Gerçek Kişilerin Yurt Dışındaki Kazanç ve İratları
Emrah AYGÜL
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
emrah.aygul@erisymm.com
0.Giriş
Covid-19’un bu denli yayılmasını hızlandıran küreselleşme, para hareketinde sınırları kaldırmış, bireysel yatırımcıların tüm dünyadaki finansal yatırım enstrümanlarından ve getirilerinden haberdar olmasını sağlamıştır. Hal böyle olunca ülkemizde de bireylerin yurtdışı hisse, mevduat vb. yatırımları artmıştır.
Küreselleşme bireylerin farklı ülkelerde yatırım yapmasını sağlarken, mukimi oldukları ülkelere de bu bireylerin yurt dışı yatırımlardan elde ettikleri kazançları öğrenme imkânı getirmiştir.
Nitekim 2019 yılı sonunda Resmi Gazetede yayımlanan Finansal Hesap Bilgilerinin Otomatik Değişimine İlişkin Çok Taraflı Yetkili Makam Anlaşmasının İlişik Beyanla Onaylanması Hakkında Karar (Karar Sayısı: 1965) ile 21 Nisan 2017 tarihinde Paris’te imzalanan Finansal Hesap Bilgilerinin Otomatik Değişimine İlişkin Çok Taraflı Yetkili Makam Anlaşması onaylanmıştır. Anlaşmanın 2. maddesi uyarınca her bir ülkenin yetkili makamı Anlaşmaya taraf olan diğer yetkili makamlarla hesap sahibini, hesap No.sunu, bildirim yapan finans kuruluşunu, saklama hesabındaki ve mevduat hesabındaki faiz- kar payı- diğer gelirleri ve diğer hesaplardaki itfa ödemelerini yıllık bazda otomatik olarak değişime tabi tutacaktır. Anlaşmaya taraf olan ülkeler için bakınız: http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/crs-mcaa-signatories.pdf
Dönelim konumuza, yurt dışındaki yatırımlardan elde edilen kazanç ve iratlar Türkiye’ye getirilmez ise gelir vergisi beyanına konu olur mu? Beyan edilmemiş kazanç ve irat var ise kaçırılmayacak fırsat nedir?
1.Beyan İçin Yurtdışındaki Yatırımlardan Elde Edilen Kazanç Türkiye’ye Getirilmek Zorunda mı?
1.1.Gelir Vergisi Kanunundaki Konuya İlişkin Düzenleme
Gelir Vergisi Kanununun “Gelirin toplanması ve beyan” başlıklı 85. maddesi uyarınca yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlar:
1.Mükellefin bunları Türkiye’de hesaplarına intikal ettirdiği yılda;
2.Türkiye’de hesaplara intikal ettirilmemesinin mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde, mükellefin bunlara tasarruf edebildiği yılda elde edilmiş sayılır.
Yasa maddesi bir taraftan yurt dışındaki kazanç ve iradın beyanı açısından elde edildiği yılı, bunların Türkiye’deki hesaplara intikal ettirildiği yıl olarak belirlerken, diğer taraftan kabul edilen hesaplara intikal ettirilmeme durumu yalnızca “mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan haller” ile sınırlandırılmıştır. Yani yasa maddesine göre mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan haller haricinde kazanç ve irat Türkiye’deki hesaplara intikal ettirilmemiş olması halinde dahi beyana konu edilmelidir.
1.2.İdarenin Görüşü
220 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde düzenlemeye ilişkin aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.
“6.Tam mükellef gerçek kişiler, yabancı ülkelerde elde ettikleri gelirleri için yıllık beyanname vermek ve diğer gelirleri nedeniyle verecekleri yıllık beyannameye bu gelirlerini ithal etmek zorundadırlar. Bu zorunluluk, tevkif suretiyle vergilendirilip vergilendirilmediğine, tutarına veya niteliğine bakılmaksızın yabancı ülkelerde elde edilen bütün gelirler için geçerlidir.
7.Öte yandan, yabancı ülkede elde edilen gelirin, mükellefin iradesi dışındaki sebeplerle Türkiye’ye getirilemediğinin tevsik edilmesi halinde bu gelir, elde edildiği yılın geliri sayılmayacaktır. Bu durumda söz konusu gelir, mükellefin bu gelire tasarruf edebildiği yılın geliri sayılarak yıllık beyanname ile beyan edilecektir. Ancak yabancı ülkede elde edilen gelire hukuken ve fiilen tasarruf edilebildiği halde, iradi olarak Türkiye’ye getirilmemesi durumunda bu gelir, tasarruf edildiği yılın geliri olarak, yıllık beyanname ile beyan edilecektir.”
Tebliğdeki açıklamalardan anlaşılacağı üzere İdare yasal düzenlemeye uygun olarak, yabancı ülkede elde edilen gelirin, yalnızca mükellefin iradesi dışındaki sebeplerle Türkiye’ye getirilemediğinin tevsik edilmesi halinde bu gelirin, elde edildiği yılın geliri sayılmayacağı görüşündedir. Diğer hallerde kazanç ve iradın elde edildiği yılda beyanı açısından Türkiye’deki hesaplara intikal ettirilip ettirilmediğini önemsememektedir. Tebliğde yabancı ülkede elde edilen gelire hukuken ve fiilen tasarruf edilebildiği halde, iradi olarak Türkiye’ye getirilmemesi durumunda bu gelirin, tasarruf edildiği yılın geliri olarak, yıllık beyanname ile beyan edileceği de vurgulanmıştır.
1.3.Mükellefin İradesi Dışında Kazanç ve İradın Türkiye’ye Getirilemediği Durumlar
Yurt dışı kazanç ve iratların Türkiye’de hesaplara intikal ettirilmemesinin mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan haller neler olabilir? Mükellefin iradesi dışında vergi ödevini yerine getirmesini engelleyen durumlar “mücbir sebep” olarak nitelendirilmektedir. Vergi Usul Kanununun 13 üncü maddesinde mücbir sebep hâlleri örnek verilmek suretiyle sayıldıktan sonra maddenin sonunda “gibi hâllerdir” hükmüne yer verilerek, benzeri durumların da bu kapsamda değerlendirilebilmesine imkân sağlanmıştır. Maddeye göre mücbir sebepler:
1.Vergi ödevlerinden her hangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk;
2.Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler;
3.Kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler;
4.Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması, gibi hallerdir.
Örneğin yatırım yapılan ülkede savaş çıkması mükellefin iradesi dışında kazanç ve iradını yurda getiremediği bir sebep olabilir. Bu durum kazanç üzerinde tasarrufu kısıtlayabilir. Nitekim 2011 Libya iç savaşında Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından Sirküler yayımlanarak bahsi geçen olaylardan etkilenen mükelleflerin durumlarını ispat veya tevsik eden bilgi ve vesikalarla etkilendikleri süreyi de belirtmek suretiyle gelir/kurumlar vergisi bakımından bağlı oldukları vergi dairesine müracaat etmeleri gerektiği ifade edilmiştir. Mükelleflerin müracaatlarının tetkik edilmesi neticesinde, olaylardan vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak derecede etkilendiklerinin anlaşılması hâlinde, durumları mücbir sebep kapsamında değerlendirilerek Vergi Usul Kanununun ilgili hükümlerinden faydalandırılacakları açıklanmıştır.
1.4.Konu İle İlgili Yargının Yaklaşımı
Konu ile ilgili yargıya intikal etmiş bir vaka aşağıda aktarılmıştır.
Davanın Konusu: Yurtdışındaki finans kurumlarından elde edilen gelirin Türkiye’deki hesaplara intikal ettirilmemesi nedeniyle vergilendirilmemesi gerektiği gerekçesiyle ihtirazi kayıtla verilen 2002 yılı gelir vergisi beyannamesi üzerinden tahakkuk ettirilen vergi ve fon payının kaldırılması ve ödenen kısmın iadesi istemiyle dava açılmıştır.
Vergi Mahkemesinin Kabul Kararı: “İstanbul 2. Vergi Mahkemesi, 29.1.2004 günlü ve E:2003/770, K:2004/190 sayılı kararıyla; Gelir Vergisi Kanununun 85 inci maddesi uyarınca mükelleflerin ikinci maddede yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratlar için yıllık beyanname verecekleri, yabancı memleketlerde elde edilen kazancın mükellefin Türkiye’deki hesaplarına intikal ettirildiği yılda, ancak hesaplara intikalin mükelleflerin iradesi dışındaki sebeplerden kaynaklanması halinde, tasarruf edilebildiği yılda elde edilmiş sayılacağı, ilgili yıl kazancını kendi iradesi ile Türkiye’ye getirmediği açık olan davacının sözü edilen madde uyarınca yurt dışında elde ettiği faiz gelirinin vergilendirilmesinin yasal olmadığı gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir.”
Danıştay’ın Bozma Kararı (4. Daire 2004/1429 E.N , 2005/498 K.N): “193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 85 inci maddesinin birinci fıkrasında; mükelleflerin, ikinci maddede yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları için bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname verecekleri belirtilmiş, aynı maddenin üçüncü fıkrasının 1 ve 2 numaralı bentlerinde; yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratların yükümlünün bunları Türkiye’de hesaplarına intikal ettirdiği yılda, Türkiye’de hesaplara intikal ettirilmemesinin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde, mükellefin bunlara tasarruf edebildiği yılda elde edilmiş sayılacağı açıklanmıştır. Bu düzenlemeyle kanun koyucu, kazanç ve iratların Türkiye’de hesaplara İntikal ettirilmemesinin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde mükellefin bunlara tasarruf edebildiği yılda elde edilmiş sayılacağını kabul ettiğinden kazançların, elde edildiği tarihte Türkiye’ye getirilerek vergilendirileceği kuralının asıl kural olduğu, ancak mükellefin iradesi dışında gelişen istisnai durumlarda Türkiye’ye getirilemeyen gelirin tasarruf edilebildiği yılda vergilendirilmesi gerektiği açıktır.
Davacının, Amerika Birleşik Devletlerinde aracı kuruluşlardan elde ettiği, ancak Türkiye’deki hesaplarına intikal ettirmediği faiz ve değer artış kazançları üzerinde hukuki ve ekonomik yönden tasarruf edebileceği konusunda bir uyuşmazlık bulunmadığından yurtdışında elde ettiği geliri kendi iradesiyle Türkiye’ye getirmemesi nedeniyle adına yapılan tahakkuk işleminde yasaya aykırılık olmadığından tahakkuk ettirilen vergi ve fon payının kaldırılması yolundaki mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, İstanbul 2. Vergi Mahkemesinin 29.1.2004 günlü ve E:2003/770, K:2004/190 sayılı kararının bozulmasına 29.3.2005 gününde oybirliğiyle karar verildi.”
2.Yurtdışında Beyana Konu Edilmemiş Kazanç ve İrat Kaynaklı Parası, Menkul Kıymeti vb. Olanlar Varlık Barışından Faydalanmalı
Yukarıda açıklandığı üzere yurtdışında çeşitli yatırımlardan dolayı kazanç ve iradı olanlar, bu kazanç ve iratlarından oluşan gelirlerini Türkiye’ye getirmeseler dahi, mücbir sebep hali yok ise, gelirlerini elde ettikleri yılda beyan etmeliler. Peki gelirini Türkiye’ye henüz getirmemiş ve gelirinin beyanı gerekirken beyan etmemişler ise ne yapılmalı? Bu sorunun en makul cevabı Gelir Vergisi Kanununun Geçici 90.maddesi ile açıklanmıştır.
Gelir Vergisi Kanununun Geçici 90.maddesi uyarınca yurt dışında bulunan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarını, bu maddedeki hükümler çerçevesinde, 30.06.2020 tarihine kadar Türkiye’deki banka veya aracı kuruma bildiren gerçek ve tüzel kişiler, söz konusu varlıkları serbestçe tasarruf edebilirler.
Banka ve aracı kurumlar, kendilerine bildirilen varlıklara ilişkin olarak %1 oranında hesapladıkları vergiyi, bildirimi izleyen ayın on beşinci günü akşamına kadar vergi sorumlusu sıfatıyla bir beyanname ile bağlı bulunduğu vergi dairesine beyan eder ve aynı sürede öderler.
Bu madde kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz. Bu hükümden faydalanılabilmesi için bildirilen veya beyan edilen tutarlara ilişkin tarh edilen verginin vadesinde ödenmesi ve bildirilen varlıkların, bildirimin yapıldığı tarihten itibaren üç ay içinde Türkiye’ye getirilmesi veya Türkiye’deki banka ya da aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi şarttır.
Türkiye’ye getirilmekten maksat;
a) Para, döviz, altın, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının fiziki olarak Türkiye’ye getirilmesi veya bu varlıkların Türkiye’deki banka veya aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi,
b) Fiziki olarak Türkiye’ye getirilmesi veya aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi mümkün olmayan menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının aracı kurumlara bildirilmesidir.
3.Sonuç
Sonuç olarak Türkiye’deki gerçek kişi yatırımcılar; faiz, kar payı, hisse satış kazancı vb. yurt dışı kazanç ve iratlarını, bunların Türkiye’deki hesaplara intikal ettirilmemesinin iradeleri dışındaki sebeplerden ileri geldiğini tevsik etmeleri halinde, kazanç ve iratları tasarruf edebildiği yılda beyan edecektir. Diğer hallerde yurt dışı kazanç ve iratlar üzerinde mükellefin hukuki ve ekonomik yönden tasarruf edebileceği konusunda tereddüt olmayacağından bunlar Türkiye’ye getirilmese dahi, elde edildiği yılda beyan konusu edilecektir.
Yine Türkiye’deki gerçek kişi yatırımcılar, yurtdışındaki yatırımlarından elde ettikleri kazançlarını beyan dışı bırakmışlar ise, beyan dışı kazanca ilişkin yurtdışındaki para, hisse vb. varlıklarını GVK’nın Geçici 90. maddesi uyarınca 30.06.2020 tarihine kadar Türkiye’deki banka veya aracı kuruma bildirmeleri, bildirilen tutarın %1’i oranında hesaplanan vergiyi vadesinde ödemeleri ve bildirilen varlıklarını bildirimin yapıldığı tarihten itibaren üç ay içinde Türkiye’ye getirilmeleri veya Türkiye’deki banka ya da aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer etmeleri şartıyla, bildirilen veya beyan edilen varlıkları nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatına muhatap olmayacaklardır.