yararlanılan vergi indiriminin tarhiyat ile geri alınabileceği kanun koyucu tarafından oluşturulmuş bir güvenlik müessesi olarak karşımıza çıkmaktadır.
2) 7326 SAYILI BAZI ALACAKLARIN YENİDEN YAPILANDIRILMASI İLE BAZI KANUNLARDA DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA İLİŞKİN KANUN İLE GELEN DEĞİŞİKLİKLER
7326 Sayılı Kanunun 10. maddesinin 7. fıkrası ile “193 sayılı Kanunun mükerrer 121 inci maddesinin dördüncü fıkrası kapsamında, indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yılda herhangi bir vergiye ilişkin beyanların gerçek durumu yansıtmadığının indirimden yararlanıldıktan sonra tespiti üzerine yapılan tarhiyatların, bu Kanunun 3 ve 4 üncü maddelerine göre yapılandırılarak kesinleşmesi ve yapılandırmanın ihlal edilmemesi şartıyla, ilgili vergilendirme döneminde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergilerin vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edileceği hükmü uygulanmaz. Bu Kanunun 3 ve 4 üncü maddelerine göre yapılandırılarak kesinleşen tarhiyatlar, yapılandırmanın ihlal edilmemesi şartıyla 193 sayılı Kanunun mükerrer 121 inci maddesinin ikinci fıkrasının (2) numaralı bendi kapsamında değerlendirilmez. Şu kadar ki, anılan bent kapsamında, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce söz konusu tarhiyatlar nedeniyle 193 sayılı Kanunun mükerrer 121 inci maddesi kapsamında yararlanılamayan indirim tutarları için bir düzeltme yapılamaz.” hükmü getirilmiştir.
Bu kanunun açık ve anlaşılabilir şekilde uygulanması amacıyla çıkarılan 1 Seri No.lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliğinin “VII- Kanunun 3 ve 4 üncü Maddelerinden Yararlananların Vergiye Uyumlu Mükelleflere Vergi İndirimi Uygulaması Karşısındaki Durumu” başlıklı kısmının ikinci paragrafında “7326 sayılı Kanunun 10 uncu maddesinin yedinci fıkrasında, Kanunun 3 ve 4 üncü maddelerine göre yapılandırılarak kesinleşmesi ve yapılandırmanın ihlal edilmemesi şartıyla, ilgili vergilendirme döneminde vergiye uyumlu mükelleflere vergi indirimi uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergilerin vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edileceği hükmünün uygulanmayacağı belirtilmiştir. Dolayısıyla, yapılan tarhiyatları Kanunun 3 üncü veya 4 üncü maddesine göre yapılandırarak kesinleştiren ve yapılandırma şartlarına riayet eden mükelleflerden, uyumlu mükellef indirimi kapsamında indirim konusu yapılan vergi geri alınmayacaktır.” denilmiş olup altıncı paragrafında ise “ Öte yandan, haklarında yapılan tarhiyatlar nedeniyle Kanunun 3 üncü veya 4 üncü maddesi kapsamında borçlarını yapılandıran ve yapılandırma şartlarını ihlal etmeyen mükellefler, 193 sayılı Kanunun mükerrer 121 inci maddesinin ikinci fıkrasının (2) numaralı bendinde yer alan “haklarında beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen, re’sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması” şartını ihlal etmemiş kabul edilecektir. Dolayısıyla, bu kapsamda borçlarını yapılandıran ve yapılandırma şartlarını yerine getiren mükellefler sonraki dönemler için 193 sayılı Kanunun mükerrer 121 inci maddesinde yer alan diğer şartların da sağlanması halinde vergiye uyumlu mükelleflere sağlanan vergi indiriminden faydalanabileceklerdir. Diğer bir ifadeyle yapılandırmaya konu edilen tarhiyatlar, bu mükellefler hakkında beyana tabi vergi türleri itibariyle tarhiyat yapılmamış olması şartının ihlali kapsamında değerlendirilmeyecektir.” hükmü yer almaktadır.
Bu düzenlemelerden anlaşılacağı üzere Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121. maddesinin ikinci fıkrasının (2) numaralı bendi ve dördüncü fıkrası, tarhiyata ilişkin temel kuralları oluştururken 7326 Sayılı Kanun ile ihlali durumunda vergi indiriminden faydalanabilmek için ilave şartlar getirilmiştir.
İhlal durumunda tekrar vergi indiriminden faydalanabilmek için;
1) 7326 Sayılı Kanunun yayım tarihinden (09/06/2021) önce, vergiye uyumlu mükelleflerin gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinde vergi indirimini hesaplamış ve bu indirim tutarının tamamından yararlanmış olması gerekmektedir.
Yararlanmadan kasıt gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin ilgili takvim yılı gelir vergisi beyannamesi veya hesap dönemi kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan kurumlar vergisi üzerinden % 5 vergi indirimini hesaplayarak beyannamede beyan etmesi ve ödenecek çıkması halinde ödenecek vergiden mahsup edilmesi, ödenecek çıkmaması-iade edilmesi gereken bir vergi (%5 vergi indirimi) olması halinde Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121. maddesinin birinci fıkrası kapsamında talep edilmesi gerekmektedir.
2) Tarhiyatların 7326 Sayılı Kanunun 3. maddesi kapsamında kesinleşmemiş veya dava safhasında bulunan alacaklar ile 4. maddesi kapsamında inceleme ve tarhiyat safhasında bulunan işlemler kapsamında bulunması gerekmektedir.
1 Seri No.lu Tebliğe göre vergi indirimi mekanizmasından yararlanmış olan vergiye uyumlu mükellefler adına sonradan beyana tabi vergi türleri itibariyle bir vergi tarh edilmesi durumunda, mükerrer 121. maddenin dördüncü fıkrasında belirtilen “öngörülen şartları taşımadığının sonradan tespiti” durumun dikkate alınmayacağı belirtilmiştir.
Öte yandan vergi indirimi mekanizması ile ilgili dikkat edilmesi gereken bir diğer husus 1 Seri No.lu Tebliğde de belirtildiği üzere tarhiyatın dönem olarak mı yoksa tarih olarak mı dikkate alınacağı hususudur. Mükerrer 121. maddenin ikinci fıkrasının (2) numaralı bendinde ve dördüncü fıkrasında süre “indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıl” olarak belirtilmişse de ikinci fıkranın (2) numaralı bendine göre vergi indiriminden yararlanırken kesinleşen tarhiyatın tarihi dikkate alınmakta iken dördüncü fıkrada ise vergi indiriminden yararlandıktan sonra kesinleşen tarhiyatın dönemi dikkate alınmaktadır.
3) Bu tarhiyatların 3. veya 4. madde kapsamında yapılandırılması ve bu yapılandırmanın ihlal edilmemesi gerekmektedir.
7326 sayılı Kanunun 9. maddesinin altıncı fıkrasında “Bu Kanuna göre ödenmesi gereken taksitlerin ilk ikisinin süresinde ve tam ödenmesi koşuluyla, kalan taksitlerden; bir takvim yılında iki veya daha az taksitin, süresinde ödenmemesi veya eksik ödenmesi hâlinde, ödenmeyen veya eksik ödenen taksit tutarlarının son taksiti (peşin ödeme seçeneğinin tercih edilmesi hâlinde ilk taksiti) izleyen ayın sonuna kadar, gecikilen her ay ve kesri için 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesine göre belirlenen gecikme zammı oranında hesaplanacak geç ödeme zammı ile birlikte ödenmesi şartıyla bu Kanun hükümlerinden yararlanılır.” denilmiştir.
Dolayısıyla vergiye uyumlu mükelleflerin ihtilaflı durumda oldukları vergi indirimi mekanizmasından yararlanmak için sadece 7326 Sayılı Kanun kapsamında başvuru yapmalarının yeterli olmadığı, ödemelerini yapılandırmayı ihlal etmeden gerçekleştirmesi gerekmektedir. Çünkü sonraki dönemler için 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121 inci maddesinde yer alan diğer şartların da sağlanması halinde vergiye uyumlu mükelleflere sağlanan vergi indiriminden faydalanabileceklerdir.
SONUÇ
7326 Sayılı Kanun ile vergiye uyumlu mükelleflere vergi indirimi konusunda yararlanılan dönem veya sonraki dönemler açısından kolaylık sağlanmış olsa da en önemli hususun bu kanunun yürürlüğe girdiği tarihten önce söz konusu tarhiyatlar nedeniyle Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121 inci maddesi kapsamında yararlanılamayan indirim tutarları için bir düzeltme yapılamayacağıdır. Bu nedenle beyannamede vergi indirimini hesaplamış ve bu indirim tutarının tamamından yararlanmış olması temel şarttır.
Tüm bunların yanında 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun 121. Maddesinin ikinci fıkrasının ikinci bendinde geçen “haklarında beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen, re’sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması” şartını ihlal etmeyerek vergiye uyumlu mükelleflerin, “sonraki dönemler için” vergi indirimi mekanizmasından yararlanmaya devam edeceğidir.
KAYNAKÇA
— 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu
— 7326 Sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun
— 1 Seri No.lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliği
