Site icon Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri

Gider Yazamazsın! (Ertelenen Sigorta Primi) Özelgesi Üzerine Değerlendirme

Mustafa Bahadır ALTAŞ

Gider Yazamazsın Ertelenen Sigorta Primi Özelgesi

Mustafa Bahadır ALTAŞ
Yeminli Mali Müşavir
mba444@mynet.com

Yanlışı Değil, Doğruyu Savunalım.

İnsan yaşamında doğrular ve yanlışlar geleceğin inşasında hep dönüm noktası olmuştur. Dört yanlışın bir doğru götürdüğü sınav sistemli hayatımızda hiçbir zaman iki yanlış bir doğru etmemiştir.

Gün geçmiyor ki birbiriyle çelişen bir yasal düzenleme çıkmasın. Yayınlanan özelgelerin, genelgelerin, tebliğlerin çelişkisine, bir de bunların aksi yönde verilen mahkeme kararları da eklenince muhasebe mesleğini icra edenlerin ya filozof olması ya da bir sihirbaz olması gerekliliği kaçınılmaz bir durum oluyor. Şüphesiz ki insan düşünebildiği ölçüde insan olma becerisini sergileyebilir. Akıl tutulmasının yaşandığı bir süreçte sağlıklı düşünmek ne kadar mümkün olabilir?

Bilindiği üzere muhasebe bilimi belirli ilkelerin gerçek olaylara kendi sistematiğinde uygulanıp ekonomik olayların doğru raporlanmasıdır. Ancak bu süreç sırf bir belge kayıt düzeni olmaktan ziyade muhasebecilerin değerlendirme ve yorumunu da içermektedir. Hazırlanan raporların sonuçları kullanıcılarını düşünmeye ve karar almaya yönlendirir. Bu nedenle muhasebe kayıtlarının tutulması bir bilim olduğu kadar kullanılan teknikleri nedeniyle de bir sanattır.

Yazımızda;  6770 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Emekli Sandığı Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 28 inci maddesinde; 2016 yılı Aralık, 2017 yılı Ocak ve Şubat aylarına ait sigorta prim tutarlarını, sırasıyla 2017 yılı Ekim, Kasım ve Aralık ayları içerisinde Kurumca belirlenecek tarihe kadar ödemeleri halinde bu aylara ilişkin primler süresinde ödenmiş sayılır. Şeklinde yapılan düzenleme sonrasında Mersin Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü tarafından ödemesi ertelenen SGK primlerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınmayacağı konusunda 11.04.2017 tarih ve 18008620-125[2017-721-1]-16071 sayılı vermiş olduğu özelgenin doğruluğu tartışmaya açılarak kamuoyu ve meslek camiası tarafından değerlendirilmesi ele alınmıştır 

Mevzuata ilişkin düzenlemeler

3568 sayılı yasanın 2. maddesinde Muhasebe Mesleğin Konusu “ Genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince, defterlerini tutmak, bilanço kâr-zarar tablosu ve beyannameleri ile diğer belgelerini düzenlemek ve benzeri işleri yapmak.” şeklinde tanımlanmıştır.

 Muhasebenin Temel İlkeleri ise

olarak tanımlanmıştır. Ekonomik olayların kayıt altına alınarak, finansal tablolar halinde raporlanması bu çerçevede şekillenmektedir. Finansal tabloların hazırlanmasında ve sunulmasında işletmeler tarafından kullanılan belirli esaslar, ilkeler, gelenekler, kurallar ve uygulamalar ise muhasebe politikalarını oluşturmaktadır.

Gerek Türkiye Finansal Raporlama Standartları, gerek de Türkiye Muhasebe Standartları kapsamında

Finansal tabloların hazırlanmasında ve sunulmasındaki temel dayanaklardır. Finansal tabloların gerçeğe uygun sunuluşu ve Türkiye muhasebe standartları ile uyumu konusunda aşağıda yer alan tanımlar; muhasebenin kendi sistematiğinde, işlemlerin gerçeğe uygun ve doğru olarak raporlanmasını gerekli ve zorunlu kılmaktadır.

Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve

– Tahakkuk esasına göre yansıtılan finansal performans Tahakkuk esaslı muhasebeleştirme uyarınca, işlemler ile diğer olaylar ve durumların raporlayan işletmenin ekonomik kaynakları ve hakları üzerindeki etkileri, bu etkilerin gerçekleştiği dönemde gösterilir. Nakit girişleri ve ödemelerin farklı bir dönemde gerçekleşmiş olması bu durumu etkilemez. Tahakkuk esaslı muhasebeleştirmenin önemi, raporlayan işletmenin ekonomik kaynakları ve hakları ile bunlarda belirli bir dönemde meydana gelen değişimlere ilişkin bilginin, işletmenin geçmiş ve gelecekteki performansının değerlendirilmesinde sadece döneme ait nakit girişleri ve ödemelerine ilişkin bilgiye nazaran, daha iyi bir temel sağlamasından kaynaklanır.

– Gerçeğe uygun şekilde sunum Finansal raporlarda, ekonomik olaylar kelimelerle ve sayılarla ifade edilir. Finansal bilginin kullanıcılara faydalı olabilmesi için ilgili olayları sunması yeterli değildir. Ayrıca açıklamayı amaçladığı ekonomik olayları gerçeğe uygun bir şekilde sunmalıdır. Gerçeğe uygun bir sunumun, tam anlamıyla sağlanabilmesi için üç özelliğe sahip olması gerekir. Buna göre sunum tam, tarafsız ve hatasız olmalıdır. Tabiidir ki, kusursuzluğa nadir olarak erişilebilir. Oluşturulan Finansal Raporlama Standartları ile bu özelliklerin mümkün olduğunca en üst seviyeye çıkarılması hedeflenmektedir.

Bağımsız Denetim Standardı

–  Finansal Tabloların Denetimi 

Denetimin amacı, hedef kullanıcıların finansal tablolara duyduğu güven seviyesini artırmaktır. Bu amaca, finansal tabloların tüm önemli yönleriyle geçerli finansal raporlama çerçevesine uygun olarak hazırlanıp hazırlanmadığına ilişkin denetçi tarafından verilen görüşle ulaşılır. Genel amaçlı çerçevelerin çoğunda söz konusu görüş, geçerli finansal raporlama çerçevesine uygun olarak finansal tabloların tüm önemli yönleriyle gerçeğe uygun bir biçimde sunulup sunulmadığı veya doğru ve gerçeğe uygun bir görünüm sağlayıp sağlamadığı hakkındadır. BDS’lere ve ilgili etik hükümlere uygun olarak yürütülen bir denetim, denetçinin bu görüşü oluşturmasını sağlar.

Yukarıda yer alan düzenlemeler temelde finansal raporların hazırlanmasında dönemsellik ilkesini, özün önceliği ile olayın gerçeğe uygunluğunu olmasa olmaz kabul etmiştir. Finansal tabloların raporlanmasında Vergi, Tek Düzen Hesap Planı, Türkiye Muhasebe Standartları ve Sermaye Piyasası mevzuatında dönemsellik ilkesi önemli bir yer almıştır.

Vergi Mevzuatında Dönemsellik İlkesi – Ticari Kazancın Tespiti

213 sayılı Vergi Usul Kanunun hesap dönemi başlıklı 174 maddesinde; defterler hesap dönemi itibariyle tutulur. Kayıtlar her hesap dönemi sonunda kapatılır ve ertesi dönem başında yeniden açılır. Hesap dönemi normal olarak takvim yılıdır. denilmektedir. Ayrıca 283 ve 287 maddelerinde dönemsellik ilkesi gereğince gider yönünden “Gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderler ile cari hesap dönemine ait olup da henüz tahsil edilmemiş olan hasılat, mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerlenir…” şeklinde gelir yönünden ise “Gelecek hesap dönemlerine ait olarak peşin tahsil olunan hasılat ile cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler  mukayyet değerleri üzerinden pasifleştirilmek suretiyle değerlenir.” şeklinde düzenlemeye yer verilerek gelir ve giderin dönemsel/tahakkuk ilkesi esası kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunun Bilanço Esasında Ticari Kazancın Tespiti başlıklı 38.maddesinde ‘bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet farktır.’ Şeklinde tanımlanmıştır. İşletme Hesabı Esasında Ticari Kazancın Tespiti başlıklı 39.maddesinde ise ‘İşletme hesabı esasına göre ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hâsılat ile giderler arasındaki müspet fark’ olarak tanımlanmıştır. (Elde edilen hâsılat, tahsil olunan paralarla tahakkuk eden alacakları; giderler ise, tediye olunan ve borçlanılan meblağları ifade eder.)

6102 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun Safî Kurum Kazancı başlıklı 6. maddesinde; “kurumlar vergisi birinci maddede yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır.”

şeklinde bir düzenleme yer alırken, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun Beyan esası başlıklı 14. maddesinin birinci fıkrasında ise “… Beyanname ilgili bulunduğu hesap döneminin sonuçlarını içerir…” denilmektedir. Ayrıca aynı Kanun’un 16. maddesinde; “…kurumlar vergisinde vergilendirme dönemi hesap dönemidir…”  denilmektedir.

Basit bir ifadeyle “Tahakkuk Esası” gelir ve giderlerin gerçekleştiği tarihte ilgili oldukları dönemin finansal tablolarında yer alması şeklinde ifade edilirken; vergi mevzuatımızda tahakkuk ilkesi, gelir ve giderlerin tahsil edildikleri veya ödendikleri döneme bakılmaksızın, maliyet veya tutar itibariyle kesinleştikleri dönemin gelir ve gideri olarak dikkate alınmasını ifade etmektedir. GVK’nın 39. maddesine yer alan açıklamaya göre; kazancın tespitinde ödeme veya tahsilâtın önemli olmadığı, hâsılatın “gelir” olarak, giderin “gider” olarak dikkate alınabilmesi tahakkuk etmesinin gerekli ve yeterli olduğu anlaşılmaktadır.

Vergi mevzuatında yer alan tahakkuk esasının temel amacı kar/zararın belirlemekte dönemsellik ve özün önceliği ilkesini esas alınarak kamu için ödenecek verginin doğru hesaplanmasıdır.

Vergi Usul Kanununda Vergi Kanunlarının Uygulanması ve İspat Hakkındaki Düzenleme Vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır. Düzenlemesinden hareketle idarenin ekonomik gerekçelere dayanarak yaşanan sorunu çözmek ve sıkıntıları gidermek için almış olduğu kararları uygularken kanunların konuluş maksadı ve amacının ne olduğu göz ardı edilmemelidir.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunun Ticari Defterler ve Defter Tutma Yükümlülüğü

Türk Ticaret Kanunun Ticari Defterler ve Defter tutma yükümlülüğü bölümünde altında yer alan “Bu Kanuna tabi gerçek ve tüzel kişiler, 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun defter tutma ve kayıt zamanıyla ilgili hükümleri ile aynı Kanunun 175 inci ve mükerrer 257 nci maddelerinde yer alan yetkiye istinaden yapılan düzenlemelere uymak zorundadır. Bu Kanunun defter tutma, envanter, mali tabloların düzenlenmesi, aktifleştirme, karşılıklar, hesaplar, değerleme, saklama ve ibraz hükümleri 213 sayılı Kanun ile diğer vergi kanunlarının aynı hususları düzenleyen hükümlerinin uygulanmasına, vergi kanunlarına uygun olarak vergi matrahının tespit edilmesine ve buna yönelik mali tabloların hazırlanmasına engel teşkil etmez.” hükmü dikkate alındığında VUK’a göre tutulan kayıtlar üzerinden yine VUK’a göre de matrahın belirlenmesi gerekmez mi?

Vergi Yargısı ve İçtihatları Birleştirme Kurulu Kararı (21 Nisan 1992 tarih ve 21206 sayılı R.G.’ de yayınlanmıştır.)

E.1990/3 ve K.1992/1 nolu işçi ücretlerinden kesilerek Sosyal Sigortalar Kurumuna ödenmesi gereken, işveren ve işçi sigorta primlerinin, tahakkuk ettirildikleri yılda gider yazılacağı hk.

Kararın gerekçesinin son bölümünde; “Sigorta primi gibi, tahakkuk ettiği andan itibaren, 506 sayılı Yasada öngörülen süre içerisinde borçlunun kendi rızası ile veya daha sonra yasal yollarla mutlaka ödemek zorunda olduğu, diğer borçlarından farkı olmayan bir borcun, yalnızca yasanın sözüne bağlı kalınarak ödenmemiş olduğundan bahisle, tahakkuk ettiği yılda gider yazılmamasını kabul etmek, Gelir ve Kurumlar Vergisi ve Vergi Usul Kanununun genel ilkelerine ters düşecek ve muhasebe yönünden de zorluklara neden olacaktır. Açıklanan nedenle Sosyal Sigortalar Kurumu’na ödenmesi gereken işveren ve işçi sigorta primlerinin tahakkuk ettirildikleri yılda gider yazılması gerekir.”

Yanlıştan Doğru Üretmek, Bir Anlamda Yanlışı Onaylamaktır.  

Mersin Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü yasaların zaman bakımından uygulanması prensibini yok sayarak verdiği özelge ile yanlış bir karar vermiştir. 6770 sayılı yasanın 28. maddesinde yapılan düzenleme 5510 sayılı Kanuna geçici 72. madde ile 5510 sayılı yasanın primlerin ödenmesi başlıklı 88. maddesinde yer alan;

87 nci maddenin birinci fıkrasının (c) ve (d) bentlerinde belirtilen yükümlüler, her aya ait primleri ilgili ayı takip eden ayın sonuna kadar kuruma öderler. Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarları, gelir vergisi ve kurumlar vergisi uygulamasında gider yazılamaz.

Hükümlerini bu düzenlemeye münhasıran Aralık-2016 ve Ocak/Şubat- 2017 dönemleri için 6770 sayılı kanunun 28. maddesinde yer alan “Kurumca belirlenecek tarihe kadar ödemeleri halinde bu aylara ilişkin primler süresinde ödenmiş sayılır.”  Hükmü ile zimmi yürürlükten kaldırmıştır.

Vergi hukukunda aynı olaya uygulanacak iki yasa hükmü arasında bağdaşmazlık varsa, yeni tarihli kanunun, eski tarihli kanunu yürürlükten kaldırdığı kabul edilir. (Bu işlemde özel-genel kanun kıyaslaması yapılmamalıdır. Düzenleme 5510 sayılı kanun içinde yapılmıştır) 

Vergilendirmede olayların gerçek mahiyeti esas olduğuna göre; vergi idaresinin haksız bir vergilemeye yol açacak yaklaşımını tasvip etmek mümkün değildir.  Çünkü yürürlükteki yasal mevzuat kanunda açık bir hüküm yoksa yapılan işlemin lafzı ve ruhu ile konuluş amacına uygunluğu dışında vergi idaresine VUK Madde 3’e göre vergilendirme yorumu yapma ve takdir etme yetkisi vermemektedir.

Bu Peşin Kabullenme Neden?  (Yazılmazlar Korosu)

Muhasebe biliminin kendi sistematiğinde oluşturduğu kavramsal çerçeve ve ilkeler doğrultusunda

finansal bilginin kullanıcılara sadece sunması yeterli değildir. Finansal raporların kaynağı olan ekonomik olayları gerçeğe uygun bir şekilde sunması öncelikli olmalıdır.

6770 sayılı yasanın gerekçesinde yapılan düzenlemenin ; “…yatırım ortamının iyileştirilmesi, işlem maliyetlerinin düşürülmesi, işletmelerin büyümelerinin teşvik edilmesi suretiyle yatırım, üretim ve istihdamın arttırılması…”  şeklinde izah edilmiş olup yapılan düzenlemenin amacı devlet tarafından işverenlere prim erteleme yoluyla belirli bir süre için finansal teşvik desteğidir.

Bu uygulamadan başka bir anlam çıkarmak, işletmelerin ihtiyaç duyduğu finansman ihtiyacını karşılamak üzere yapılan prim ertelemesi düzenlemesi amacı dışına çıkacak ve fayda beklenen bir işlem işverenlere külfet olarak dönecektir. Mersin Vergi Dairesi Başkanlığı’nın bu konuda 11.04.2017 tarihinde vermiş olduğu ‘2017 yılı Ocak ayı içinde ödenmeyen 2016 Aralık ayına ait sigorta primlerinin 2016 yılı kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.’ özelgesi üzerine hiçbir sorgulama yapmadan yazılmazlar korosu olarak özelgeye eşlik edercesine bu nakaratı tekrar etmek yerine ‘neden yazılmıyor?  Yazılmalıdır.’ şeklinde sesimiz yükseltilmelidir.

Bu nedenle yanlış bir uygulamaya sebep olacak özelgeye karşı bir duruş sergilemek yerine konuyu peşinen kabullenmek, hiçbir neden yokken bizim kendimizin yarattığı suni bir problem üzerinde yanlıştan doğru üretmek, sorunun çözüldüğü konusunda bilgece yorumlar yapmak bir anlamda yanlışı onaylamaktır.

Konuya duyarlı meslek mensuplarının muhasebe mesleğinin kronik problemlerinin çözümünde nasıl destek olacağının bir yol haritasının olması gerektiği artık bir zorunluluk olmuştur.

Aralık 2016 Dönemi Geçti Gitti, Peki Ocak-Şubat 2017 Dönemi Ne Olacak?

Özelge yer alan bilgi sadece Aralık-2016 dönemi ile ilgili olmakla birlikte, bu bilgiden hareketle 2017 yılı ocak-şubat aylarına ait ertelenen primler içinde aynı sorun devam etmektedir. Bu dönemlere ilişkin primlerin erteleme imkanından yararlanılarak ödenmesi halinde 2017 yılı 1. ve 2. geçici vergi dönemlerinde vergi matrahı nasıl hesaplanmalıdır?

Cevapsız Kalan Sorular

Mersin Vergi Dairesi Başkanlığının vermiş olduğu 11.04.2017 tarihinde vermiş olduğu özelgeye göre 2016 yılı son dönem geçici vergide zarar beyan eden mükellef aşağıda yer alan örnekte görüleceği üzere sigorta primler KKEG yazılması nedeniyle haksız bir şekilde kurumlar vergisi ve gecikme zammı ve faizi ödemek durumunda kalacak.

Aralık ayında 10.000 TL. Sigorta primi gider yazan bir işletmenin bu özelge kapsamında bu tutarı KKEG olarak yazması halinde ödeyeceği kurumlar vergisi 2.000,00 TL’dır aynı işletmenin ertelen tarih aralığında 10.000,00 TL için katlanacağı finansman maliyeti ise yaklaşık 1.000,00 TL dir. Kanun koyucunun bu hesabı yapamayacak kadar yetersiz olduğu nasıl düşünülebilinir?

2016 yılı 4. dönem geçici vergi beyannamesinde 10.000,00 TL. zarar beyan eden bir mükellef Aralık 2016 dönemine ait daha önce gider yazdığı 20.000,00 TL. Sigorta primlerinin KKEG olarak yazılması sonrasında 10.000,00 TL vergi matrahı üzerinden 2.000,00 TL Kurumlar vergisi ödemesi gerekecektir. Bu işlem geçici vergi için kıyas oranı olan %10’luk tutarı geçtiği için 2016 4.dönem için düzeltme beyannamesi verilecek mi? Hesaplanan vergi için vergi ziyaı cezası kesilecek mi? geçen bu süre için gecikme zammı hesaplanacak mı?

Mersin Vergi Dairesi Başkanlığının bu özelgeyi 11.04.2017 tarihinde vermiş olduğu dikkate alındığında 25 Mart 2017 tarihi itibariyle gelir vergisi beyannamesi veren tüm mükelleflerin düzeltme beyannamesi vermesi gerekmeyecek mi?

Hazinece Karşılan Prim Desteği Uygulaması ve Primlerin Ödenmesi

Bilindiği üzere; 5510 sayılı Sosyal Sigortalar Ve Genel Sağlık  Sigortası Kanunu Prim oranları ve Devlet katkısı başlıklı 81 maddesinde kapsamında ve 4447 sayılı işsizlik sigortası kapsamında sağlanan sigorta primi desteklerin yararlanma şartlarının olmazsa olmazı “Hazinece karşılanmayan kısmının yasal süresi içinde işverenlerce ödenmiş olması ve bu işverenlerin Kuruma prim, idari para cezası ve bunlara ilişkin gecikme cezası ve gecikme zammı borcunun bulunmaması şarttır.” Hükmü gereğince işverenlerin kuruma prim borunun olmamasıdır. 6770 sayılı kanun kapsamında Aralık-2016 Ocak-20017 ve şubat-2017 dönemine ilişkin prim ertelemesinden yararlanan işverenler, ertelen prim tutarı kadar SGK prim borçları olmalarına rağmen, bu dönemlere ve en son olarak Mart-2017 dönemine ilişkin aylık prim ve hizmet bildirgelerini yararlandıkları teşvik kanunu kapsamında sistemden göndererek sigorta prim desteğinden yararlanmışlardır.

Sosyal Güvenlik Kurumu tarafından 2 Şubat 2017 tarihinde kurum sitesinden yapılan Prim Erteleme İşlemleri ile İlgili Açıklamada; Özel sektör işverenlerimizin 2016/12. aya ilişkin sigorta prim borçları, 5510/geçici 28. maddede yer alan şartlar dahilinde 31/10/2017 tarihine kadar ertelenmiş olup, ertelenmiş olan tutarlar müfredat kartına 2017/09 dönemi olarak yansıtılmıştır. Erteleme işlemi yalnızca sigorta prim borçlarına münhasıran yapılmıştır. Denilmiştir.

Ayrıca bugüne kadar yapılan sigorta prim teşviki düzenlemelerinde ‘hazine veya işsizlik fonu tarafından karşılanacak olan primlerin gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmaz.’ denilmesine rağmen SGK tarafından yapılan açıklamada bu erteleme nedeniyle primlerin ilgili dönemlerinde ödenmemesinden dolayı maliyet unsuru veya gider yazılmayacağı konusunda bir bilgiye yer verilmemiştir.

Bu nedenle 6770 sayılı yasadan yararlanarak ödenmeyen ertelenmiş prim tutarlarının süresinde ödenmiş kabul edildiği gibi, bu primlerin ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınmasın yasal bir engel bulunmamaktadır.

Afet Durumu, Mücbir Sebep Ekonomik Koşullar ve Vergi planlanması

Yasalar ile getirilen düzenlemelerin getiriliş amacının lafzı ve ruhu ile değerlendirilerek uygulanmaması halinde iş dünyasının ihtiyaç duyduğu ve işletmeler için önem arz eden vergi planlaması yapmanın bir anlamının olduğundan nasıl bahsedebiliriz?

Hatırlanacağı üzere; 2005 ve 2006 yıllarında dünyada ve ülkemizde yaşanan kuş gribi hastalığı nedeniyle T.C. Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı Sosyal Sigortalar Kurumu Başkanlığı Sigorta İşleri Genel Müdürlüğü Sigorta Primleri Daire Başkanlığı tarafından yayınlanan 16-354 Ek genelgede “Kuş Gribi Nedeniyle Prim Borçlarının Ertelenmesi” uygulamasına gidilmiş ve mağdur olan işverenlerin kuruma başvurmaları halinde, 07.Ekim 2005 tarihinden itibaren tahakkuk edecek üç aylık 2005/ Eylül, Ekim ve Kasım ayları için düzenlenen aylık prim ve hizmet belgelerine göre tahakkuk edecek prim borçları, afet tarihi olarak kabul edilen 07 Ekim 2005 tarihinden itibaren altı ay süre ile ertelenmiştir. Benzer uygulama 24 Ocak 2006 tarihinde yayınlanan 16-363 Ek sayılı genelgeyle Aralık-2005 ve Ocak-Şubat 2006 dönemlerine ilişkin sigorta primlerinin ödemesi de altı ay süreyle ertelenmişti.

Bu uygulamaya paralel olarak 22.10.2005 tarihinde ve 26.01.2006 tarihinde Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yayınlanan genelge ile Kuş Gribi hastalığından zarar gören mükelleflerin gelir (stopaj) vergisine ilişkin muhtasar beyanname ile katma değer vergisi beyannamelerinin verme ve vergi ödeme mükellefiyetleri 2 ay ertelenmişti.

Ödeme Süresinin Tatil Gününe Denk Gelmesi Örneği

506 sayılı Kanun’una göre sigorta primlerinin ödeme şartına bağlı olarak gider yazılmasından amaç sigorta prim tahsilatını sağlamaktır.

Ayrıca SGK  İşveren Uygulama Tebliğinin 4.4- Kanunun 4 üncü Maddenin Birinci Fıkrasının (c) Bendi Kapsamında Sigortalı Olanlar Yönünden Primlerin Ödenme Süreleri ve Usulleri bölümünde

“Prim ödeme süresinin son gününün hafta sonu veya resmi tatil gününe denk gelmesi halinde primlerin/keseneklerin takip eden ilk iş günü sonuna kadar ödenmesi halinde yasal süresi içerisinde ödenmiş kabul edilir.”

Şeklinde yer alan düzenlemede bize göstermektedir ki  yasal zorunluluk kapsamında yapılan ödemelerde ödeme yapılacak tarihin belirlenmesi ve bu süre içinde ödemenin yapılması halinde bu primler yasal süresi içerisinde ödenmiş kabul edilmektedir.

Örnek bir olayda 28 eylüle denk gelen sigorta prim ödemesi bayram tatili nedeniyle 5 ekim de ödendiğinde ağustos ve eylül ayı primleri geçici vergi dönemlerinde  tahakkuk esasına göre gider olarak dikkate alınmaktadır.

6770 sayılı kanunda yapılan düzenlemede buna şekilde bir uygulama imkanı vermektedir. Aksi durumda yıl içindeki tüm geçici vergi dönemlerinde bu konu sakıncalı bir işlem olarak karşımıza çıkacaktır.

Bu nedenle de özelgede yer alan SGK primlerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmayacağı konusu bu konuda var olan yasal düzenlemelere ve hukuka uygun değildir.

TOBB Başta Olmak Üzere İş Dünyası Bu Konuda Neden Sessiz Kalmaktadır?

Hükümet tarafından yaşanan ekonomik olumsuzluklar nedeniyle alınan ekonomik tedbirler kapsamında iş dünyasına vergi ve sigorta primlerinin belirli şartlarla ödemesinin ertelenmesi yönünde karar alarak işletmelerin ihtiyaç duyduğu finansman ihtiyacını karşılamayı amaçlamıştır. Alınan bu kararın uygulamadan kaynaklanan bir çelişki, nedeniyle  iş dünyasının aleyhine bir sonuç doğuran yaklaşımının doğru olmadığı ve bunun bu haliyle uygulanması halinde iş dünyasına faydadan çok zarar vereceğinin seslendirilmesi biz meslek mensuplarından çok TOBB başta olmak üzere illerde TSO ve ESOB gibi meslek kuruluşların görevleri değil midir?

Sonuç; Muhasebe mesleğini icra edenler olarak muhasebe bilimi ve teknikleri kullanılarak kamunun vergi kaybına engel olmakla birlikte mükelleflerin de haksız vergiden kaçınmasını sağlamak bizim görevimiz olmalıdır. Yukarıda özetle açıklanan bilgiler ışığında muhasebenin tanımından hareketle finansal tabloların raporlanmasında; Tek Düzen Hesap Planı, Türkiye Finansal Raporlama Standartları, Türkiye Muhasebe Standartları, Bağımsız Denetim Standardı ile Vergi mevzuatı kapsamında ticari kazancın tespitinde gelir ve giderin muhasebeleştirilmesi tahakkuk esası ve dönemsellik ilkesi birlikte düşünülerek, mevzuatta belirlenen esaslar çerçevesinde kayıt altına alınması ve vergi matrahının olması gereken şekilde doğru olarak hesaplanması esastır. Ülkemizde ticari kazancın tahakkuk esasına bağlı olduğu bir vergi sisteminde vergi kanunları ile diğer kanunların kendi içindeki çelişkisi yıllardır sorun olmaya devam etmektedir. Yeni Türk Ticaret Kanunu ve muhasebe standartları uygulamaları dikkate alınarak ticari kazancın tespiti esası artık tartışmaya açılmalıdır.

6770 sayılı kanunun 28 maddesinde yer alan “Kurumca belirlenecek tarihe kadar ödemeleri halinde bu aylara ilişkin primler süresinde ödenmiş sayılır.” düzenlemesi bu primlerin dönemlerinde gider yazılması için bizce yasal yeterliliktir.

Mersin Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü tarafından 6770 sayılı kanunun 28 maddesinde kapsamında ödemesi ertelenen SGK primlerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmayacağı konusunda 11.04.2017 tarih ve 18008620-125[2017-721-1]-16071 sayılı vermiş olduğu özelgenin doğru olmadığı ve en kısa zamanda düzeltilmesi gerektiği kanaatindeyiz.

Hiç kimse kendini yasa koyucunun yerine koymamalı, yasanın önüne geçmemelidir. Aksi takdirde bu bir yasal hak gaspı olarak karşımıza çıkacaktır.

Kaynak;

– http://www.kgk.gov.tr/

– http://www.gib.gov.tr/gibmevzuat

– www.alomaliye.com

T.C.

DANIŞTAY

İÇTİHATLARI BİRLEŞTİRME KURULU KARARI

(21 Nisan 1992 tarih ve 21206 sayılı R.G.’ de yayınlanmıştır.)

Esas No: 1990/3

Karar No: 1992/1

ÖZU: İşçi ücretlerinden kesilerek Sosyal Sigortalar Kurumuna ödenmesi gereken, işveren ve işçi sigorta primlerinin, tahakkuk ettirildikleri yılda gider yazılacağı hk.

…

506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun 72’nci maddesi uyarınca iş kazalarıyla meslek hastalıkları, hastalık, analık, malüllük ve ölüm sigortalarının gerektirdiği her türlü yardım ve ödemelerle her çeşit yönetim giderlerini karşılamak üzere, kurumca anılan kanun hükümleri uyarınca prim alınmakta, 73’üncü maddesinde belirtilen oranlarda, bir kısmı işverenler tarafından bir kısmı da sigortalı tarafından verilmektedir. Sigortalılar işverenlerin bir ay içinde ödeyecekleri primlerin hesabında, işçiye bir ay içinde ödenen ücretin bürüt toplamının nazara alınacağı da anılan kanunun 77’nci maddesinde açıklanmıştır.

5421 sayılı eski Gelir Vergisi Kanununun gerekçesinde (ki halen aynı prensipler yürürlüktedir) “ücretten maksat, hizmet erbabı denilen zümreye, hizmetleri mukabili maaş, ücret, aylık, haftalık, gündelik, parça başı ücreti, ikramiye, aidat vesair namlarla yapılan ödemeler” olarak tarif edilmiştir. Bürüt ücret işçinin bir alacağıdır. Ancak Yasa koyucu beyannameli mükellefin makul hadler dahilinde tutulması, geniş bir sahadan elde edilen gelirin emniyetini sağlamak için işvereni sorumlu tutmuş, kaynağında vergiyi kesme usulünü ihdas etmiş, yıllık beyan esası yerine aylık muhtasar beyanname usulünü koymuştur. Yine gerekçede “ücretin safi miktarının tespiti için ücret olarak ödenen paralardan veya ayın ve menfaatlerin değerinden tekaüt ve sosyal sigorta aidatının veya bunların yerine geçen primlerin indirilmesi kabul edilmiştir” denmiştir. Sigorta priminde de uygulanan sistem aynıdır. İşçiye ödenen brüt ücretin hesabında işçi payı, işveren payı ve vergi, nazara alınmaktadır. Bu paralar işverende emanettir ve işverenle bir ilgisi yoktur.

5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun “safi kurum kazancı” başlıklı 13 üncü maddesinin, 199 sayılı Kanunun 11 inci maddesiyle değişik 1’inci fıkrasında Kurumlar Vergisinin, birinci maddede yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, 2362 sayılı Kanunla değişik 2’inci fıkrasında ise, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

Ticari kazancın tespitine ait usul ve esaslar ise, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 37, 38 ve 39’uncu maddelerinde düzenlenmiştir. 37’inci maddenin birinci fıkrasında ticari kazancın tarifi yapıldıktan sonra, 4’üncü fıkrasında, ticari kazancın Vergi Usul Kanunu hükümlerine ve bu kanunda yazılı gerçek (Bilanço veya işletme esası) veya götürü usullere göre tespit edileceği hükme bağlanmıştır. “Bilanço esasına göre ticari kazancın tespiti” başlıklı 38’inci maddede, bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olarak tanımlanmış, “işletme hesabı esasında ticari kazancın tespiti” başlıklı 39’uncu maddede; ‘işletme hesabı esasına göre ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler arasındaki müspet farktır” denildikten sonra parantez içerisinde “elde edilen hasılat, tahsil olunan paralarla, tahakkuk eden alacakları; giderler ise; tediye olunan ve borçlanılan meblağları ifade eder” denilmiştir.

Her iki maddenin son fıkralarında ise ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırsında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu Kanunun 40 ve 41’inci maddelerine uyulacağı hükme bağlanmıştır. Safi kazancın tespit edilmesi için indirilecek giderler 40’ıncı maddede sayılmış, 365 sayılı Kanunla değişik 2’nci fıkrasında, hizmetli ve işçilerin sigorta primleri ve emekli aidatı (Bu primlerin ve aidatın istirdat edilmemek üzere Türkiye’de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartıyla) gider olarak indirileceği belirtilmiştir. Burada belirtilen “ödenmiş olması” ibaresi, sigorta primlerinin Türkiye’deki sigorta şirketlerine yatırılması koşulunu ortaya koymak içindir. Gerçek ücretin tayininde brüt ücretten hangi indirimlerin yapılacağını gösteren 63’üncü maddenin 2’inci bendinde, emekli aidatı veya sosyal sigorta primlerinin Emekli Sandığının veya Sosyal Sigortalar Kurumunun Türkiye’de olması şartıyla indirilebileceği hükme bağlanmakla, yasa koyucu gayesini burada açıkça belirtmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümlerine gelince; 192’nci maddesinde aynen:

“Bilanço, envanterde gösterilen kıymetlerin tasnifli ve karşılıklı olarak değerleri itibariyle tertiplenmiş hülasasıdır.

Bilanço aktif ve pasif olmak üzere iki tabloyu ihtiva eder.

Aktif tablosunda mevcutlar ile alacaklar (ve varsa zarar), pasif tablosunda borçlar gösterilir.

Aktif toplamı ile borçlar arasındaki fark, müteşebbisin işletmeye mevzu varlığını (öz sermayeyi) teşkil eder.

Öz sermaye pasif tablosuna kaydolunur ve bu suretle aktif ve pasif tablolarının toplamları denkleşir. İhtiyatlar ve kar ayrı ayrı gösterilseler dahi öz sermayenin cüzileri sayılırlar” denmiştir.

“İşletme hesabı” başlıklı 194’üncü maddesinde, işletme hesabının sol tarafını gider, sağ tarafını hasılat kısmının teşkil edeceği, gider kısmına; satın alınan mallar veya yaptırılan hizmetler karşılığında ödenen veya borçlanılan paraların ve işletme ile ilgili bütün giderlerin, hasılat kısmına; satılan mal bedeli veya yapılan hizmet karşılığı olarak tahsil edilen paralarla tahakkuk eden alacakların ve işletme faaliyetinden elde edilen diğer bütün hasılatın yazılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi Usul Kanununun 287’nci maddesinin, gelecek hesap dönemlerine ait olarak peşin tahsil olunan hasılat ile cari hesap dönemine ait olup, henüz ödenmemiş olan giderlerin mukayyet değerleri üzerinden pasifleştirilmek suretiyle değerleneceği yolundaki amir hükmü de tahakkuk etmiş, fakat ödenmemiş borçların gider yazılacağını açıkça göstermektedir.

Diğer taraftan, 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu’nun “primlerin ödenmesi” başlıklı 80’inci maddesinin birinci fıkrasında “işveren, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalıların primlerine esas tutulacak kazançlar toplamı üzerinden bu Kanun gereğince hesaplanacak prim tutarlarını ücretlerinden kesmeye ve kendisine ait prim tutarlarını da bu miktara ekleyerek en geç ertesi ayın sonuna kadar kuruma ödemeye mecburdur” dendikten sonra üçüncü fıkrasında, prim süresi içinde ve tam olarak ödenmezse, ödenmeyen kısmına, sürenin bittiği tarihten başlayarak Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda belirtilen gecikme zammı oranlarının uygulanacağı, altıncı fıkrasında da, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 9, 12, 21 ila 27 ile 36, 101 ve 103’üncü maddelerinin kurum alacakları hakkında da uygulanacağı belirtilmiştir.

Vergi sistemimizde “ödeme’ tabiri, geniş kapsamlı bir tabir olup, hesaben ve nakden ödemenin ikisini de kapsamaktadır. Hesaben ödeme, ödemenin para olarak yapılması yerine muamelenin bir takım hesaplara kaydedilmesidir. Bu hesapların verdiği netice de bir kıymet ifade eder. Bu nedenle sigorta primlerinin gider yazılabilmesi için tahakkuk ettirilmiş olması, yani Sosyal Sigortalar Kurumunun alacaklandırılmış olması yeterlidir. Gerek Gelir Vergisinde, gerekse Kurumlar Vergisinde, vergilendirme dönemi, hesap dönemidir. Hesap dönemi de normal olarak bir takvim yılını kapsar. Vergilendirmede hesap döneminin esas alınması, kazanç tespitinin de doğal olarak hesap dönemi itibariyle yapılmasını gerektirir. Aksi uygulama ile tahakkuk etmiş, fakat tahsil edilmemiş alacaklar bilanço aktifinde dönem kazancını arttırıcı bir unsur olarak kabul edilirken, bilançonun pasifinde yer alan tahakkuk etmiş sigorta primlerinin, yani borçların ödenmemiş olduğundan bahisle gider olarak indirilmemesi, gelirin gerçekliği ve verginin dönemselliği ilkelerine de aykırı düşer. Yasa koyucu, ticari kazancın tespitinde genel ilke olan tahakkuk esasından ayrılarak, ancak ödenmiş bulunması halinde, gider olarak indirileceğini kabul etseydi, bunu açıkça ifade eden bir deyim kulanırdı. Bunu da Gelir Vergisi Kanununun 40’ıncı maddesinde değil, Vergi Usul Kanununun 192 ve 194’üncü maddelerinde istisnalar olarak hükme bağlardı. Sigorta primi gibi, tahakkuk ettiği andan itibaren, 506 sayılı Yasada öngörülen süre içerisinde borçlunun kendi rızası ile veya daha sonra yasal yollarla mutlaka ödemek zorunda olduğu, diğer borçlarından farkı olmayan bir borcun, yalnızca yasanın sözüne bağlı kalınarak ödenmemiş olduğundan bahisle, tahakkuk ettiği yılda gider yazılmamasını kabul etmek, Gelir ve Kurumlar Vergisi ve Vergi Usul Kanununun genel ilkelerine ters düşecek ve muhasebe yönünden de zorluklara neden olacaktır.

Sonuç:

Açıklanan nedenlerle işçi ücretlerinden kesilerek Sosyal Sigortalar Kurumu’na ödenmesi gereken işveren ve işçi sigorta primlerinin tahakkuk ettirildikleri yılda gider yazılması gerekeceğinden, kararlar arasındaki aykırılığın, içtihatların Danıştay Dördüncü Dairesinin 18.1.1985 gün ve E: 1984/971, K: 1985/176, 27.2.1989 gün ve E: 1987/558, K: 1989/962 sayılı kararları doğrultusunda birleştirilmesi suretiyle giderilmesine 23.1.1992 gününde birinci toplantıda üye tam sayısının salt çoğunluğuyla karar verildi.

Exit mobile version