Hükmi Şahsiyeti Sona Eren Şirketlerde Takip Yöntemi
Muharrem ÖZDEMİR
Yeminli Mali Müşavir
m.ozdemir@vdd.com.tr
1. Tasfiye memurları
6183 Sayılı Kanunun 3 üncü maddesine göre, amme alacağını ödemek mecburiyetinde olan hakiki ve hükmi şahısları ve bunların kanuni temsilci veya mirasçılarını ve vergi mükelleflerini, vergi sorumlusunu, kefili ve yabancı şahıs ve kurumlar ile temsilcilerini ifade eder.
6183 Sayılı Kanunu’nun 32 inci maddesinde ise “Hükmi şahısların tasfiyesinde bunların borçlu bulundukları amme alacaklarını ödeme ve bu kanun hükümlerinin tatbikiyle ilgili vecibeleri tasfiye memurlarına, hükmi şahsiyeti olmayan ortaklıklarla yabancı kurumların Türkiye’deki şube, ajans ve mümessilliklerinin tasfiyesinde bunların vecibeleri tasfiyeyi yürütenlere geçeceği” ifade edilmiştir. Bu anlamda tasfiyeyi yürütenler ile tasfiye memurları amme borçlusu değerlendirilir.
TASFİYE HALİNDE VAZİFELİLER
Tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenler, tasfiyenin başladığını üç gün içinde ilgili tahsil dairelerine bildirmek mecburiyetindedirler. Tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenler, amme idarelerinin her türlü alacaklarını ödemeden veya ödemek üzere ayırmadan önce tasfiye sonucunda elde edileni dağıtamazlar veya bunlar üzerinde her hangi bir şekilde tasarrufta bulunamazlar. Aksi halde tahakkuk etmiş ve edecek amme alacaklarından tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenler şahsan ve müteselsilen mesul olurlar. Bu mesuliyet yapılan tasarrufların ifade ettiği para miktarını geçemez. Bunların ödedikleri borçlar için amme alacağı ödenmeden kendilerine dağıtım yapılmış olanlara rücu hakları mahfuzdur. (A.A.T.U.H.K Md.33)
6102 Yeni Türk Ticaret Kanunu’nun[1] “Beşinci Bölümü” Tasfiye hükümlerini düzenlemekte olup müteakip maddelerinde tasfiye memurunun ödev ve sorumlulukları yanında var olan haklarına ilişkin hükümler içermektedir.
Kanunun 291 inci maddesinde şirketin faaliyette bulunduğu dönemde başlanmış olup da henüz sonuçlandırılmamış olan iş ve işlemleri tamamlamaya, şirketin borç ve taahhütlerini yerine getirmeye, şirketin alacaklarını toplamaya, gereğinde yargı yolu ile almaya ve varlıkları paraya çevirmeye, net varlığı elde etmeye yönelik ve yarayan bütün iş ve işlemleri yapmaya yetkili ve zorunludurlar demek suretiyle tasfiyenin amacı ve tasfiye memurunun sorumluluğu açık bir şekilde ifade edilmiştir.
Bunun yanında 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17 inci maddesinde de tasfiye memurunun sorumluluğu, tasfiye beyannameleri, tasfiye kârının hesaplanması, tasfiye işlemlerinin incelenmesi detaylı bir şekilde ifade edilmiştir.
Buna göre, Tasfiye, kurumun tasfiyeye girmesine ilişkin genel kurul kararının tescil edildiği tarihte başlar ve tasfiye kararının tescil edildiği tarihte sona erer. Başlangıç tarihinden aynı takvim yılı sonuna kadar olan dönem ile bu dönemden sonraki her takvim yılı ve tasfiyenin sona erdiği dönem için ilgili takvim yılı başından tasfiyenin bitiş tarihine kadar olan dönem bağımsız bir tasfiye dönemi sayılır. Tasfiye dönemi, Her ne sebeple olursa olsun, tasfiye haline giren kurumların vergilendirilmesinde hesap dönemi yerine tasfiye dönemi geçerli olur. Tasfiyenin başladığı takvim yılı içinde sona ermesi halinde tasfiye dönemi, kurumun tasfiyeye girdiği tarihten başlar ve tasfiyenin bittiği tarihe kadar devam eder.
Tasfiye memurları, kurumun tahakkuk etmiş vergileri ile tasfiye beyannamelerine göre hesaplanan vergiler ve diğer itirazlı tarhiyatlar için, 1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanununun 207 inci maddesine uygun bir karşılık ayırmadan aynı Kanunun 206 ıncı maddesinin dördüncü sırasında yazılı alacaklılara ödeme ve ortaklara paylaştırma yapamazlar. Aksi takdirde bu vergilerin asıl ve zamları ile vergi cezalarından şahsen ve müteselsilen sorumlu olurlar.
Tasfiye memurları, bu madde gereğince ödedikleri vergilerin asıllarından dolayı, yukarıda belirtilen yollarla kendisine bir iktisadî kıymet aktarılan veya tasfiye kalanından pay alan ortaklara ya da ortakların aldıkları bu değerler vergileri karşılamaya yetmezse İcra ve İflas Kanununun 207 nci maddesine uygun oranlar dâhilinde aynı Kanunun 206 ncı maddesinin dördüncü sırasında yazılı alacaklarını tamamen veya kısmen tahsil eden alacaklılara rücu edebilirler.
Tasfiye beyannamesinin verilmesiyle birlikte tasfiye memurları, işlemlerinin vergi kanunları yönünden incelenmesini bir dilekçe ile isterler. Dilekçenin verilmesinden itibaren en geç üç ay içinde vergi incelemelerine başlanarak aralıksız devam edilir. Vergi incelemesinin bitmesini izleyen otuz gün içinde vergi dairesi sonucu tasfiye memurlarına yazı ile bildirir. Buna göre kurumdan aranan vergilerin sonucu alınıncaya kadar tasfiye memurlarının, yedinci fıkrada yazılı sorumluluğu devam eder.
2. Tasfiyesi devam eden şirketlerde takip usulü
Tasfiye, kurumun tasfiyeye girmesine ilişkin genel kurul kararının tescil edildiği tarihte başlar ve tasfiye kararının tescil edildiği tarihte sona erer. (KVK Md.17/1-a)
Tasfiye hâline giren şirket, ortaklarla ilişkilerinde de, 293 üncü madde hükmü saklı kalmak kaydıyla, ehliyeti tasfiye sonuna kadar bu amaçla sınırlı olarak tüzel kişiliğini korur ve ticaret unvanını buna “tasfiye hâlinde” ibaresini ekleyerek kullanmakta devam eder. (TTK Md. 269)
Gerek Yeni Türk Ticaret Kanunu ve gerekse Vergi Usul Kanununda da görüleceği üzere, kurumların, tüzel kişiliğin sona ermesi ticaret sicilinden silinmesi ile olur. Bir başka ifadeyle, tüzel kişiliğin sona ermesi için, tasfiye işlemlerinin eksiksiz olarak tamamlanması gerekir. Genel kurulun karar almadan veya genel kurul kararın ticaret sicil gazetesinde tescil ve ilan edilmeden tasfiye hali sona ermez. Kurumların tasfiyesinde, tasfiye işlemleri ortaklarla üçüncü kişiler arasında hukuken sona ermedikçe, tüzel kişiliğin sicilden silinmesi mümkün değildir.
Bu bağlamda, tasfiye süreci devam eden kurumların kanuni temsilcisi bütün mal varlığı ile sorumlu ve temsil ve ilzama yetkili kişi olarak Vergi Usul Kanunu 10 uncu ve 6183 sayılı Kanunu’nun mükerrer 35 inci maddesi gereğince tasfiye memurudur. Bu nedenle belirtmek gerekir ki, kanuni temsilci sıfatını taşıyan tasfiye memurunun muhafaza ve ibraz yükümlülüğü tasfiye öncesi dönem ve sonrası dönem ayrımı yapılmaksızın tasfiye memuruna aittir. Ancak, tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanunî temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını kaldırmayacaktır.
| Hukuksal İşlemler | Tasfiyesi Devam Eden Şirketler |
|---|---|
| Tebligat | Tasfiye memuruna yapılması gerekir. |
| Tarhiyat | Tasfiye Halindeki tüzel kişilik adına yapılması gerekir. |
| İbraz Sorumluluğu | Tasfiye memuru sorumludur. |
Örnek: Sarıgazi Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün mükellefi ABC Tekstil Ltd. Şti’nin müdürü Kağan YILMAZ’dır. Şirket 10.07.2017 tarihinde genel kurul kararını ticaret sicil gazetesine tescil ettirmesi ile birlikte tasfiye sürecine girmiştir. Şirket ortağı olmayan Yusuf DEMİR dışarıdan tasfiye memuru olarak atanmıştır. Tasfiye süreci 20.04.2019 tarihi itibariyle devam etmektedir.
Vergi Müfettişi, vergi incelemesi nedeniyle 2016 yılına ilişkin yasal defter ve belgeleri talep etmiştir. Bu süreçte tarhiyat, ibraz ve muhafaza sorumluluğu kime aittir. Tebligat kime yapılacaktır?
Mükellef kurumun Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17’inci maddesine göre, tüzel kişiliği devam ettiğinden tasfiye halindeki ABC Tekstil Ltd.Şti’nin kanuni temsilcisi, tasfiye memuru Yusuf DEMİR’dir. Tasfiye memurunun şirket ortağı olup olmaması veya dışarıdan atanıyor olması bu durumu değiştirmez. Bu nedenle Vergi Müfettişi tarafından talep edilen 2016 yılına ait yasal defter ve belgelerin kanuni süre içerisinde mali idareye ibraz sorumluluğu tasfiye memuruna ait olacaktır.
2016 yılı ile ilgili olarak vergi tarhiyatı önerilmesi ve ceza kesilmesi durumunda ise ihbarnamenin Vergi Usul Kanunu’nun 333 uncu maddesi gereğince tasfiyesi devam eden ABC Tekstil Ltd. Şti adına düzenlenmesi gerekir. Ancak tüzel kişilikten tahsil edilemeyen ve edilmeyeceği anlaşılan amme alacağı kanunî temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını kaldırmayacağından tasfiye öncesi dönemleri ilgilendiren ödeme emrinin ise Kağan YILMAZ’a tebliğ edilmesi gerekir.
3. Tasfiyesi sona eren şirketlerde takip usulü
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 17 inci maddesinin dokuzuncu fıkrası hükmü 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10’ncu maddesine taşınmış ve 7103 sayılı Vergi Kanunları İle Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun’un 9’uncu maddesi ile [2] 213 sayılı Vergi Usul Kanununun ilgili maddesine (5) ve (6)’ncı fıkralar eklenmiştir.
Tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin, tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin her türlü vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemi, müteselsilen sorumlu olmak üzere, tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılır. Limited şirket ortakları, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olurlar. Şu kadar ki bu fıkra uyarınca tasfiye memurlarının sorumluluğu, tasfiye sonucu dağıtılan tutarla sınırlıdır.
a) Tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin her türlü vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemi tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden aranılır,
b) Tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye dönemlerine ilişkin ilişkin her türlü vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemleri ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılır,
c) Limited şirket ortakları, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olurlar. Örneğin; Şirketteki payı % 10 ise bu oranda sorumlu olacaklardır. Kanuni temsilcilik pozisyonu varsa şirketteki payına bakılmaksızın borcun tamamından sorumlu tutulur,
d) Tasfiye memurunun sorumluluğu, sınırsız olmayıp tasfiye sonucu dağıtılan tutarla sınırlandırılmıştır.
Beşinci fıkra kapsamına girmeyen tüzel kişilerin tüzel kişiliklerinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin sona ermesi halinde, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin her türlü vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemi, müteselsilen sorumlu olmak üzere, tüzel kişiliği olanların kanuni temsilcilerinden, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde ise bunları idare edenler (adi ortaklıklarda ortaklardan herhangi biri) ve varsa bunların temsilcilerinden herhangi biri adına yapılır.
Adi ortaklıklar gibi tüzel kişiliği olmayan veya vakıflar, dernekler ve üniversiteler gibi tüzel kişiliği olan teşekküllerin sona ermesi durumunda, bunlar hakkında sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin olarak yapılacak tarhiyatların ve kesilecek cezaların muhatabı netleştirilmiştir.
Buna göre;
a) Tüzel kişiliği olmayan adi ortaklıklarının sona ermesi halinde sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemi ortaklardan herhangi biri adına yapılacaktır,
b) Vakıflar, dernekler ve üniversiteler gibi tüzel kişiliği olan teşekküllerin sona ermesi halinde ise, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemi ise bunları idare edenler adına yapılacaktır.
213 sayılı Kanunun 94 üncü maddesi tebliğ yapılacak kimseleri açıklamış olup bir ve ikinci fıkrası hükmünde, “Tebliğ mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere, tüzel kişilere yapılacak tebliğ, bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenlere veya temsilcilerine yapılır. Tüzel kişilerin müteaddit müdür veya temsilcisi varsa tebliğin bunlardan birine yapılması kâfidir” denilmektedir.
Tasfiyeye giren tüzel kişilerde gerek tasfiyeye girişten önceki ve gerekse tasfiyeye girdikten sonraki dönemlere ait vergi ve cezalara ilişkin tebliğin tasfiye memuruna yapılması, ancak tasfiyenin sona ermesi halinde bu durumun tescil ve ilanı ile şirketin tüzel kişiliği sona erdiğinden tebliğin şirketin ilgili dönemdeki kanuni temsilcisi adına yapılması gerekmektedir. (Tebligata İlişkin)
Tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezalar, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılır. (Tarhiyata İlişkin)
Vergi Usul Kanunu’nun 253 üncü maddesine göre, defter tutmak mecburiyetinde olanlar, tuttukları defterlerle üçüncü kısımda yazılı vesikaları, ilgili bulundukları yılı takibeden takvim yılından başlayarak beş yıl süre ile muhafaza etmeye mecburdurlar. Bu nedenle tasfiye sürecinin tamamlanarak ticaret sicilinden silinmesi nedeniyle ortada tüzel kişilik kalmadığından tasfiye öncesi dönemlere ilişkin defter ve belgelerin muhafaza ve ibraz ödevi tasfiye memuruna ait değildir. (Muhafaza ve İbraz Ödevi)
| Hukuksal İşlemler | Tüzel Kişiliği Ticaret Sicilinden Silinmiş Olan Mükelleflerin Takibi |
|---|---|
| Tebligat, Tarhiyat ve İbraz Sorumluluğu |
|
Örnek: Sarıgazi Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün mükellefi BOYKAR İnşaat Ltd. Şti’nin kanuni temsilcisi Kadri BOYKAR’dır. 10.10.2017 tarihinde genel kurul kararını ticaret sicil gazetesine tescil ettirmesi ile birlikte şirket tasfiye sürecine girmiştir. Şirket ortağı olan Yusuf Kağan ER tasfiye memuru olarak atanmıştır. Tasfiye süresinin 20.03.2019 tarihinde sonuçlandırılarak 22.03.2019 tarihli ticaret sicil gazetesinde ilan edilmekle tüzel kişiliği sona ermiş ve ticaret sicilinden silinmiştir.
Vergi Müfettişi, 2016 yılına ait yasal defter ve belgeleri talep etmiştir. Buna göre, ibraz ve muhafaza sorumluluğu yanında tebliğ işlemi ve tarhiyata ilişkin konularda sorumlu kimdir?
Mükellef kurumun hükmi şahsiyeti, 22.03.2019 tarihinde ticaret sicil gazetesinde ilan edilmekle, sona ermiş olduğundan Vergi Müfettişi tarafından düzenlenen defter ve belge istem yazısı BOYKAR İnşaat Ltd. Şti’nin adına düzenlenemez. Tasfiye öncesi ve sonrası döneme bakılarak muhatabın doğru tespit edilmesi gerekmektedir.
Örneğimizde 2016 yılının vergi incelemesine alındığı görüldüğünden tasfiye memuru Yusuf Kağan ER’e tebligat evrakının gönderilmemesi gerekir. Diğer taraftan tasfiye sürecinden önce kanuni temsilcinin Kadri BOYKAR olduğu görüldüğünden defter ve belge istem yazısının Kadri BOYKAR adına tanzim edilerek gönderilmesi, ibraz edilmemesi halinde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359/a-2 maddesi gereğince gizleme fiilinin gerçekleştiğinden bahisle kamu davası açılması gerekir.
Vergi inceleme raporunda da tarhiyatlı işlem öngörülmesi halinde de mali nitelikteki cezanın şirket adına değil tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilci olan Kadri BOYKAR adına tarh edilmesi, cezanın ise yine aynı şekilde Kadri BOYKAR adına kesilmesi gerekmektedir.
Örnek: 25.02.2017 tarihli ortaklar kurulu kararı ile tasfiyeye giren şirketin tasfiyesinin 16.07.2018 tarihinde tamamlandığı ve bu tarih itibariyle mükellefiyetinin sona erdirildiği, 07.10.2018 tarihinde düzenlenen inceleme raporuna dayanılarak şirket adına vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarh edildiği anlaşılmıştır.
Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre, şirketlerin tüzel kişiliklerinin ticaret sicilinden silinmeyle sona ereceği, adına tarh ve ceza kesme işlemi tesis edilen şirketin tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silindiği 16.07.2018 tarihinde sona erdiği, bu tarihten sonra adı geçen şirketin haklara sahip olmasının ve borçlu kılınmasının mümkün olmadığı, bunun sonucu olarak, şirket adına vergileme işlemleri yapılamayacağı, yapılan işlemlerin ise hukuki geçerliliğinin bulunmayacağı ve tüzel kişiliği sona eren şirket adına salınan cezalı verginin terkin edilmesi gerekir.
4. Tasfiyesi sona eren şirketlerde dava ehliyeti
Dava ehliyeti, kişinin bizzat veya vekili aracılığıyla bir davayı davacı veya davalı olarak takip etme ve usulü işlemleri yapabilme ehliyetidir. Dava ehliyeti, medeni hakları kullanma ehliyetinin usul hukukunda büründüğü şekildir; dolayısıyla, medeni hakları kullanma ehliyetine (fiil ehliyetine) sahip gerçek ve tüzel kişiler dava ehliyetine de sahiptirler.
Taraf sıfatına gelince; bir hakkı dava etme yetkisi (dava hakkı) kural olarak o hakkın sahibine aittir. Bir hakkın sahibinin kim olduğu, dolayısıyla o hakkı dava etme yetkisinin kime ait olduğu, (o davada davacı sıfatının kime ait olacağı) tamamen maddi hukuk kurallarına göre belirlenir. Ancak, bir davanın davacısının o dava yönünden davacı sıfatına sahip bulunmadığının belirlenmesi halinde, mahkeme dava konusu hakkın mevcut olup olmadığını inceleyemeyeceği ve sıfat yokluğundan davanın reddine karar vermek zorunda olduğu için, taraf sıfatı usul hukukunun da düzenleme alanındadır.[3]
Bu nedenle, davanın tarafları, taraf ehliyetine sahip olmalıdır. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 15/1-b maddesinde; ehliyetsiz kişi tarafından açılan davaların reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır. Bu nedenle, bir davada taraf olabilmek için, ya, hakiki şahıs; ya da, hükmi şahıs olmak gerekir. Zira taraf ehliyeti, medeni hukukun haklardan istifade ehliyetine tekabül eder.
Örnek: 03.10.2017 tasfiyeye giren ve 27.07.2018 tarihinde ticaret sicilinden kaydı silinerek hukuki varlığı sona eren yükümlü kurumun 2016 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu şirket adına, resen kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salınmıştır. Şirket adına tebliğ edilen ihbarnamelere karşı tasfiye memuru dava açmıştır?
İhbarnamenin yükümlü şirket adına düzenlenip, ihbarnameye karşı şirket adına tasfiye memuru olan şahıs tarafından dava açılması mümkün değildir. Diğer bir ifade ile tasfiyesi tamamlanıp ticaret sicilinden kaydı silindikten sonra tasfiyeden önceki döneme ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucunda şirket adına düzenlenen ihbarnameyle istenen vergi ve cezaya karşı tasfiye memuru yerine kanuni temsilci tarafından dava açılması gerekir.
Vergi Dairesi Müdürlüğünün tasfiyesi tamamlanıp ticaret sicilinden kaydı silinen şirket adına ödeme emri düzenleyebilmesi de mümkün değildir. Ödeme emrinin tasfiye öncesi ve sonrası durumlar dikkate alınarak temsile yetkili gerçek kişiler adına düzenlenmesi gerekir. Davanın ise, ödeme emrinde adı bulunan kişilerce açılması gerekmektedir.
5. Re’sen terk edilen şirketlerde takip usulü
Re’sen terkin işlemlerine ilişkin hükümler, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 153/A ve 160’ncı maddelerinde yer almaktadır. Re’sen terkine ilişkin ayrıntılı açıklamalar da Gelir İdaresi Başkanlığının 2016/2 Uygulama İç Genelgesinde[4] düzenlenmiştir.
Bilindiği üzere, Vergi Usul Kanununun 153’ncu maddesinde yazılı mükellefler işi bırakmaları halinde keyfiyeti vergi dairesine bildirmek mecburiyetindedir. İşi bırakmanın tarifi ise aynı kanunun 161’nci maddesinde belirtilmiştir. Bildirim ile ilgili şekil ve süre şartları da 168’nci ve müteakip maddelerinde belirlenmiştir.
İşi bırakma usul ve esasları yasal mevzuatta belirlenmişken gerekli bildirimlerin açıklanan şekilde yerine getirilmemesi veya belirtilen süre ve şekil şartlarına aykırı davranılması halinde mükellefiyetin durumu hakkında vergi dairesi re’sen araştırma ve yoklama yaptırır. Yapılan araştırma ve yoklamalarda aşağıdaki hususların tespiti halinde vergi dairesi mükellefin, mükellefiyet kaydını hiçbir işleme gerek kalmaksızın re’sen terk ettirir. Buna göre, re’sen terk müessesesi, belli şartların varlığı halinde vergi dairesi müdürlüğüne başkaca işleme gerek kalmaksızın kendiliğinden mükellefiyet kaydının silinmesine imkân tanımaktadır.
Ancak, şirketin tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmesi ile sona erer. Tüzel kişiliğin sona ermesi için de, tasfiye işlemlerinin eksiksiz tamamlanması gerekir. Şayet, tasfiye işlemleri gerektiği gibi tamamlanmamış ve tasfiyesi gereken hususlar eksik bırakılmışsa, tüzel kişilik ticaret sicilinden silinse bile, şirketinin yeniden ihyası sağlanarak, tüzel kişilik aleyhine açılacak davalar ile usulsüzlüğün giderilmesi mümkündür. Tasfiye süreci; ya tasfiye memuru atanarak, ya da şirket ana sözleşmesinde düzenleme var ise şirket ortaklarınca yerine getirilebilir.
Davada temsil ve husumet sorununun çözülebilmesi için münfesih olduğu bildirilen şirketin öncelikle tasfiye sürecine tabi tutulup tutulmadığı, tasfiye memuru atanıp atanmadığı, tasfiyenin tamamlanıp tamamlanmadığı, tasfiyenin tamamlanmasını müteakip sicilden terkin edilip edilmediğinin araştırılması gerekir. Araştırma sonucu tasfiye süreci başlamamış ise, şirketin faal olduğu kabul edilerek temsile yetkili kişi; tasfiye süreci başlamış ise temsile yetkili tasfiye memuru belirlenerek taraf teşkili sağlanmalıdır.
Tüzel kişiliğin sona ermesi için tasfiye işlemlerinin eksiksiz yapılmış olması gerekir. Şayet tasfiye işlemleri gerektiği gibi tamamlanmamış ve tasfiyesi gereken hususlar eksik bırakılmış ise, tüzel kişilik ticaret sicilinden silinse bile tüzel kişiliğinin sona erdiğinin kabulü olanaksızdır. Bu durumda, tüzel kişiliğin yeniden ihyasına gidilerek taraf teşkili sağlanmak suretiyle yargılamanın devamının sağlanması gerekir.
Örnek: İzmir Konak Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün mükellefi hakkında yapılan yoklamalar neticesinde yerinde bulunamadığından 07.07.2018 tarihinde mükellefiyeti re’sen terk ettirilmiştir. Re’sen terk işlemine istinaden mükellefiyeti 12.08.2018 tarihinde ticaret sicilinden terkin edilerek münfesih duruma düşmüştür. Vergi Dairesi, vergi alacağının tahsili amacıyla 27.10.2018 tarihinde şirket hakkında dava açmıştır.
Mükellefiyetin re’sen terk edilmiş olması tüzel kişiliğin son ermesi anlamına gelmez. Bu nedenle, tüzel kişiliği sona eren şirketin ihyası için tasfiye memurluğu ile Ticaret Siciline husumet yöneltilerek ayrı bir dava açılması için davacı tarafa uygun bir süre verilmeli, dava açıldığı takdirde bu davanın sonucu beklenmeli, tüzel kişiliğin yeniden ihyası halinde, taraf teşkili sağlanarak, sonucuna göre karar verilmelidir.
Örneğimizde; şirketin 07.07.2018 tarihinde re’sen terkin edildiği, bu durumda, taraf ehliyeti bulunmayan şirket aleyhine karar verilemeyeceği, şirket hakkında ihya yapılması için yasal prosedür işletilerek tasfiye memuru ataması ile davada temsilinin sağlanması gerekir.
Örnek: Yargılama devam ederken 09.10.2014 tarihinde davalı şirketin ticaret sicilinden re’sen terkin edildiği anlaşılmaktadır. Bu durumda öncelikle davacı tarafa ihya davası açarak davalı şirketin ticaret siciline tescilinin sağlanması için yetki ve süre verilmesi gerekirken, yargılamaya devam edilerek yazılı şekilde hüküm kurulması doğru görülmemiştir.[5] Şirketin ihyası ise, tasfiye memurları ve Ticaret Sicil Müdürlüğü davalı gösterilerek hasımlı dava açılarak talep edilir.[6]
6. Tasfiyesi sona eren şirketlerde yargı kararları örnekleri
İdarenin vergi alacağını tasfiye dönemine kadar kanuni temsilciden, tasfiye döneminde tasfiye memurundan isteyebilmesi mümkündür. Tasfiye döneminin tamamlanmasından sonra, tasfiyeden önceki döneme ait vergi borcunun, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10 uncu maddesinin son fıkrası uyarınca kanuni temsilciden istenmesi gerekmektedir. İhbarnamenin yükümlü şirket adına düzenlendiği, bu ihbarnameye karşı şirket adına, tasfiye döneminden önce şirketin yönetim kurulu üyesi daha sonra da tasfiye memuru olan şahıs tarafından dava açıldığı anlaşılmaktadır. Bu tarihte hukuken şirketin varlığından söz edilemeyeceği gibi ihbarnamenin tasfiye memuru hakkında hüküm ifade etmesi, salınan vergi ve cezadan sorumlu tutulması mümkün değildir.[7]
Limited şirket kaydının ticaret sicilinden silinmesinden sonra tasfiye dönem için kesilen cezanın tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen ödeme emrine karşı tasfiye memurunun açtığı davanın kabulü ile ödeme emrinin iptalinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.[8]
Yükümlü şirketin tasfiye dönemi ve sonrasında bu döneme ilişkin yasal işlemleri süresinde yerine getirdiği, tasfiye memurunun görevini tamamlayarak defter ve belgeleri tasfiyesi sona eren şirketin ortağına teslim ettiği, bu hususların davalı idarenin bilgisi dâhilinde gerçekleştiği, görevi ve sorumlulukları sona eren tasfiye memurundan istenen defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle yapılan tarhiyatta isabet bulunmadığı gerekçesiyle kaçakçılık cezalı katma değer vergisini kaldırmıştır.[9]
Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre, şirket tüzel kişilikleri, ticaret sicilinden silinmeleriyle sona erer. Bu tarihten sonra şirketin haklara sahip olması, borçlu kılınması, bunun sonucu olarak da münfesih şirket adına tarh ve tahakkuk işlemleri ile ihbarname düzenlenmesi mümkün değildir. [10]
Yükümlü şirketin tasfiyesinin sonuçlanarak hukuki varlığını sona ermişse de, bu durum şirketin sona ermesinden önceki dönemlere ait vergiye ilişkin ödevlerden dolayı, o dönemde şirketi temsile yetkili olan kişinin sorumluluğunu ortadan kaldırmayacağı gibi şirketi temsile yetkili kişi olarak şirket adına dava açma hakkını da ortadan kaldırmaz.[11]
Tasfiye dönemi tamamlandıktan sonra tüzel kişiliği sona eren münfesih şirket adına yapılan vergilendirme işlemlerinin hukuki geçerliliği olmadığından, düzenlenen ödeme emri hakkında bir karar verilmesi gerekirken, davanın ehliyet yönünden reddi kanuna aykırı değildir.[12]
Tasfiyenin sona ermesinden sonraki bir tarihte verilmesi gereken “Form Ba” ve “Form Bs” bildirim formlarının verilmemesi nedeniyle ceza kesilmesi kanun ve tebliğ hükümlerine uygun olmakla beraber, gerek Türk Ticaret Kanununun ilgili hükümleri ve gerekse 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10, 94 ve 333 üncü maddelerine göre özel usulsüzlük cezasına ait ihbarnamenin ilgili dönemde şirketin kanuni temsilcisi olan tasfiye memuru adına düzenlenerek yine aynı kişiye tebliğ edilmesi gerekmektedir.[13]
[1] 14.01.2011 tarih ve 27846 Sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
[2] 27.03.2018 tarih ve 30373 (2. Mükerrer) Sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
[3] İzmir Bölge Adliye Mahkemesinin 09.01.2018 tarih ve 2018/08 sayılı Kararı
[4] 12.05.2016 tarih ve 29537098-105[37]-52535 sayılı İç Genelge
[5] Yargıtay 23. Hukuk Dairesinin Esas No:2015/5182 Karar No:2016/4542
[6] Yargıtay 11. Hukuk Dairesinin Esas No: 2004/2150, Karar No: 2004/11648
[7] Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun T. 12.3.1999 E. 1998/159 K. 1999/154 kararı
[8] Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun 16.05.2003 tarih ve Esas No: 2003/311, Karar No: 2003/74
[9] Danıştay 11. Dairesinin 06.10.1999 tarih, Esas No: 1998/3229, Karar No: 1999/3437
[10] Danıştay 9. Dairesi 03.11.2010 tarih ve Esas No: 2008/6803, Karar No:2010/5846
[11] Danıştay 11. Dairesinin 15.10.1997 tarih ve Esas No:1996/5119, Karar No.1997/3571
[12] Danıştay 4. Dairesinin Esas No: 2004/639, Karar No:2005/578
[13] Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı 05.07.2007 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.18.02/32 sayılı Özelgesi