Değersiz Alacakların KDV İndirimi
Ali ÇAKMAKCI
Yeminli Mali Müşavir
[email protected]
Giriş:
Değersiz alacağın tanımı ve nasıl gider yazılacağı ile KDV tutarının indirim imkanı olup olmayacağı gibi sorunlar mükelleflerimiz açısından oldukça önemlidir. Bu kapsamda, kısaca özet olarak değersiz alacağı tanımlayıp, en azından KDV kaybının nasıl telafi edileceğine dair kısa açıklamalar yapacağız.
Değersiz Alacak Nedir?
Değersiz alacak, ortada bir alacağın söz konusu olması, bu kapsamda da işletme kayıtlarına hasılat olarak girmiş ve bu mahiyetteki alacağın tahsilinin artık imkansız/imkansıza yakın hale gelmiş bulunmasıdır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunun 322 nci maddesinde kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkân kalmayan alacakların değersiz alacak olduğu ve söz konusu alacakların bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybedecekleri ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilecekleri hüküm altına alınmıştır. Anılan madde uyarınca, kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacak olarak nitelendirilmiştir. Görüldüğü gibi değersiz alacak; kaybedilmiş, tahsiline artık imkan kalmamış, değeri sıfıra inmiş bir alacaktır. Kanuni düzenlemeye göre alacağın tahsil imkanının kalmadığının, kazai bir hükümle veya kanaat verici bir vesika ile tevsik edilmesi icap etmektedir.
*Kazai bir hükümden anlaşılması gereken, alacağın tahsili için kanun yollarına başvurulmuş olması, icra takibinin yapılmış bulunması, bu müracaatlar ve takipler sonunda, alacağın ödenmeyeceğine hakim tarafından hükmedilmiş olması;
*Kanaat verici vesika teriminden ise ödemeyi imkansız hale getirmiş hal ve sebepler sonucu ortaya çıkmış belgeler anlaşılmalıdır. Alacağın tahsil güçlüğünün objektif ve inandırıcı belgelerle ortaya konması değersiz alacak uygulaması bakımından büyük önem taşımaktadır. Aksi takdirde alacakların tahsilinin mümkün olmadığının takdiri mükellefe bırakılmış olur. Böyle bir boşluk bırakmamak amacıyla kanun koyucu değersiz hale geldiği ileri sürülen alacağın ciddi olarak takip edildiğine ilişkin çabaların kazai bir hüküm veya kanaat verici bir vesika ile tevsikini öngörmüştür.
Ayrıca, alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına zarar olarak yazılması gerekmekte olup, ilgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması da mümkün bulunmamaktadır. Yani, kazai bir hüküm veya kanaat verici vesika 2019 yılına aitse, ancak 2019 yılında alacak zarar yazılabilecektir. Mükellefin tercih hakkı yoktur.
Maliye Bakanlığı bir özelgesinde yurtdışı konkordato anlaşmasını da değersiz alacak olarak değerlendirmiştir.
“Bu itibarla, İngiltere mukimi firmanın konkordato talebinin anlaşmayla sonuçlanmasına bağlı olarak, varsa söz konusu anlaşma kapsamında vazgeçilen alacak kısmı, değersiz alacak olarak kabul edileceğinden, İngiltere mevzuatına göre yetkili resmi makamca konkordato anlaşmasının onaylanarak kesinleşmesini müteakiben, alacağın değersiz hale geldiği (anlaşmanın kesinleştiği) yıl hesaplarına zarar olarak yazılması mümkündür. Ayrıca, ilgili ülke mevzuatına göre kesinleşen konkordato anlaşmasının 213 sayılı Kanunda öngörülen süreler boyunca muhafaza ve gerektiğinde yetkililere ibraz edilmesi gerektiği tabiidir.”
Bunun yanında, Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi uygulamasında, alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına zarar olarak yazılması gerekmekte olup, ilgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.
Kanaat verici bir vesikadan ne anlaşılması gerektiği hususunda ise kanunda yeterli açıklık bulunmamaktadır. Ancak, vergi hukuku uygulaması bakımından kanaat verici vesikalara örnek olarak aşağıdaki belgeler sayılabilir (bu örnekler çoğaltılabilir).
-Borçlunun herhangi bir mal varlığı bırakmadan ölümü veya Medeni Kanunun 31 ve izleyen maddelerine göre mahkemelerce borçlu hakkında verilen gaiplik kararı ve mirasçıların da mirası reddettiklerine dair sulh hukuk mahkemelerince verilmiş bulunan mirası red kararı,
– Borçlu aleyhine alacaklı tarafından açılan davayı borçlunun kazandığına dair mahkeme kararı,
– Mahkeme huzurunda alacaktan vazgeçildiğine ilişkin olarak düzenlenmiş belgeler-Sulh Anlaşmaları,
– Alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması-mahkeme kararıyla tasdik edilmiş konkordato anlaşması,
– Borçlunun dolandırıcılıktan mahkum olması ve herhangi bir malvarlığı bulunmadığını belgeleyen resmi evrak,
– Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını ve yasal süresi içerisinde yenileme talebinde de bulunulmadığını gösteren icra memurluğu yazısı,
– Gerek doğuşu gerekse vazgeçilmesi bakımından belli ve inandırıcı sebepleri olmak şartıyla alacaktan vazgeçildiğini gösteren anlaşmalar, (Alacaklının tek taraflı irade beyanı ile alınmasından vazgeçilen alacakların, değersiz alacak olarak zarar kaydı mümkün değildir.)
– Alacağa yönelik yapılan icra takibi dosyasının borçlunun bulunamaması nedeniyle takipsizlik kararıyla kapatılması ile borcun tahsili yönünde fiili olarak imkansızlık durumu ortaya çıktığından söz konusu alacağın değersiz alacak olarak kabul edilmesi mümkündür.
– İflas masasına kaydedilen alacaklar için iflas masasına kaydedildiği tarih itibariyle diğer bir ifadeyle icra safhasına intikal ettiği hesap döneminde şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkündür (Maliye Bakanlığı iflas masasına yazdırılan alacakları değersiz alacak olarak kabul etmemektedir). Daha açık bir ifadeyle, iflas masasına kaydedilen alacaklar icra safhasında olarak değerlendirilerek şüpheli alacak olarak işlem görmektedir. İflasın açılması da yeterli olmayıp, masaya kaydedilmeyen alacaklar için dahi şüpheli alacak karşılığı ayrılmamaktadır. Buna karşın, iflas halinde de ayrılan şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir.) Ancak, ilgili yılda hâsılat kaydedilerek beyannamede gösterilmiş ve iflas masasınca reddedilmiş alacağın mahkeme tarafından da kabul edilmemesi durumunda ise söz konusu alacağın Vergi Usul Kanunu’nun 322’nci maddesine göre kazai bir hüküm gereği tahsil imkânının kalmaması nedeniyle değersiz alacak olarak kayıtlara intikal ettirilmesi mümkündür.
– Semeresizlik Belgesi: Semeresizlik belgesi, borçlunun bilinen tüm adreslerinde yapılan icra işlemlerinin sonuçsuz kalması ve borçlunun haciz yapılacak başkaca bir adresinin tespit edilememiş olması, ilgili yerlere yapılan haciz müzekkerelerinden herhangi bir sonuç alınamaması ve tahsilat yapılamadığını gösteren ve alacaklının talebi üzerine icra müdürlüğünce kendisine verilen bir belgedir. Dolayısıyla, söz konusu belge ile borçlunun borcu ortadan kalkmamakta olup, borçlunun tespit edilebilecek bir adresi bulunması halinde icra işlemine devam edilebilmektedir. Buna göre, semeresizlik belgesinin alacaklı açısından değersiz alacağın ispatı açısından kanaat verici vesika olarak kabul edilmesi mümkün bulunmadığından, söz konusu alacağa ilişkin olarak ilamsız takip ödeme emri ile takip neticesinde İcra Müdürlüğünce düzenlenen “Semeresizlik Belgesi”ne dayanılarak Kanunun 322 nci maddesi kapsamında işlem tesis edilmesi mümkün değildir. Yani, MB semeresizlik belgesi kaynaklı alacakları değersiz alacak olarak değerlendirmemektedir.
– Aciz Vesikası, alacağını tamamen alamamış olan alacaklıya, ödenmeyen alacak miktarı için talep üzerine icra dairelerince verilen bir belge olup, bu belgenin verilmesi ile alacaklının alacağı son bulmamakta, hatta alacaklının durumu kısmen kuvvetlendirilmiş olmaktadır. Başka bir deyişle aciz belgesi İcra İflas Kanununun 68 inci maddesi anlamında borç ikrarını içeren bir belge mahiyetindedir. Bu nedenle bir alacağın aciz belgesine bağlanmış olması, alacağın gelecekte tahsil edilme imkânını ortadan kaldırmamaktadır. Dolayısıyla, idare aciz vesikasına bağlı olarak şüpheli alacak karşılığı veya değersiz alacak olarak dikkate almaya izin vermemektedir. Buna göre, aciz vesikası, alacağını tamamen alamamış olan alacaklıya, ödenmeyen alacak miktarı için verilen bir belgedir. Bu belgenin verilmesi ile alacaklının alacağı son bulmaz, hatta alacaklının durumu kısmen kuvvetlendirilmiş olur. Örneğin alacağın zamanaşımı süresi belgenin düzenlenmesinden itibaren yirmi yıl olur ve artık borçlu borcunun olmadığını iddia edemez. Başka bir deyişle aciz belgesi İcra İflas Kanununun 68 inci maddesi anlamında borç ikrarını içeren bir belge olup, alacağın değersiz olduğuna ilişkin bir vesika değildir. Bu nedenle bir alacağın aciz belgesine bağlanmış olması, alacağın gelecekte tahsil edilme imkanını ortadan kaldırmamaktadır.
– Rehin açığı belgesi, alacağını tamamen alamamış olan alacaklıya, ödenmeyen alacak miktarı için verilen bir belge mahiyetinde olup, İcra İflas Kanununun 68 inci maddesi anlamında borç ikrarını içeren bir belge mahiyetindedir. Dolayısıyla, esas itibariyle, bu belgenin verilmiş olması alacaklının alacağının son bulduğu anlamına gelmediği gibi, bir alacağın rehin açığı belgesine bağlanmış olması, alacağın gelecekte tahsil edilme imkanını ortadan kaldırmamaktadır.
Buna göre semeresizlik belgesi, borçlunun bilinen tüm adreslerinde yapılan icra işlemlerinin sonuçsuz kalması ve borçlunun haciz yapılacak başkaca adresinin tespit edilememiş olması, ilgili yerlere yapılan haciz müzekkerelerinden herhangi bir sonuç alınamaması ve tahsilat yapılamadığını gösteren ve alacaklının talebi üzerine icra müdürlüğünce kendisine verilen bir belgedir. Dolayısıyla, söz konusu belge ile borçlunun borcu ortadan kalkmamakta olup, borçlunun tespit edilebilecek bir adresi bulunması halinde icra işlemine devam edilebilmektedir. Buna göre, Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi uygulamasında, yukarıda mahiyetleri açıklanan rehin açığı belgesi, aciz vesikası ve semeresizlik belgesi değersiz alacağın ispatı bakımından kanaat verici vesikalar kapsamında değerlendirilmediğinden, şüpheli alacak karşılığı ayrılan ve teminatlı olması nedeniyle kurum kazancının tespitinde ilgili İcra Müdürlüğünden ve Mahkemeden alınan “Rehin Açığı Belgesi” veya “Semeresizlik Belgesi-Aciz Vesikası”na bağlanan bakiye alacağın, mezkûr madde kapsamında değersiz alacak olarak kabulü mümkün değildir.
– Bakanlığa göre zamanaşımı bir borcu doğuran, değiştiren, ortadan kaldıran bir olgu olmayıp var olan bir hakkın istenmesini ortadan kaldıran bir savunma aracıdır. Ayrıca, alacağın zamanaşımına uğraması durumu ancak alacaklının borçluyu ısrarla takip etmemesi neticesinde mümkün olduğundan ısrarla takip edilmeyen alacakların zamanaşımına uğraması halinde bunların değersiz alacak olarak kaydedilmesi mümkün bulunmamaktadır. Bu durumda, mahkeme tarafından zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle takibinin durdurulmasına karar verilen alacağın, değersiz alacak olarak değerlendirilmesine imkan bulunmadığından, söz konusu tutarın kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.
Konkordato Değersiz Alacak İçin Kanaat Verici Vesika Mıdır?
Hazine Ve Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi Başkanlığı-GİB), 14.02.2019 tarihinde 112 seri numaralı Vergi Usul Kanunu (VUK) Sirkülerleri ile konkordato sürecinde alacaklı mükelleflerin durumlarına yönelik çeşitli açıklamalarda bulunmuştur.
Yapılan açıklamaya göre mükellefler konkordato sürecinde duruma göre alacakları için şüpheli alacak karşılığı ayırabilecek veya değersiz alacak olarak zarar yazabileceklerdir. Değersiz alacak konusunda tereddüt bulunmamakla beraber, şüpheli alacak uygulaması bugüne kadar idare tarafından kabul edilmediğinden hep tartışma konusu olmuştur.
İdare, bugüne dek vermiş olduğu görüşlerinde konkordatonun doğrudan bir dava veya icra takibi olmayıp, bazen alacağın bir kısmından vazgeçme yerine alacağın vadesinin uzatılarak tamamının ödenmesi şeklinde de olabileceği, dolayısıyla, konkordatonun alacağı şüpheli hale getirmediği gibi aksine, alacağın (tenzilat konkordatosunda vazgeçilmeyen kısmın) tahsil imkanını kuvvetlendirdiği, bu nedenle, VUK’un 323. Maddesinde şüpheli alacak için aranan temel şartların gerçekleşmediği ve sonuç olarak konkordatonun mükelleflere şüpheli alacak karşılığı ayrılmasına imkan tanıyan bir durum olmadığı şeklinde çeşitli yaklaşımlar sunmuştur.
Hazine Ve Maliye Bakanlığı, bahsi geçen Sirkülerler ile geçici mühletin alındığı tarihe ilişkin hesap döneminde alacaklar için, şüpheli alacak için aranan diğer şartların da bulunduğu durumlarda, karşılık yoluyla gider yazılması yönünde tam tersi yönde görüş değişikliğine gitmiştir. Buna göre, artık 2004 sayılı Kanunun 288 inci maddesi uyarınca, geçici mühlet kararı kesin mühletin hukuki sonuçlarını doğurmakta olduğundan ve geçici mühlet kararı ile birlikte takip yapılması mümkün bulunmadığından, geçici mühlet kararından önce dava veya icra safhasına intikal ettirilmemiş alacaklar için geçici mühlet kararının ilan edildiği hesap dönemi itibariyle şüpheli alacak karşılığı ayrılabilir.
Konuyla ilgili olarak tarafımızca hazırlanan Makaleye “https://www.adenymm.com.tr/konkordato-surecinde-alacaklarin-supheli-alacak-karsiligi-yoluyla-gider-yazilmasi-mumkun-hale-getirilmiştir” erişme imkanınız bulunmaktadır.
2004 sayılı Kanunun 306 ncı maddesi uyarınca, konkordatonun tasdiki kararında alacaklıların hangi ölçüde alacaklarından vazgeçtiği ve borçlunun borçlarını hangi takvim çerçevesinde ödeyeceğinin belirtilmesi gerekmektedir.
Bu kapsamda, alacakların borçlu lehine vazgeçilen kısmı, değersiz alacak niteliğini kazanacak ve değersiz alacak ile bu alacağa isabet eden karşılık, konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği (bağlayıcı hale geldiği) hesap dönemi itibariyle 213 sayılı Kanunun 322 nci maddesi hükmüne uygun olarak yok edilecektir.
Örneğin, 2019 yılında 1 milyon TL tutarındaki alacak için konkordato tasdiki kararında mahkeme tarafından %20 iskonto uygulanması karara bağlanmış ise, 200.000-TL tutar alacaklı tarafından 2019 yılında değersiz alacaktan doğan bir zarar dikkate alınarak, alacak 800.000-TL tasarruf değeriyle yasal kayıtlarda değerlenecektir.
Projenin tasdik edilmesiyle beraber alacağın vazgeçilmeyen kısmının vadesi ise proje çerçevesinde uzatılmış olacaktır. Konkordato projesinin Mahkeme tarafından tasdiki bazı sonuçlar doğurmaktadır. Mükelleflerin bu tasdik kararına göre aşağıdaki bazı işlemleri gerçekleştirmeleri gerekecektir:
Mahkemece tasdik edilen konkordato projesiyle alacaklı ile borçlu arasında yeni bir borç ilişkisi kurularak eski borç vade/miktar itibariyle yenilendiğinden bu alacaklar, şüpheli alacak olma vasfını kaybedecektir.
Dolayısıyla, söz konusu alacaklar için ayrılmış olan karşılıkların, konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği (bağlayıcı hale geldiği) hesap dönemi itibariyle düzeltilmesi gerekmektedir.
Keza, karar tüm alacaklıları bağladığından projeye onay vermeyen alacaklılar da aynı hukuki işlemlere muhatap olacaklardır.
2004 sayılı Kanunun 308 inci maddesi uyarınca, konkordatonun tasdik edilmemesi durumunda; mahkemenin konkordato talebinin reddine karar vermesi, bu kararın 288 inci madde uyarınca ilân edilerek ilgili yerlere bildirilmesi ile borçlunun iflâsa tabi şahıslardan olması ve doğrudan doğruya iflâs sebeplerinden birinin mevcut olması hâlinde, borçlunun iflâsına resen karar verilmesi öngörülmüş olup, bu durumda da Sirkülerin (3.2.3) numaralı bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde işlem yapılması gerekmektedir.
Değersiz Alacak Sayılan KDV Nasıl İndirim Konusu Yapılacaktır?
7104 Sayılı Kanunun 8. maddesi ile KDVK’nın 29/4. maddesinde de değişiklik yapılmış; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 322. maddesine göre değersiz alacaklara ilişkin hesaplanan ve satıcı tarafından beyan edilen KDV’nin de , alacağın zarar yazıldığı vergilendirme döneminde satıcı nezdinde indirim konusu yapılması imkanı getirilmiştir.
Şu kadar ki, Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesine göre karşılık ayrılmak suretiyle gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınan katma değer vergisinin bu fıkra kapsamında indirim konusu yapılabilmesi için gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gelir olarak dikkate alınması şarttır.
- Bu kapsamda, konkordato nedeniyle alacağının bir kısmını alamayacak olan alacaklı KDV tutarını konkordato projesinin onaylandığı vergilendirme döneminde ve en geç ilgili takvim yılının sonuna kadar İndirim KDV hesaplarına alması gerekecektir.
- Alacağın değersiz alacak olarak dikkate alınacağı takvim yılı dışında indirim imkanı hukuken kalmayacaktır. KDV nin indirim imkanı genel kural dışında yorumlanamaz.
- Ayrıca, İndirim KDV olarak dikkate alınacak tutarın da yasal kayıtlarda düzeltilmesi gerekecektir.
- VUK’un 323. maddesi kapsamında şüpheli alacaklar karşılığı ayrılmak suretiyle daha önce gider hesaplarına dahil edilmiş KDV mevcut ise; bu tutarın da daha sonra değersiz alacak vasfının kazanıldığı durumda KDV’sinin indirim konusu yapılacağı dönemde gelir hesaplarına dahil edilmek suretiyle dikkate alınması gerekmektedir.
Konuyla ilgili Makalemize “https://www.adenymm.com.tr/konkordatoya-giden-sirketler–iki-ayri-vergi-odemek-zorunda-kalabilirler” adresinden erişebilirsiniz.
23 seri nolu KDV Genel Tebliğine göre 1/1/2019 tarihinden itibaren, 213 sayılı Kanunun 322 nci maddesine göre değersiz hale gelen alacaklara ilişkin hesaplanan ve beyan edilen KDV’nin indirim konusu yapılması mümkündür. 213 sayılı Kanunun 323 üncü maddesine göre karşılık ayrılmak suretiyle gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınan KDV’nin bu fıkra kapsamında indirim konusu yapılabilmesi için gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gelir olarak dikkate alınması şarttır.
Söz konusu KDV tutarı, alacağın zarar yazıldığı tarihi kapsayan vergilendirme dönemi 1 No.lu KDV Beyannamesinin “İndirimler” kulakçığında “İndirimler” tablosunda 111 kod numaralı “Değersiz Hale Gelen Alacaklara İlişkin İndirilecek KDV” satırı aracılığıyla indirim konusu yapılır ve değersiz hale gelen alacağa ilişkin borçlu mükellef bilgilerini içeren beyanname eki form doldurulur.
