T.C.
Gelir İdaresi Başkanlığı
Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı
Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü
Sayı : 64597866-105[262]-28414
Tarih: 04.12.2020
Konu : Yatırımda fiilen kullanılan veya kullanılmayan yatırım kredileri ve işletme kredilerine ilişkin faiz ve vade farklarının durumu.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden; şirketinizin; …Organize Sanayi Bölgesinde gerçekleştirmekte olduğu yatırımın finansmanında kullanmak üzere 18.07.2017 tarihinde … A.Ş.’den 3 yıl geri ödemesiz, 10 yıl vadeli 6.000.000.-USD kredi kullandığı, anılan kredinin kısmen yatırımın finansmanında kullanıldığı, yatırıma tahsis edilmeyen kısım ve dönemlerde ise geçici olarak mevduat faizi ve repo gibi gelir getirici alanlarda değerlendirildiği, genel kredi sözleşmesi ile uygun koşullarda temin edilen kredi nedeniyle de vadesi beklenilmeden 27.02.2018 tarihinde kapatıldığından bahisle;
– Yatırım kredisine ilişkin faiz ve kur farkının tamamının yatırım maliyeti ile ilişkilendirilmesinin gerekli olup olmadığı, yoksa alınan kredi bir yatırım kredisi olsa da fiilen yatırımda kullanılmayan kısma ve döneme ait finansman giderlerinin doğrudan gider yazılıp yazılmayacağı,
– Alınan yatırım kredisinin fiilen yatırımda kullanıldığı döneme kadar, mevduat faizi, repo vb, gelir getirici alanlarda değerlendirilmesi nedeniyle elde edilen gelirlerin doğrudan gelir mi yazılacağı, yoksa yatırımın maliyetinden mi düşüleceği,
– İşletme kredisi olarak alınan ancak fiilen yatırım harcaması için kullanılan veya daha önce alınmış bir yatırım kredisinin kapatılması için kullanılan krediler için ödenen faiz ve kur farklarının yatırım maliyeti ile ilişkilendirilmesinin zorunlu olup olmadığı,
– 163 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yer alan ” kuruluş dönemi” ve “işletme dönemi” ifadelerinden ne anlaşılması gerektiği
hususlarında Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun; 262 nci maddesinde, maliyet bedeli iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamı olarak tanımlanmış; 280 inci maddesinde, yabancı paraların borsa rayici ile değerleneceği, borsa rayicinin takarrüründe muvazaa olduğu anlaşılırsa bu rayiç yerine alış bedelinin esas alınacağı, yabancı paranın borsada rayici yoksa, değerlemeye uygulanacak kurun Maliye Bakanlığınca tespit olunacağı, bu madde hükmünün yabancı para ile olan senetli veya senetsiz alacaklar ve borçlar hakkında da cari olduğu, bunlardan vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçların, bu Kanunun 281 ve 285 inci maddeleri uyarınca değerleme günü kıymetine irca edilebileceği, ancak senette faiz oranının yazılı olmadığı durumlarda değerleme gününde geçerli olan Londra Bankalar Arası Faiz Oranı (LİBOR)’nın esas alınacağı; 285 inci maddesinde, borçların mukayyet değerleriyle değerleneceği, mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit borçların değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınacağı, vadesi gelmemiş olan senede bağlı borçların değerleme günü kıymetine irca olunabileceği, bu takdirde senette faiz nispeti açıklanmışsa bu nispetin, açıklanmamışsa Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddinde bir faiz uygulanacağı, banka ve bankerler ile sigorta şirketlerinin borçlarını, Cumhuriyet Merkez Bankasının resmi iskonto haddi veya muamelelerinde uyguladıkları faiz haddiyle, değerleme günü kıymetine irca edeceği hükme bağlanmıştır.
Bunun yanı sıra;
– 163 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde; “Yatırımların finansmanında kullanılan kredilerle ilgili faizlerden kuruluş dönemine ait olanların sabit kıymetle birlikte amortisman yoluyla itfa edilmek üzere yatırım maliyetine eklenmesi gerekmekte; işletme dönemine ait olanların ise, ilgili bulundukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması,
2. Döviz kredisi kullanılarak yurt dışından sabit kıymet ithal edilmesi sırasında veya sonradan bu kıymetlere ilişkin borç taksitlerinin değerlemesi dolayısıyla ortaya çıkan kur farklarından, sabit kıymetin iktisap edildiği dönem sonuna kadar olanların, kıymetin maliyetine eklenmesi zorunlu bulunmakta; aynı kıymetlerle ilgili söz konusu dönemden sonra ortaya çıkan kur farklarının ise, ait oldukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilerek amortisman konusu yapılması,
mümkün bulunmaktadır.”,
– 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “III- Kur Farkları” başlıklı bölümünde ise; “163 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ile yurt dışından döviz kredisi ile sabit kıymet ithal edilmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının, aktifleştirme tarihine kadar olan kısmının maliyete intikal ettirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise seçimlik hak olarak doğrudan gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerektiği açıklanmış bulunmaktadır.
Lehte oluşan kur farklarının da aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının maliyetle ilişkilendirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerekecektir. Ayrıca, daha sonraki dönemlerde, seçimlik olarak hangi hak kullanılmışsa o yönteme göre işlem yapılmasına devam edilecektir.”
açıklamalarına yer verilmiştir.
Öte yandan, aktife girme kavramı iktisadi kıymetin iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirilmesini, değerleme gününde envantere dahil olmasını ve kullanılmaya hazır halde bulundurulmasını ifade etmektedir. Kullanılmaya hazır halde bulunma kavramı ise, alındığı şekliyle kullanılacak iktisadi kıymetlerde sözleşme şartlarının yerine getirilip kıymetin teslim alınmasını veya gümrükten çekilip işletmeye dahil edilmesini, kullanılması için montajı gerekli kıymetlerin montajının tamamlanmasını, inşa veya imal işleminin tamamlanarak inşaat veya imalat hesabından sabit kıymet hesabına alınmasını ifade etmektedir.
Dolayısıyla, finansman giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi konusunda kuruluş dönemi amortismana tabi iktisadi kıymetlerde bu kıymetlerin aktife alındıkları yıl sonuna kadarki dönem olup, inşa veya imal işlemlerinde ise inşa veya imal işleminin tamamlanarak, inşaat veya imalat hesabından sabit kıymet hesabına alındığı yıl sonuna kadarki dönemdir. İşletme dönemi ise kuruluş döneminden sonraki dönemi ifade etmektedir.
Yukarıda yer verilen Kanun hükümleri ve açıklamalar çerçevesinde;
– …Organize Sanayi Bölgesinde gerçekleştirmekte olduğunuz yatırımın finansmanında kullanmak üzere … A.Ş.’den almış olduğunuz kredilere ilişkin kur farkı ve faiz giderlerinin söz konusu yatırımın aktifleştirildiği hesap dönemi sonuna kadar maliyet bedeline dahil edilmesi,
– Aynı yatırımın tamamlanması amacıyla temin etmiş olduğunuz ve .A.Ş.’den almış olduğunuz kredinin kapatılmasında kullanılan genel kredi sözleşmesine ilişkin tahakkuk eden kur farkları ile kredi faizlerinin söz konusu yatırımın aktifleştirildiği hesap dönemi sonuna kadar maliyet bedeline dahil edilmesi,
– Söz konusu dönemden sonra (işletme döneminde), mezkur kredilere ait faiz ve kur farklarının maliyete intikal ettirilmesi veya doğrudan gider olarak muhasebe kayıtlarına intikal ettirilmesi,
– Yatırım kredisinin, yatırımla ilgili harcamalara başlanılacağı tarihe kadar mevduat faizi, repo vb, gelir getirici alanlarda değerlendirilmesi sonucu elde edilen gelirin ise yatırım maliyetiyle ilişkilendirilmeksizin kurum kazancının tespitinde dikkate alınması
icap etmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir. (***)
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
