Vergi Borçlarını Yapılandırma ve Borcun Niteliğinin Değişmesi – M. Bahadır ALTAŞ, YMM

Tarih: 2 Temmuz 2018 / 15:00Kategori: Makaleler

Vergi Borçlarını Yapılandırma ve Borcun Niteliğinin Değişmesi

Mustafa Bahadır ALTAŞ
Yeminli Mali Müşavir
[email protected]

Ülkemizde vergi yükü ciddi bir sorun, ancak kamu gelirleri olarak toplanan vergilerin vatandaşa adil ve eşit dağılmaması daha da önemli bir konudur. Her seçim döneminde gündeme gelen vergi aflarının seçim rüşvetine dönüştüğü bir sistemde amacı dışına çıkan uygulamalar mükelleflerin vergiye uyumunu olumsuz etkileyerek, kayıt dışını teşvik edip, vergi bilincinin (ahlâkının) kayıp olmasına neden olmaktadır. Vergi afları ve yeniden yapılandırma gibi yasal düzenlemeler yapılırken, bu düzenlemenin mevcut sistemde uygulanmakta olan yasalarla birlikte değerlendirilmesi büyük önem arz eder.

Vergi affı ve vergi borçlarının yeniden yapılandırılması sonrasında, yapılandırılan bu vergi borçlarının yasal sonuçlarının değerlendirilmesi yapmak artık bir zorunluluk olmuştur.

Vergi borçlarının (kamu alacağı) ödenmesi konusunda 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun‘la düzenleme yapılmıştır. Yasada yer alan Limited şirketlerin amme borçları başlıklı 35.maddesi (Limited şirket ortakları, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar. Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur. Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.) ile Kanuni Temsilcilerin Sorumluluğu başlıklı Mükerrer 35.maddenin (Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacakları, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu Kanun hükümlerine göre tahsil edilir. Bu madde hükmü, yabancı şahıs veya kurumların Türkiye’deki mümessilleri hakkında da uygulanır.Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını kaldırmaz. Temsilciler, teşekkülü idare edenler veya mümessiller, bu madde gereğince ödedikleri tutarlar için asıl amme borçlusuna rücu edebilirler.) ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunun Kanuni Temsilcilerin Ödevi başlıklı 10.Maddesi (Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, Vakıflar ve cemaatlar gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirilir…) uygulanmasında ciddi sorunlar yaşanmaktadır.

Son yıllarda uygulama konulan vergi afları ve yeniden yapılandırma uygulamalarıyla 6183 Sayılı Yasada ve 213 Sayılı Kanun’da yer alan; tüzel kişiliklerde kanuni temsilcinin sorumluluğu ile vergi borcunun doğduğu dönemdeki şirket ortakları yerine yeni kanuni temsilciler ile şirketin yeni ortakları kendi döneminde yeniden yapılandırma imkanından yararlanılması halinde borcun nitelik değiştirdiği. Artık ilgili dönemde temsilci olanların değil, uygulama konusu olan yeni kanundan faydalananların kanuni temsilci sıfatıyla veya şirket ortağı olarak bu borçtan sorumlu tutulabileceği yönünde olması gerektiği bundan sonraki süreçte hep tartışma konusu olacaktır.

Çünkü; borçlar hukukunda borcun yenilenmesi, borcu sona erdiren nedenlerden biri olarak kabul edilmektedir. Vergi borçlarının yeniden yapılandırılması (borcun yenilenmesi), alacaklı vergi idaresi ile borçlu mükellef arasında yapılan yeni bir borç sözleşme şeklinde gerçekleşir. Başka bir ifadeyle bu bir “yenileme sözleşmesi” hükmündedir. Bu sözleşme, alacaklı ve borçlu tarafların 3.bir kişi (kefil) olmadan eski borcun yerine yeni şartlarda oluşan yeni borcu kabullenme iradelerinin beyanıdır.

Örnek vermek gerekirse; Ocak-2015 Dönemi’nde tahakkuk eden 10.000,00 TL’lik bir vergi için 30 Haziran 2018 tarihine kadar hesaplanan gecikme zammı/faizi 5.740,00 TL. ile birlikte toplam 15.740,00 TL ödenmesi gerekirken af ve yapılandırma kanunu kapsamında gecikme zammı ve faizi yerine Yİ-ÜFE hesaplama sonuçları bu tutar anapara+ Yİ-ÜFE olarak toplamda 10.919,00 TL olarak hesaplanıp mükellefin talebi doğrultusunda 18 aya kadar yasada belirlenen erteleme katsayısı ile hesaplanan tutar üzerinden aylık 697,60 TL olmak üzere Toplam 12.556,80 TL olarak ödenecek şeklinde yeni bir vergi borcu itfa tablosu hazırlanmakta ve işleme alınmaktadır.

Bu nedenle vergi borçlarının yenilenmesinin hukuki niteliğinin tartışılması; hukukta yer alan ve genel kabul görmüş kural içinde vergi kanunlarında ve 6183 Sayılı Kanun’da yer alan müteselsil sorumluluk kapsamında yeniden yapılanma imkanı olan vergi/müteselsil borçların da yenilenmesi halinde eski borçlunun sorumluluğunun ortadan kalkıp kalkmadığının bir sonuca kavuşturulması gerekmektedir.Yenilemenin hukuki niteliğinin sonucu olarak yapılandırma işlemiyle birlikte eski borcun ortadan kalması ve yeni bir borcun oluşmasıdır. Bu işlem sözleşmeye dayalı alacaklı ve borçlu acısından bir tasarruf işlemidir.

Özellikle son on yılda uygulamaya giren; vergi affı ve yapılandırma kanunlarının doğurduğu hukuki sonuç sonrasında ilgili vergi daireleri tarafından gönderilen ödeme emirlerine karşı açılan davalarda hem yerel hem de ulusal yargıda niteliği değişen bu borçlar için “borcun …… kanun kapsamında yeniden yapılandırılması sonucunda konusu kalmayan istem hakkında karar verilmesine yer olamadığı” yönünde kararlar verilmektedir.

Yapılandırma işlemi bozulan vergi borçlarının tahsili için, verginin doğdu dönemde ortak veya kanuni temsilci olan kişilere ödeme emri göndermesi veya takip işlemi başlatması bu işlemin hukuki geçerliliğinin olup olmadığı konusunda ciddi endişelere neden olmaktadır. Şöyle ki; kanun kapsamında yapılandırma işlemiyle birlikte eski borcun ortadan kalması ve yeni bir borcun oluşması sonucunda verginin doğdu dönemde ortak veya kanuni temsilci olan kişiler yönünden vergi borcu için müteselsil sorumlulukta ortadan kalkmış olması gerekir. Vergi hukukunda yer alan geriye yürümezlik ilkesi gereği alacaklı vergi idaresi ile borçlu mükellef arasında yapılan yapılandırma işlemi “yenileme sözleşmesi” hükmünde olup niteliği değişen borcun doğdu dönem yenileme sözleşmesinin yapıldığı tarih olarak dikkate alınmalıdır.

Bu durum 6183 Sayılı Kanun’un 48.maddesinde yer alan; tecil uygulaması ve 7020 Sayılı Kanun’la eklenen ve 01.01.2018 tarihi itibariyle yürürlüğe giren; ‘Vergiye Uyumlu Mükelleflerin Borçlarının başlıklı 48/A maddesi’ de bundan sonraki dönemde tartışma yaratacaktır.

Vergi dairelerinin yasal güvence altına alınmış kazanılmış hakları yok sayarak geçmişe yönelik düzenleme getirmesi sebebiyle hukuki güvenlik ilkesini ihlal ettiğinden, hukuk devleti ilkesini öngören Anayasanın 2. maddesine açıkça aykırılık teşkil edecektir.

Hukuk devletinde devlet sadece yasaları çıkarmaz, bu kurallara uygun davranır. Hukuk devleti ilkesi kendi içerisinde aşağıdaki ilkelerin geçerli olması sonucunu doğurmaktadır. Bu ilkeler: