Şirket Ortakları ve Kanuni Temsilcilerin Vergisel Yükümlülükleri
Nihat CEYLAN
Yeminli Mali Müşavir
ceylan@uckalemymm.com
1-Kâr Payı/Avans Kâr Payı Dağıtımının Vergilendirilmesi
Şirket Ortağı için vergilendirmenin sınırlarına bakıldığında öncelikle şirketten elde edilen kârın dağıtılma aşamasında yapılan vergilendirme önemlidir. Dağıtılan kâr payları üzerinden elde edenin hukuki niteliğine göre vergi kesintisi yapılacaktır.
Şirket Ortağının tam mükellef gerçek kişi olması durumunda
Gelir Vergisi Kanunu (GVK) 94-6/b.i hükmünce şirketlerin ortaklarına kâr dağıtımı yapması durumunda kâr payını elde eden ortak adına istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar. Bu oran % 15 tir. Kârın sermayeye ilavesi durumunda vergilendirme olmayacaktır. Diğer yandan kâr payı elde eden gerçek kişi ortak elde ettiği bu kâr payını beyan sınırının üzerinde olması durumunda GVK 75. Maddesinde belirtilen Menkul Sermaye İradı elde etmiş olacak, GVK 86 maddesindeki beyan sınırını geçmesi durumunda yine aynı kanunun 22.maddesi uyarınca yarısı istisnaya tabi tutulup beyan edilecektir.
Şirket Ortağının tam mükellef tüzel kişi/Şirket olması durumunda
Tam mükellef kurumlardan tam mükellef kurumlara dağıtılacak kâr payları iştirak kazancı niteliğinde olmaları nedeniyle tevkifata konu edilmeyeceklerdir.
Gelir Vergisi Kanunu’nun Geçici 62’nci maddesine göre; kurumlar vergisi mükelleflerinin,
a) 31/12/1998 veya daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde ettikleri kazançlarının,
b) (a) bendi kapsamı dışında kalan ve 31/12/2002 veya daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde edilen, kurumlar vergisinden istisna edilmiş kazançlarının,
c) Geçici 61 inci madde kapsamında tevkifata tâbi tutulmuş kazançlarının,
dağıtılması halinde Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesi hükmüne göre tevkifat yapılmaması öngörülmüştür.
Avans kâr payı dağıtımı
Halka açık olmayan şirketlerin avans kâr payı dağıtımının esasları Gümrük ve Ticaret Bakanlığı tarafından çıkarılan ve 9 Ağustos 2012 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan “Kâr payı Avansı Dağıtımı Hakkında Tebliğ” ile açıklanmıştır. Bu tebliğ ile halka açık olmayan şirketler için 9 Ağustos 2012 tarihinden itibaren kâr payı avansı dağıtmak mümkün hale gelmiştir.
05.05.2012 tarihinde yayımlanan 6 seri no’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ile avans kâr payı dağıtımı ile ilgili açıklamalara yer verilmiştir. Kurumlar vergisi mükelleflerince avans kâr payı dağıtımı yapılması halinde, dağıtılan kâr payları üzerinden elde edenin hukuki niteliğine göre vergi kesintisi yapılacaktır. Kesilen vergiler, avans kâr payı dağıtımının yapıldığı aya ait muhtasar beyanname ile beyan edilecektir.
Avans kâr payı dağıtımında kurum ortakları açısından elde etme, kurumun yıllık safi kazancının kesinleşip, kârın nakden veya hesaben dağıtıldığı, diğer bir ifadeyle avansın kâr dağıtım kararı uyarınca dağıtılan kârdan mahsup edildiği tarihte gerçekleşecektir. Şu kadar ki; bu süre, ilgili hesap dönemine ilişkin beyannamenin verilmesi gereken tarihi içeren hesap döneminin sonunu geçemeyecektir.
Örneğin:
Ekim 2016’de dağıtılan kâr payı avansının, şirketin ortakları tarafından elde edilme tarihi, 2017 yılında şirket genel kurul tarafından gerçekleşen hesap dönemi kârının, kâr payı avansı ile mahsubunun yapıldığı tarihtir. Bu konuda genel kurul karar almamış olsa dahi, kârın elde edilme yılı 2017 yılı olacaktır. Bu durum gerçek kişi ortaklar tarafından, GVK’nın 86. maddenin şartlarının gerçekleşmesi halinde yani beyan sınırı aşması halinde 2018 yılı gelir vergisi beyannamesinde beyan edilecektir.
Avans kâr payı dağıtılması halinde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümleri uygulanmayacaktır.
Ancak, hesap dönemi itibarıyla zarar doğması veya safi kazancın avans olarak dağıtımı yapılan kârdan düşük çıkması halinde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümleri uygulanacaktır.
2-Ortaklık Paylarının Devrinden kaynaklı kazancın vergilendirilmesi
Vergi kanunları Anonim Şirket ortaklık payı (hisse senedi) ve Limited şirketin ortaklık paylarının devrini farklı hükümlere bağlamıştır. Şöyle ki ;
Anonim Şirketlerde Hisse Senedi Satışı
G.V.K Mükerrer 80/1. Maddesinde “İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin değer artış kazancına tabi olmadığı belirtilmiştir. Dikkat edilmesi gereken husus anonim şirket ortağının hisse senetlerini iktisap eder etmez hisse senedi veya ilmühaber bastırması gerekliliğidir. Hisse senedi ya da geçici ilmühaber bastırmamış bir anonim şirketin ortağı olan gerçek kişi hisse senedini ister 5 yıl ister 20 yıl sonra satsın bu istisnadan yararlanamıyor.
Limited Şirketlerde Ortaklık Payı Satışı
GVK Mükerrer 80/4. Maddesinde “Ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancıdır” hükmüne göre limited şirketlerde hisse senedi veya ilmühaber çıkartılamadığı için limited şirket ortaklarının ortaklık paylarının satışları her halükârda değer artış kazancı dolayısıyla vergiye tabi oluyor.
KDV Açısından Durum
KDV açısından bakıldığında üç farklı durum söz konusu;
- Şirket ortağı gerçek kişi şahısların hisse senedi/ortaklık payları satışları hiçbir şekilde KDV’ye tabi değildir.
- İlmühaberi veya hisse senedi bastırarak başka bir firmanın ortağı konumundaki bir tüzel kişinin hisse senetlerini satması durumunda 3065 sayılı KDV Kanunu’nun 17/4-g maddesi uyarınca KDV hesaplanmayacaktır. Zira ilgili kanun maddesinde “…damga pulu, değerli kâğıtlar, hisse senedi, tahvil, varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarının…” tesliminin KDV’den müstesna tutulduğu belirtilmiştir.
- İştirak edilen anonim şirketin hisse senedi ya da ilmühaberi bastırılmadığı durumlarda, edinme tarihinden itibaren iki yıl içinde elden çıkartılan hisse, yüzde 18 KDV’ye tabi. Limited şirket ya da başka bir şirkete ait hissenin (iştirakin) edinme tarihinden itibaren iki yıl içinde elden çıkartılması da yine yüzde 18 KDV’ye tabidir.
3-Şirket Ortağı ve Kanuni Temsilcinin Sorumluluğu
Bilindiği üzere şirket tüzel kişiliğinden tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan bir amme borcu söz konusu olduğunda, ilk önce ortakların veya yöneticilerin bu borç dolayısıyla sorumlu olup olmadıkları tartışılır.
Belirtilen bu sorumluluğun sınırları 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun (A.A.T.U.H.K) 35 ve mükerrer 35 olmak üzere iki maddesinde çizilmiş bulunmaktadır.
Limited Şirketlerin Amme Borçlarında Sorumluluk
Ortak Sıfatıyla Sorumluluk
6183 Sayılı Kanunun 35. Maddesinde; “…amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar.” hükmü yer almaktadır. Görüldüğü üzere limited şirketlerde ortaklar açısından genel kural sermaye hisseleri oranında sorumluluktur. Diğer bir ifade ile sorumluluğun sınırı konulan sermaye payı ile sınırlandırılmamış bulunmaktadır.
Kanuni Temsilci Sıfatıyla Sorumluluk;
Ortaklar açısından sermaye hissesi nispetinde olan sorumluluk 6183 sayılı Kanunun mükerrer 35. Maddesi uyarınca yönetici ve temsilciler açısından şirket borcunun tamamını kapsayacak şekilde müşterek müteselsil sorumluluk esasına göre belirlenmiştir.
Anonim Şirketlerin Amme Borçlarında Sorumluluk
Ortak Sıfatıyla Sorumluluk
Şirketin kamu borçları açısından, ortakların şirkete koymayı taahhüt ettikleri sermaye dışında hiçbir sorumlulukları yoktur. Şirket mal varlığından alınmayan kamu borçlarından sorumluluk ise yönetim kurulu üyelerine aittir.
Kanuni Temsilci Sıfatıyla Sorumluluk;
Yönetim kurulu üyeleri, şirketin kamu borçları dolayısıyla ikinci derecede, bir başka deyişle şirket mal varlığından tahsil edilememesi kaydıyla şahsi mal varlıklarıyla da sınırsız ve müteselsil olarak sorumludurlar.
Yönetim kurulu üyeleri: Amme alacağının tüzel kişiliğin mal varlığından kısmen veya tamamen tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması halinde, kanuni temsilciler şirketin ödenmemiş borçlarından müştereken ve müteselsilen sorumludurlar.
Ancak bu noktada önemli bir husus, şirkette murahhas üye veya dışarıdan atanmış bir müdürün bulunup bulunmadığıdır. Şayet şirketi temsil yetkisi murahhas üye veya üyeler ile, şirkette pay sahibi olmayan sorumlu müdürlere bırakılmış ise, takip ve tahsil işlemleri bu kişiler için yapılır. Diğer yönetim kurulu üyeleri için takip yapılmaz.
Temsil yetkisi murahhas üyelere veya pay sahibi olmayan müdürlere bırakılmamış ise, yönetim kurulu üyeleri kanuni temsilci olarak kabul edilir ve amme alacağının ödenmesinden yönetim kurulu üyeleri şahsi mal varlıklarıyla sorumlu olurlar.