Promosyon Giderleri
Doğan ÇENGEL
Yeminli Mali Müşavir / Bağımsız Denetçi
dogancengel@beratymm.com
GİRİŞ
Türk Dil Kurumuna göre promosyon özendirme anlamına gelmektedir. Ticari hayatta ise etkili pazarlama yöntemlerinden biri olan promosyonu; bir malın yanında başka bir mal ya da hizmetin ayrıca bir bedel alınmaksızın verilerek satışları artırma çabası, mal ya da hizmet almaya özendirme olarak tanımlayabiliriz. Her ne kadar ayrıca bir bedel talep edilmese de promosyon ürünler, firmanın satışlarının artmasına ve faaliyet hacminin genişlemesine neden olur. Promosyon uygulaması kimi zaman aynı ürünün miktarının artırılması şeklinde olabileceği gibi kimi zamanda bir birinden bağımsız ürünlerin ayrıca bir ücret alınmaksızın müşteriye verilmesi şeklinde de olabilir. Bugünkü makalemizin konusu promosyon giderlerinin vergi mevzuatı açısından ele alınması olacaktır.
GELİR/KURUMLAR ve VERASET VE İNTİKAL VERGİSİ YÖNÜNDEN
Promosyon harcamaları gelir vergileri kanunlarında indirilecek giderler arasında özel olarak sayılmasa da Gelir Vergisi Kanununun 40/1. Maddesinde ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderin, safi kazancın tesbit edilmesi esnasında indirilmesinin kabul edileceği belirtilmiştir. Kurumlar Vergisi Kanununun 6.Maddesinde ise kurumlar vergisinin safi kazanç üzerinden hesaplanacağını, safi kazancın tespitinin ise Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hususu hüküm altına alınmıştır. Yapılan promosyon giderlerinin bu çerçevede indirim konusu yapılabilmesi için, giderlerle kazancın elde edilmesi ve idamesi arasında doğrudan ve açık bir illiyet bağının bulunması ve işin mahiyeti ve genişliği ile uygun olması şartıyla kurum kazancınızın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Gelir İdaresinin çeşitli tarihlerde verdiği özelgeler bu yönde olup kendisine promosyon verilen gelir/kurumlar vergisi mükellefleri promosyonu kayıtlarına gelir olarak alacaklardır (Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının 30.09.2016 Tarihli, 64597866-125[8-2016]-17408 Sayılı Özelgesi).
Ayrıca belirtilmesi gereken bir husus da bankalarca çalışanlara verilen maaş promosyonlardır. Maaş promosyonlarının bankalar tarafından doğrudan çalışanlara puan veya nakit olarak ödenmesi ya da promosyon anlaşması yapılan kuruma ödeme yapılması ve bu ödemelerin gelir olarak kaydedilmeden çalışanlara aynen aktarılması durumunda, banka ile çalışanlar arasında işçi-işveren ilişkisi olmadığından ve ödeme yapan kurum aracı durumunda olacağından, bu türden ödemelerin ücret olarak değerlendirilmesi mümkün değildir.
Ancak promosyon ödemelerinin banka tarafından doğrudan iktisadi faaliyeti olan kurumlara yapılması ve yapılan ödemelerin kazanca dahil edilmesi durumunda, ilgili kurum tarafından çalışanlara yapılan ödeme banka promosyonu olma niteliğini kaybetmiş olacağından ücretlerin vergilendirilmesine ilişkin hükümlere göre değerlendirilecektir.
Ayrıca bankalar, kendilerinden maaş alan personele kredi temin etme, kredi kartı verme, havale ve EFT işlemlerinin yapılması gibi bankacılık işlemlerinin bankalarında gerçekleştirilmesini sağlamak suretiyle ve hesaplardaki atıl parayı kullanarak ticari faaliyetlerini genişletmeyi ve ticari kazanç elde etmeyi amaçlamaktadır. Dolayısıyla, bankalar tarafından yapılan protokol çerçevesinde söz konusu kurumlarda çalışan personele promosyon adı altında yapılan ödemeler ivazsız bir intikal niteliği taşımadığından, veraset ve intikal vergisi kapsamında değerlendirilemez (4 Numaralı VİV Sirküleri).
KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN
KDVK’nın 2.maddesinde teslim, 3.maddesinde ise teslim sayılan haller sayılmış olup ticari bir işletmenin yaptığı bedelsiz teslimlerde KDV’nin konusuna girmektedir. Özelinde ise promosyon konusu KDVKUGT’nin I/B-10.1 maddesinde ele alınmıştır. Tebliğde firmaların iktisadi faaliyetini genişletme, emsal işletmelerle rekabet edebilme, üretim veya satışını yaptıkları mallara olan talebi koruma veya artırma amacıyla bir malın yanında başka bir mal verilmesi şeklinde gerçekleşen işlemlerde, promosyon ürünü açısından bir bedelsiz teslim söz konusu olmayacağından, firmanın genişleyen faaliyetiyle bağlantılı olarak işletmede yaratılan katma değer artacağından bu nedenle de firmanın yarattığı katma değer içerisinde vergilenen promosyon mallarının müşterilere verilmesi sırasında KDV hesaplanmayacağından bahsetmiştir. Yüklenilen KDV ise indirim konusu yapılabilir. Ancak farklı KDV oranı uygulamasının neden olduğu haksız rekabeti ortadan kaldırmak amacıyla Maliye Bakanlığı kendisine verilen yetki ile bir takım düzenlemeler yapmıştır.
Aşağıdaki her iki durumda da promosyon mallara ilişkin olarak yüklenilen vergi, öncelikle “indirilecek KDV” hesabına alınır.
1- Satışı yapılan mala ait KDV oranına eşit veya daha düşük oranda olması halinde promosyon ürünü için yüklenilen KDV’nin tamamının indirim konusu yapılabilir.
Bu durumda promosyon mallarının alımı, imal veya inşası ile her hangi bir bedel alınmaksızın müşterilere verilmesi işleminin aynı dönemde veya farklı dönemlerde gerçekleşmesi, bu mallarla ilgili olarak yüklenilip indirim konusu yapılacak KDV açısından bir önem taşımaz.
2- Promosyon ürünün satışı yapılan malın tabi olduğu KDV oranından yüksek olması halinde ise yüklenilen KDV’den, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısmın indirim konusu yapılması, kalan kısmın gelir veya kurumlar vergisi açısından gider veya maliyet olarak dikkate alınması gerekir.
– Promosyon olarak verilen malların alımı, imal veya inşası ile ayrıca bir bedel tahsil edilmeksizin müşterilere verilmesi işleminin aynı dönemde gerçekleşmesi halinde, bu mallarla ilgili olarak yüklenilen ve öncelikle “indirilecek KDV” hesabına alınmış olan KDV’den, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısım dışındaki tutar, “indirilecek KDV” hesabından çıkarılarak gider hesaplarına intikal ettirilir.
– Promosyon ürününün satın alındığı ya da işletmede imal veya inşa edildiği dönemden sonraki dönemlerde müşterilere verilmesi halinde bu ürünlerle ilgili olarak malların satın alındığı, imal veya inşa edildiği dönem beyannamesinde “indirilecek KDV” olarak beyan edilen tutardan, satışı yapılan malın tabi olduğu orana isabet eden kısmın düşülmesinden sonra kalan tutar, ürünlerin ayrıca bir bedel alınmaksızın teslim edildiği dönem beyannamesinin “İlave Edilecek KDV” satırına dahil edilerek beyan edilir ve aynı miktar gider veya maliyet hesaplarına alınır.
Promosyon ürünü için yüklenilen vergiden indirim konusu yapılacak kısım;
Promosyon ürünü için yüklenilen vergi tutarı x (Satışı yapılan malın tabi olduğu oran/Promosyon ürününün tabi olduğu oran)
formülü ile hesaplanır, artan kısım gider veya maliyet olarak dikkate alınır.
Örneğin meşrubat ticareti yapan bir firma meşrubatlarla birlikte dağıtılmak üzere 1.000 TL bedelli 180 TL KDV’si olan 500 adet bardağı Ekim 2018 döneminde almış ve tamamını yine bu dönemde meşrubat alanlara bedelsiz vermiştir. Meşrubatın KDV oranı %8, bardakların ise %18’dir. Öncelikle bardak alımına ilişkin yüklendiği 180 TL’yi indirilecek KDV hesabına alacak daha sonra ise 100 TL’yi KDV beyanında ilave edilecek KDV satırına dahil ederek bu tutarı GV/KV açısından gider/maliyet kaydedecektir.
Promosyon bardakların 250 adetini Ekim 2018 döneminde dağıtmış olsaydı alıma ilişkin yüklendiği KDV’nin tamamını yani 180 TL’yi Ekim 2018 döneminde indirim konusu yapacak ancak ilave edilecek KDV satırına 50 TL ekleyerek gider/maliyet kaydedecekti. Kalan 50 TL ise teslimatın yapıldığı dönemlerde ilave edilecek KDV satırına eklenerek gider/maliyet kaydedilecektir.
Her iki durumda da bardak teslimleri promosyon kapsamında olduğundan fatura düzenlenmesine ve ayrıca KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır.
Öte yandan, promosyon ürünü olarak verilen malların alışı sırasında yapılan diğer giderlere ilişkin yüklenilen KDV genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılır.
KDVUGT’nin I/B-10.2. maddesinin son paragrafında ise bu ürünleri bedelsiz olarak alan kişi ve kuruluşların, söz konusu malları gerçek usulde KDV mükellefi olarak ticari bir işleme konu etmeleri halinde, bu teslim işlemi KDV’ye tabi olup malın ait olduğu oran üzerinden vergi hesaplanması gerektiği belirtilmiştir. Yukarıdaki örnekten hareketle meşrubat ve promosyon bardakların marketlere teslim edilmesi ve marketlerce bardakların meşrubatlardan bağımsız olarak ayrıca bir bedel karşılığında müşterilere satılması halinde marketler tarafından fatura/yazar kasa fişi düzenlenmeli ve KDV hesaplanmalıdır.
Yukarıda gelir/kurumlar ve veraset ve intikal vergisi kanunu çerçevesinde ele alınan, bankalar tarafından verilen maaş promosyonlarının KDVK açısından değerlendirilmesinde ise durum; personelinin maaşlarının bankaya yatırılması işlemine bağlı olarak banka tarafından personele yapılacak promosyon ödemeleri KDV’ye tabi olmadığı ancak promosyon ödemeleri üzerinden mükellef işveren tarafından komisyon alınması veya promosyon ödemesinin bir kısmının mükellef işverene yapılması halinde ise promosyon ödemesi veya söz konusu komisyon tutarı üzerinden düzenlenecek genel oranda (%18) KDV hesaplanması gerektiği şeklindedir (Samsun Vergi Dairesi Başkanlığının 07.04.2014 Tarihli, 13649056-120[61-2013/ÖZE-01]-35 Sayılı Özelgesi).
VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 229 uncu maddesinde, “Fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır.” hükmü, 230 uncu maddesinin (5) numaralı bendinde ise “…Malın alıcıya teslim edilmek üzere satıcı tarafından taşındığı veya taşıttırıldığı hallerde satıcının, teslim edilen malın alıcı tarafından taşınması veya taşıttırılması halinde alıcının taşınan veya taşıttırılan mallar için sevk irsaliyesi düzenlemesi ve taşıtta bulundurulması şarttır. Malın, bir mükellefin birden çok iş yerleri ile şubeleri arasında taşındığı veya satılmak üzere bir komisyoncu veya diğer bir aracıya gönderildiği hallerde de, malın gönderen tarafından sevk irsaliyesine bağlanması gereklidir.” hükmü yer almaktadır.
Numune/promosyon malların numune/promosyon olduğuna dair şerh düşülmek suretiyle sevk irsaliyesi düzenlenmesi gerekmekte olup, fatura düzenlenmesine gerek bulunmamaktadır (Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığının 03.07.2014 Tarihli, 64950229-105[Mük.257-2014/5]-5119 Sayılı Özelgesi). Promosyon ürün karşılığında bir bedel borçlanılmaması hali dikkate alındığında fatura düzenlenmemesi hususu yerinde olmakla birlikte fatura düzenlenmesi halinde ise ürünün promosyon ve bedelsiz olduğu faturada belirtilmesi gerekir.
Fatura düzenlenmesi konusunda genel durum yukarıda ifade edildiği gibi olsa da tescile tabi (motorlu taşıt gibi) hediyeler/promosyonlar için müşteri adına fatura düzenlemesi gerekmektedir (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 24.07.2014 Tarihli, 11395140-105[229-2012/VUK-1- . . .]–1948 sayılı özelgesi).
SONUÇ
Promosyon harcamaları GVK 40/1. Maddesi ile KVK’nın 6.maddesi gereği ticari kazançla ilgili, ticari teamüllere uygun ve işin genişliğiyle orantılı olması kaydıyla gider kaydedilebilir.
KDVK açısından ise promosyon ürünlerinin tesliminde KDV hesaplanmaması gerekmektedir. Ancak promosyon ürünleri bedelsiz olarak alan kişi ve kuruluşların, söz konusu malları gerçek usulde KDV mükellefi olarak ticari bir işleme konu etmeleri halinde, bu teslim işlemi KDV’ye tabidir. Promosyon ürünlerin satın alınması, inşaası/imali durumunda yüklenilen KDV indirim konusu yapılır. Satışı yapılan ürünün KDV oranının promosyon ürünün KDV oranından düşük olması halinde fark GV/KV açısından gider/maliyet kaydedilerek ve teslimin yapıldığı dönem KDV beyannamesinde ilave edilecek KDV satırına eklenecektir.
VUK açısından ise promosyon ürünleri için sevk aşamasında irsaliye düzenlenecek olup irsaliyeye ürünlerin promosyon olduğu şerhi düşülmelidir. Bu teslimler için ayrıca fatura düzenlenmesine gerek bulunmamaktadır. Ancak promosyon konusunun tescile tabi bir eşya (motorlu taşıt gibi) olması halinde fatura düzenlenmelidir.
Özel bir durum olan maaş promosyonlarında ise durum, promosyonun bankalarca direkt çalışanlara aktarılması halinde veya aynı tutar üzerinden mükellef işverenlerce çalışanlara aktarılması durumunda çalışanlar açısından ücret geliri niteliğinde değildir. Ayrıca Veraset ve İntikal Vergisinin konusuna girmemekte ve KDV’ye de tabi olmamaktadır. Ancak alınan promosyonların mükellef işverenlerce gelir kaydedilerek bir kısmının işçiye aktarılması halinde ücret niteliği kazanması, işverenin komisyon alması ya da bir kısım promosyonun çalışanlara aktarılması halinde ise bu komisyon için fatura düzenlenerek gelir kaydedilmesi ve KDV hesaplanması gerekmektedir.
Kaynakça
– 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu,
– 5520 Kurumlar Vergisi Kanunu,
– 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ve Uygulama Genel Tebliği,
– 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu,
– Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu 4 Numaralı Sirküleri,
– Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının 30.09.2016 Tarihli, 64597866-125[8-2016]-17408 Sayılı Özelgesi,
– Samsun Vergi Dairesi Başkanlığının 07.04.2014 Tarihli, 13649056-120[61-2013/ÖZE-01]-35 Sayılı Özelgesi,
– Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığının 03.07.2014 Tarihli, 64950229-105[Mük.257-2014/5]-5119 Sayılı Özelgesi