Vakıflar Tek Düzen Hesap Planı
Çağatay YARAR
VGM Müfettişi
cagatayyarar@hotmail.com
Giriş
Vakıfların muhasebe kayıtlarını “Vakıflar Tek Düzen Hesap Planı” çerçevesinde tutması gerekmektedir. Bu çalışmada Vakıflar Genel Müdürlüğü tarafından hazırlanmış olan bu hesap planının genel hesap planından ayrılan yönleri vakıflara özgü kavramlara da yer verilerek genel hatlarıyla açıklanmaya çalışılacaktır.
1. Özel Hesap Planı ile İlgili Mevzuat Hükümleri
5737 sayılı Vakıflar Kanununun “Vakıf Muhasebesi” başlıklı 31. maddesinde Vakıfların, muhasebe kayıtlarını Genel Müdürlükçe belirlenecek usûl ve esaslar dahilinde tutmak zorunda oldukları ve tutulacak defter ve kayıtlar ile ilgili usûl ve esasların yönetmelikle düzenleneceği belirtilmiştir.
Vakıflar Yönetmeliğinin 50. maddesinin 1. fıkrasında da; “Yeni vakıflar ile mülhak, cemaat ve esnaf vakıfları, muhasebe kayıtlarını Genel Müdürlüğün resmi internet sitesinde yayımlanacak Vakıflar Tek Düzen Hesap Planına uygun olarak tutarlar, bilânço ve gelir tablolarını da bu plan ekindeki örnek tablolara göre düzenlerler.” Denilmektedir.
Vakıflar tarafından kullanılacak tekdüzen hesap planı örneği Vakıflar Genel Müdürlüğünün resmi internet sitesinde yayımlanmıştır.[1] Söz konusu hesap planının giriş bölümünde bu hesap planında bulunan hesapların tamamının kullanılmak mecburiyetinde olunmadığı, her vakfın bu hesaplardan kendi işlemleri ile ilgili olan hesapları kullanacakları belirtilmiştir.
Yönetmeliğin 50. maddesinin 4. fıkrasında da Vakıfların muhasebe kayıtlarını ve belgelerinin tevsikini 213 sayılı Vergi Usul Kanununda belirtilen hükümlere uygun olarak yapacakları belirtilmiştir. Bu yüzden Vakıflar mevzuatında Vakıflar Genel Müdürlüğünce yayımlanan hesap planı dışında muhasebe kayıtlarının detayı ve belgelerin tevsiki ile ilgili olarak detay düzenlemelere yer verilmemiş, bu konunda Vergi Usul Kanununa atıf yapılmıştır. Bu doğrultuda vakıflar yaptıkları harcamaların tevsikini Vergi Usul Kanununda belirtilen usul dairesinde tevsik edecekler, muhasebe kayıtlarını ise Vakıflar Kanunu ve Vakıflar Yönetmeliğinde herhangi bir özel düzenleme bulunan işlemler dışında Vergi Usul Kanunu çerçevesinde gerçekleştireceklerdir.
Hataya düşülmemesi gereken önemli bir diğer husus da bu hesap planının yalnızca vakıflar için geçerli olduğu, Vakıflar Kanunu ve Yönetmeliğinde iktisadi işletmelerin muhasebe işleyişiyle ilgili herhangi bir düzenleme bulunmadığından, iktisadi işletmeler için genel hesap planı kullanılmaya devam edilecektir.
2. Özel Hesap Planında Yer Alan Bazı Kavramlar
Vakıflar tek düzen hesap planında farklılaşan hesap kalemleri vakıfların kendine özgü bir kısım işleyiş ve özel kavramlardan kaynaklanmaktadır.
İktisadi işletme; 5737 sayılı Vakıflar Kanununun İktisadî işletme ve şirket kurulması başlıklı 26. maddesinde vakıfların; amacını gerçekleştirmeye yardımcı olmak ve vakfa gelir temin etmek amacıyla, Genel Müdürlüğe bilgi vermek şartıyla iktisadî işletme ve şirket kurabileceği, kurulmuş şirketlere ortak olabilecekleri, şirketler dahil iktisadî işletmelerden elde edilen gelirlerin vakfın amacından başka bir amaca tahsis edilemeyeceği belirtilmiştir.
Vakıflar Kanunu ve ilgili alt mevzuatında iktisadi işletme tanımına yer verilmemiş olup, Kurumlar Vergisi Kanununun 2. maddesinde; “Dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeler; dernek veya vakıflara ait veya bağlı olup faaliyetleri devamlı bulunan ve bu maddenin birinci ve ikinci fıkraları dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler ile benzer nitelikteki yabancı işletmeler, dernek veya vakıfların iktisadî işletmeleridir.” Denilmiştir.
İktisadi işletmelerde herhangi bir sermaye paylaşımı olmayıp tamamen vakfa ait tüzel kişiliği olmayan birimleri ifade etmektedir. Bu sebeple vakıflar tek düzen hesap planında bağlı ortaklıklar ile ilgili tüm hesap kalemlerinde parantez içinde iktisadi işletme ibaresine de yer verilmiştir.
Şube; Vakıflar Kanununun 2. maddesinde Vakıf faaliyetlerinin yürütülebilmesi için yeni vakfa bağlı olarak açılan, tüzel kişiliği olmayan ve bünyesinde organları bulunan alt birim olarak tanımlanmıştır. Şubelerin hesap planının da Vakıf merkezinin kullandığı kayıt sistemi ile uyumlu olması gerekmektedir. Nitekim; Vakıflar Yönetmeliğinin 34. maddesinin 2. fıkrasında; “Yeni vakıflar; şubelerinin muhasebe hesap planının vakıf merkezinin hesap planına uygun olmasını, yıl içindeki gelir ve giderlerini, yeni yıla devredecek makbuz bilgilerini ve mevcut paralarını gösteren yılsonu hesap durumlarını her yıl vakıf merkezine gönderilmesini, yıl sonunda şubenin mali tabloları ile vakıf merkezinin mali tablolarının konsolide edilmesini sağlarlar.” Şeklindeki düzenleme yer almaktadır.
Kurucular; Ticaret şirketlerinde yer alan ortak kavramı vakıf tüzel kişiliği ile bağdaşmadığından tek düzen hesap planında ortaklardan alacaklar hesabında yine parantez içinde “kurucular” ibaresine yer verilmiştir. Vakfın kurucusu olan yani kısaca vakfın kuruluş aşamasında vakfa özgülenen malvarlığını tahsis eden gerçek veya tüzel kişilerden olan alacaklar ve borçlar; Ortaklardan (kuruculardan) Alacaklar – Ortaklara (kuruculara) Borçlar hesaplarında izlenmelidir.
Mal varlığı; Sermaye yine ticari şirketlere özgü bir kavram olduğundan vakfa sermaye tahsisi veya sermaye artırımı gibi kavramlar vakıf literatürüne uygun tanımlamalar değildir. Vakıf kuruluşunda özgülenen mal varlığı ile tüzel kişilik kazanmaktadır. Nitekim mal topluluğu olan vakıfların varlığı amaca özgülenen taşınır, taşınmaz mal varlığına bağlıdır. Bu sebeple sermaye kavramı yerine mal varlığı değerlendirilmektedir. Ancak mal varlığına ilişkin önemli bir husus bulunmaktadır, bu da; Kanun vakfa kuruluşunda özgülenen mal varlığı ile sonradan edinilen mal varlığının elden çıkarılması, değiştirilmesi veya paraya çevrilmesini farklı hükümlere bağlamıştır. Kuruluş mal varlığının elden çıkarılması mahkeme kararına bağlanmıştır. Bu sebeple bu hesabın –Kuruluşta özgülenen mal varlığı – Sonradan edinilen malvarlığı olarak alt hesaplarda izlenmesi gerekmektedir. Öte yandan varsa vakfın şubelerinin de hesap planının vakıf hesap planına uygun olması gerekmekte olup şubelerin de faaliyetlerini sürdürmesi için vakıf tarafından belli bir malvarlığı tesis edilebilir bu sebeple şubelerin hesap planında da “Merkezden Tahsis Edilen Malvarlığı” adı altında ayrı bir alt hesap oluşturulmalıdır.
Gelir Fazlası/Gider Fazlası: Vakıflar kar amacıyla faaliyet gösteren kurumlar olmadığından vakfın gelirlerinin giderlerini aşması halinde elde edilen fazla kar olarak adlandırılmamakta “gelir fazlası” kavramı kullanılmaktadır. Diğer yandan amacını gerçekleştirmek için önceki dönemlerden birikmiş gelir fazlasını kullanarak burs vermek, sosyal yardımlarda bulunmak suretiyle cari yılda elde ettiği gelirin üzerinde harcama yapılması halinde vakfın zarar ettiğini söylemek doğru bir değerlendirme olmayacağından aslında verimli çalışan bir vakfın zarar ettiği yönünde bir söylem vakıfcılık anlayışıyla uyuşmadığından zarar kavramı yerine gider fazlası tabiri kullanılmaktadır.
3. Genel Hesap Planı ile Farklılıklar
Çalışmamızın konusu teşkil eden Vakıflar Tek Düzen Hesap Planı yukarıda bahsi geçen türden ve benzeri kavramlara yer vermesi suretiyle genel hesap planından ayrılmaktadır. Vakıflar Tek Düzen Hesap Planı vakıflara özgü örneğin kar yerine gelir fazlası, zarar yerine gider fazlası, sermaye yerine kuruluş mal varlığı gibi kavramların kullanılması gerekliliğinden ortaya çıkmıştır. Vakıflar Tek düzen hesap planının genel hesap planından farklılaşan kalemleri aşağıda gösterilmiştir. Bu farklı kalemler bazen genel hesap planındaki isimler muhafaza edilerek parantez içinde vakıflara özgü isimlerine yer verilerek ya da genel hesap planına yeni hesap kalemleri eklenerek oluşturulmuştur. Örneğin 633- Amaca yönelik giderler hesabı, 603- Bağış ve Yardımlar hesabı genel hesap planında yer almayan ancak vakıfların günlük işlemlerinde en çok kullanılan hesap kalemleridir.
131 Ortaklardan (Kuruculardan) Alacaklar
133 Bağlı Ortaklıklardan Alacaklar (İktisadi İşletmelerden Alacaklar)
134 Üyelerden Alacaklar
231 Ortaklardan (Kuruculardan) Alacaklar
233 Bağlı Ortaklıklardan Alacaklar (İktisadi İşletmelerden Alacaklar)
234 Üyelerden Alacaklar
245 Bağlı Ortaklıklar (İktisadi İşletmeler)
246 Bağlı Ortaklıklara (İktisadi İşletmelere) Sermaye Taahhütleri
247 Bağlı Ortaklıklar (İktisadi İşletmeler) Sermaye Payları Değer Düşüklüğü Karşılığı
331 Ortaklara (Kuruculara) Borçlar
333 Bağlı Ortaklıklara (İktisadi İşletmelere) Borçlar
334 Üyelere Borçlar
500 Sermaye (Mal Varlığı)
543 Matematik Karşılıklar
544 Ödenmiş Primler Karşılığı
590 Dönem Net Karı (Dönem Net Gelir Fazlası)
591 Dönem Net Zararı (-) (Dönem Net Gider Fazlası)
603 Bağış ve Yardımlar
604 Prim ve Aidatlar
633 Amaca Yönelik Giderler
Sonuç
Vakıflar Tek Düzen Hesap Planı Mülhak, Cemaat, Esnaf ve Yeni Vakıfların kullanımı için Vakıflar Genel Müdürlüğünce oluşturulmuş vakıfların iş ve işleyişine uygun özel hesap kalemlerini içeren hesap planıdır. Vakıf iktisadi işletmelerinde kullanımı mümkün olmayan bu hesap planının sadece vakıf merkezinde ve şubelerinde kullanılması gerekmektedir.
Dip Notlar: