Kurumlar Vergisi Genel Tebliği Seri No:13
(*)
Açıklama:
(5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) bendi hükümleri kapsamında gerçekleşen kısmi bölünme işlemleriyle ilgili olarak Başkanlığımıza yansıyan olaylardan, tereddüt edildiği anlaşılan hususlara ilişkin açıklamalar yer almaktadır)
Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi Başkanlığı)’ndan:
Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)’inde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:13)
MADDE 1– 3/4/2007 tarihli ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nin “19.2.2.1. Üretim ve hizmet işletmelerinin ayni sermaye olarak konulması” başlıklı bölümünün birinci ve dördüncü paragraflarının sonuna sırasıyla aşağıdaki cümleler eklenmiştir.
“Varlıklarını devreden şirketin faaliyetinin devamını imkansız hale getiren varlıkların ayni sermaye olarak devredilmesi işlemlerinin, Kanunun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) bendi kapsamında kısmi bölünme olarak kabul edilmesi mümkün değildir.”
“Devredilen işletme ile doğrudan bağı kurulamayan nakit, alacaklar ve menkul kıymetlerden kısmi bölünme kapsamında herhangi bir devir yapılmamış olması kısmi bölünmeye engel teşkil etmez.”
MADDE 2– Aynı Tebliğin “19.2.2.1.2. Üretim ve hizmet işletmelerine bağlı taşınmazların durumu” başlıklı bölümünün ikinci paragrafından sonra gelmek üzere aşağıdaki paragraflar eklenmiştir.
“Üretim ve hizmet işletmeleri ile fiziki ve teknik bütünlük arz eden, dolayısıyla bu işletmelerden ayrılması mümkün olmayan bina, arsa ve arazi gibi üretim ve hizmet işletmelerinin faaliyetlerinin yürütülmesinde kullanılan taşınmazların bu işletmelerden ayrı olarak kısmi bölünmeye konu edilmesi mümkün bulunmamaktadır.
Örnek 1: (L) A.Ş. aktifinde kayıtlı bulunan ve demir çelik üretim faaliyetini yürüttüğü fabrika binasını (M) Ltd. Şti.’ne ayni sermaye olarak koymak istemektedir.
Söz konusu fabrika binası, demir çelik üretim işletmesi ile fiziki ve teknik bütünlük arz etmesi nedeniyle, müstakilen kısmi bölünme işlemine konu edilemeyecektir. Bu nedenle fabrika binasının üretim işletmesinden ayrı olarak devrinden doğan kazançlar kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.
Örnek 2: Tapuda kendisi adına kayıtlı binada insan sağlığı alanında teşhis ve tedavi hizmetleri sunan (N) A.Ş. bu faaliyetini yürüttüğü binanın bir katında da tıbbi laboratuvar hizmetleri vermektedir. (N) A.Ş. söz konusu teşhis ve tedavi hizmeti ile tıbbi laboratuvar hizmetini ayırmak amacıyla tıbbi laboratuvar işletmesini (O) A.Ş.’ye ayni sermaye olarak devretmek istemektedir.
Tıbbi laboratuvar işletmesi, Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) bendinde yer alan şartların sağlanması kaydıyla kısmi bölünmeye konu edilebilecektir. Hem hastane hem de tıbbi laboratuvar hizmetlerinin yürütülmesinde kullanılan ve tapuda (N) A.Ş. adına kayıtlı taşınmazın hastane işletmesinden ayrı olarak devri ise mümkün değildir. Ancak, tıbbi laboratuvar işletmesinin faaliyetlerinin yürütüldüğü bölümün tapuda (N) A.Ş. adına ayrı bir sayfaya kaydedilmiş taşınmaz olması halinde bu taşınmazın tıbbi laboratuvar işletmesinin bir parçası olarak devri mümkün bulunmaktadır.
Örnek 3 : (Ö) A.Ş., aktifinde bulunan bir taşınmazın 1/3 hissesini kısmi bölünmeye tabi tutarak Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) bendi kapsamında, yeni kurulacak olan (P) Ltd. Şti.’ne ayni sermaye olarak koymak istemektedir.
Üretim veya hizmet işletmesiyle fiziki ve teknik bütünlük arz etmeyen bir taşınmazın ayni sermaye olarak devri mümkün olmakla birlikte, (Ö) A.Ş.’nin aktifinde kayıtlı bulunan taşınmazın 1/3 hissesinin esas itibarıyla müstakilen taşınmaz niteliği bulunmadığından ve 1/3 hissenin devrinde de taşınmazın kendisinin değil mülkiyetinin bir kısmının devri söz konusu olduğundan, bu taşınmazın 1/3 hissesinin kısmi bölünme kapsamında ayni sermaye olarak devri mümkün bulunmamaktadır.
Örnek 4: (R) A.Ş. inşaatı devam eden ve henüz tamamlanmamış olan otel yatırımını başka bir sermaye şirketine ayni sermaye olarak koymak istemektedir. Ancak, tamamlanmamış durumda bulunan otel inşaatı henüz üretim veya hizmet işletmesi niteliği taşımadığı gibi bu haliyle bina olarak da değerlendirilemeyeceğinden kısmi bölünmeye konu edilemeyecektir.”
MADDE 3– Aynı Tebliğin “19.2.2.1.3. Üretim ve hizmet işletmelerinin belli bir kısmının kısmi bölünmeye konu edilmesi” başlıklı bölümünün birinci paragrafının sonuna “Kısmi bölünme müessesesinin temel amacı, şirketlerin yeniden yapılanma yoluyla verimlilik ve karlılıklarını artırmalarına imkân sağlamak olup, bir üretim veya hizmet işletmesinin parça parça elden çıkarılması sonucunu doğuracak şekilde yapılan devirlerin kısmi bölünme kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.” cümlesi, ikinci paragrafından sonra gelmek üzere;
“Örnek 1: (H) A.Ş. unlu mamüller üretim işletmesinin “hamur hazırlama” ve “fırın” bölümlerini birbirinden ayırmak suretiyle fırın bölümünü yeni kurulacak olan bir anonim şirkete devretmeyi planlamaktadır. “Hamur hazırlama” ve “fırın” bölümlerinin bir unlu mamüller üretim işletmesinin ayrılmaz bir parçası olması nedeniyle bu bölümler olmaksızın faaliyetin devamı mümkün olmayacağından bu şekilde bir kısmi bölünme söz konusu olmayacaktır.” paragrafı ve üçüncü paragrafından sonra gelmek üzere aşağıdaki paragraflar eklenmiştir.
“Örnek 2 : (I) Ltd. Şti. deterjan üretimi faaliyetinde bulunmaktadır. (I) Ltd. Şti. söz konusu deterjan üretim işletmesini tam mükellef (Z) A.Ş.’ye ayni sermaye olarak devretmek suretiyle kısmı bölünmeye konu etmek istemektedir.
Tek faaliyeti deterjan üretimi olan söz konusu şirketin üretim işletmesini kısmi bölünmeye konu etmesi mümkün değildir.
Örnek 3: Üç adet zirai üretim işletmesi bulunan (J) A.Ş., bu işletmelerden iki tanesini üçüncü kişilerden kiralamak suretiyle faaliyetini yürütmektedir. (J) A.Ş. kendisine ait zirai üretim işletmesini (K) Ltd. Şti.’ne ayni sermaye olarak devretmek istemektedir.
Tek bir üretim veya hizmet işletmesi bulunan kurumların bu işletmeyi kısmi bölünme kapsamında devretmesi mümkün olmayıp kiralama yoluyla işletilen başka üretim veya hizmet işletmelerinin bulunması da durumu değiştirmeyecektir.
Bu nedenle, her ne kadar kiralama yoluyla işletilen iki adet zirai üretim işletmesi bulunsa da (J) A.Ş. aktifine kayıtlı tek üretim işletmesini kısmi bölünme kapsamında (K) Ltd. Şti.’ne devredemeyecektir.”
MADDE 4– Aynı Tebliğin “19.2.2.3. İştirak hisselerinin ortaklara verilmesi” başlıklı bölümünün dördüncü paragrafından sonra gelmek üzere aşağıdaki paragraflar eklenmiştir.
“Kısmi bölünme işlemlerinde devralan şirket hisselerinin devreden şirket ortaklarına verilmesi halinde, devreden şirket nezdinde sermaye azaltımına gidilmesi gerekeceğinden, devreden şirketin sermayesini oluşturan unsurlara göre sermaye azaltımı dolayısıyla vergilendirme yapılması söz konusu olabilecektir.
Yapılacak sermaye azaltımında;
– Öncelikle, işletmeden çekilmesi halinde kurumlar vergisine ve kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak hesapların (pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, yeniden değerleme değer artış fonu, iştirakler yeniden değerleme değer artış fonu, maliyet artış fonu vb.),
– Sonra, sadece kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak hesapların (geçmiş yıl karları, olağanüstü yedekler vb.),
– Son olarak ise işletmeden çekilmesi halinde vergilendirilmeyecek olan ayni ve nakdi sermayenin
işletmeden çekildiği kabul edilecektir.”
MADDE 5- Bu Tebliğ hükümlerini Maliye Bakanı yürütür.
(*) TASLAK