Binek Araç ve İlk Yıla İlişkin Amortismanın Muhasebe Kaydı
Abdulvahap BULUT
Yeminli Mali Müşavir
vahapbulut@yahoo.com
Binek amaçlı kullanılan otomobillerle ilgili VUK’da, KDV ve Gümrük Genel Tebliğinde özel düzenlemeler yapılmıştır. Bu yazımızda yapılmış olan bu özel düzenlemeler doğrultusunda;
– Binek araç-ticari araç ayrımı yapılacak,
– Binek araç alımlarında ödenen KDV ve ÖTV ninotomobilin alış maliyetine veya dönem giderlerine alınması hususu açıklanacak,
– Binek araçların ilk yıla ilişkin amortisman tutarının ikiye ayrılması, kıst amortisman kısmının giderleştirilmesi ve VUK’a göre giderleştirilmesi yasaklanan kalan tutarın 5. Yıla kadar hangi hesaplarda (280 hesapta) nasıl izlenmesi gerektiği,
– Ve daha sonra 5.yıla aktarılan amortisman tutarının hangi ayda giderlere alınabileceği hususu açıklanacaktır.
Binek araç- Ticari Araç Ayrımında 87.03 Gümrük Tarife İşlem Pozisyonu (G.T.İ.P)
Gümrük Müsteşarlığının 27/07/2005 tarih ve 25888 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan ve yayımı tarihinde yürürlüğe giren 8 seri nolu Gümrük Genel Tebliğinde (Tarife Sınırlandırma Kararları) 87.03 G.T.İ.P numarasında yer alan eşyalar belirlenmiştir.Yapılan bu belirlemeye göre hafif ticari araç olarak anılan Doblo, Kango vb. araçlar 87.03 G.T.İ.P. na alınmış ve araçlar binek otomobil olarak kabul edilmiştir.
Bu düzenlemeyle binek araç-ticari araç ayrımında tereddüt edildiğinde, hafif ticari araç olarak anılan Doblo, Kango vb. araçların alımları muhasebeleştirilirken ilk alımda (ilk iktisapta) satıcı firma tarafından ödenen ÖTV makbuzunda yer alan G.T.İ.P.na göre hareket edilecektir. ÖTV makbuzunda 87.03 G.T.İ.P. yazılı olması halinde binek araç olarak kabul etmek gerekir.
Binek Araç Alımlarında Ödenen KDV Ve ÖTV nin Otomobilin Maliyetine Veya Dönem Giderlerine Alınması
Bilindiği üzere KDV kanunun 29. maddesine göre Ticari Araç alımlarında ödenen KDV’nin indirilmesi mümkündür. Ancak diğer tarafan mükelleflerin işletmeye aldığı Binek Otomobillerin alımında ödediği KDV’nin, Katma Değer Vergisi Kanununun 30/b maddesinde faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere işletmelere ait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisinin mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan vergiden indirilemeyeceği hükme bağlanmıştır. Bu hüküm karşısında İndirilemeyecek Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği’nin matrah, nispet ve indirim kısmının C indirim bölümünde mükelleflerin işletme amacı dışında iktisap ettikleri binek otomobillerinin alımı nedeniyle ödedikleri ve Kanun gereği indirimi mümkün olmayan KDV’nin, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları çerçevesinde işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabileceği belirtilmiştir.
ÖTV nin gider veya maliyet unsuru olarak kayıt edilmesi hususuna gelince; bilindiği üzere; 5035 sayılı kanunun 48/1-c maddesiyle 01.01.2004 tarihinden geçerli olmak üzere Taşıt Alım Vergisi yerine Özel Tüketim Vergisi getirilmiştir.VUK-270/2 maddesinde; “…Özel Tüketim Vergilerini maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler serbesttirler” hükmü yer almaktadır.Yasanın bu halinden sonra satın alınan binek otoların alış bedelleri içerisinde yer alan ÖTV’nin taşıtın maliyet bedeline dahil edilmesi veya genel yönetim giderlerine atılması konusunda mükelleflerin tercih haklarını kullanmaları yönünde yasal bir sakıncanın bulunmadığı görülmektedir.
Binek Araçların Aktife Alındığı Yılda VUK’a Göre Giderleştirilmesi Yasaklanan Amortisman Tutarının Tahakkuk Ettirilmesi ve Muhasebe Kaydı:
Vergi Usul Kanununun 320 nci maddesinin ikinci fıkrasına göre “Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir. ”denilmektedir. Aynı maddenin sonra gelen paragraflarında ise;
– Her yılın amortismanının ancak o yıla ait değerlemede dikkate alınacağı ve yine
– Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından ( bize göre ayrılmamasından) dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hüküm altına alınmıştır.
Maddenin yukarıdaki binek otomobiller için getirilen kıst amortisman hükmünün Her yılın amortismanının ancak o yıla ait değerlemede dikkate alınacağı hükmüyle ters düştüğü görülmektedir. Zira binek otomobillerin aktife girdikleri süreden önceki aylara isabet eden amortisman tutarı yukarıda yazılı VUK’320. Maddesi hükmü doğrultusunda ilgili yılda dikkate alınamamakta ve 5.yılın sonuç hesaplarına (giderlerine) aktarılmaktadır. Ancak madde de binek otomobiller için konulan özel hükmün genel hükmün önünegeçeceğini (yasaların yorumunda özel hüküm genel hükmü bertaraf edeceğini, uygulamasını durduracağını) kabul ettiğimizde madde de yar alan düzenlemenin uygulamayı etkilemeyeceğini kabul etmek gerekir. O halde yukarıda yer alan yasa hükmü gereğince binek otomobil için 1. Yılda amortisman ayrılmalı, ancak VUK’a göre gider yazılması yasaklanan kısım 5.yıla kadar Aktif Geçici Hesapta izlenmelidir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununu 283. maddesinde Aktif Geçici Hesap kıymetleri, 287. maddesinde ise Pasif Geçici Hesap kıymetleri düzenlenmiştir. Yazımızın konusu aktif geçici hesap oluşturduğundan bu hesaplar üzerinde durulacaktır.
Vergi Usul Kanunu’nun; “Aktif Geçici Hesap Kıymetleri” başlıklı 283’üncü maddesi; içinde bulunulan dönemde ortaya çıkan, ancak gelecek dönemlere ait olan muhasebede dönemsellik kavramına göre gelirlerin ve giderlerin ilgili oldukları döneme doğru olarak kaydedilmesine amaçlamaktadır. Madde hükmüne göre; gelir ya da giderlerin ilgili cari döneme ait olan kısımları gelir ya da gider yazılır, geri kalan kısmı ise gelecek yıl gelirleri ya da gelecek yıl giderleri olarak kayıt altına alınması gerekir.VUK’nun 283. Maddesinin hükmü karşısında gelecekte 5.yılın giderleriyle ilişkilendirilmesi gereken amortisman tutarının otomobilin alındığı yılda aktifleştirilmesi gerekmektedir.
Dönemsellik ilkesiyle; İşletmelerin faaliyet göstermiş olduğu her hesap dönemi faaliyet sonuçlarının diğer hesap dönemlerinden bağımsız olarak saptanması amaçlanmaktadır. Vergi Usul Kanunu’nun “Hesap Dönemi” başlıklı 174’üncü maddesinde dönemsellik ilkesi açıklanmıştır.
Bu açıklama ve madde hükmünden sonra dönemsellik esası; her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak tespit edilmesini, gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre kayıt altına alınmasını, hasılat, gelir ve kârların aynı döneme ait gider ve maliyetlerle karşılaştırılmasını gerektirir.
Aynı şekilde bir ticari faaliyet sonucunda oluşan bir gelir ya da giderin esas itibariyle tahakkuk ettiğinden söz edilebilmesi için, miktar olarak hesaplanabilmesi, gelire hukuken hak kazanılması ya da borç altına girilmesi gerekmektedir.
Ticari faaliyette bulunan işletmeler kazançlarını yukarıda açıklamaya çalıştığımıztahakkuk esasını ve dönemsellik ilkesini esas alaraktespit etmektedirler. Buiki ana unsuru yani tahakkuk esasını ve dönemsellik esasını unutmamak ve yapılacak her muhasebe işleminin bu iki kıstas baz alınmak suretiyle analizinin yapılması ve bu iki ana ilkeye uygunluğunun araştırılması gerekir. Ziramuhasebenin işlevi, finansal nitelikli işlemleri kaydetmek, sınıflandırmak, özetlemek ve raporlamaktır. Muhasebenin amacı doğru bilgi sunmaktır ve bu görevini önemli ölçüde dönem sonunda hazırlanan finansal tablolar aracılığı ile yerine getirmektedir. Günümüzde bir yıl içerisinde aktifine 100’e yakın binek otomobil alan büyük işletmeler olduğundan bunların ilk yıl amortismanlarının tahakkuk ettirilmesi halinde firmanın finansal tabloları 3. Şahıslara (yararlanıcılara) doğru bilgi sunulamaz.
VUK’nun 283 ve 287. Maddelerinde yapılan düzenlemelere paralel olarak Tekdüzen Hesap Planında, “ Dönem Ayırıcı Hesaplar “ ihdas edilmiştir. Bilindiği üzere; Tekdüzen Hesap Planı’nda dönem ayırıcı hesaplar dört yardımcı grupta yer almaktadır. Bu hesap guruplarında aktif geçici hesaplar 18 ve 28 gruplarda pasif geçici hesaplar ise 38 ve 48 no.lu gruplarda belirlenmiştir. Bu hesap grubu, işletmelerin içinde bulundukları hesap döneminde ortaya çıkan, ancak gelecek dönemlere ait olan muhasebede dönemsellik kavramına göre gelirlerin ve giderlerin ilgili oldukları döneme doğru olarak kaydedilmesine amaçlamaktadır. Aktif geçici kıymetlerin muhasebeleştirilmesinde esas olarak, “180-Gelecek Aylara Ait Giderler” ve “280-Gelecek Yıllara Ait Giderler” hesapları kullanılmaktadır. Pasif geçici kıymetlerin muhasebeleştirilmesinde ise “380 Gelecek Aylara Ait Gelirler” ve “480 Gelecek Yıllara Ait Gelirler” hesapları kullanılacaktır.
İşte Vergi Usul Kanununun 320 nci maddesinin ikinci fıkrasına göre kıstamortisman ayırma işleminde 5. Yılın gideri olarak kayıtlara alınması gereken amortisman tutarının yukarıda açıklamış olduğumuz
– Dönemsellik ilkesine ters düşmekle birlikte;
– Tahakkuk esasının gereği olarak,
– Finansal tabloların şeffaf olması, doğru bilgi sunmasının gereği olarak,
– Yukarıda açıkladığımız VUK’da yer alan düzenlemelerin (amir hükümlerin) sonucu olarak,
– VUK’a dayanarak çıkarılan Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri yani Tek Düzen Hesap Planı’nda (TDHP) yerini bulan dönem ayırıcı hesapların işlerliği açısından
VUK’nun 320. Maddesine göre binek araçların ilk yıl amortismanının tahakkuk ettirilerek aktifleştirilmesi ve 280 hesapta izlenilmesi gereken gider türlerinden birisi olarak kayıt altına alınması gerekir.
Yukarıda açıklandığı üzere; aktifleştirme işleminin Tekdüzen Hesap Plan’ında yer alan dönem ayırıcı hesap olan 280 Gelecek Yıllara Ait Giderler Hesabında izlenmeli ve 5.yılın başında 180 hesabaalınmalı ve 5.yılda 12 aylık süre içerisinde her ay (istenildiğinde 4 geçici vergilendirme dönemlerinde eşit miktarlarda) giderlere alınması gerekir.
Basit bir örnekle konuyu somutlaştırmak gerekirse:
Yabancı bir şirket yurt dışında ürettiği ürünleri Türkiye’de satmak üzere X Dağıtım A.Ş.yi kurmuş ve şirket Yurt çapında dağıtımını yapmakta olduğu ürünlerin pazarlamasını yapacağı elemanlarına 30.06.2014 tarihinde tescil edilen beheri KDV dahil 100.000.-TL ye 50 adet binek araç satın almıştır. Şirket bu araçların KDV ve ÖTV tutarlarını taşıtların maliyetine almayı tercih etmiştir.
Taşıtların Aktife Alınışına İlişkin İlk Muhasebe Kaydı:
| HESAP KODU VE ADI | BORÇ TUTARI (TL) | HESAP KODU VE ADI | ALACAK TUTARI (TL) |
| 254- Taşıtlar | 5.000.000. – | 320- Satıcılar | 5.000.000.- |
30.06.2014 Tarihi itibariyle ilk yıl Amortisman Kaydı:
| HESAP KODU VE ADI | BORÇ TUTARI (TL) | HESAP KODU VE ADI | ALACAK TUTARI (TL) |
| 760- Pazarlama Satış Dağıtım Gid. (06/2014 | 83.333,33 | 257-Birikmiş Amortisman | 1.000.000 |
| 180- Gelecek Aylara Ait Gid. (07-12/2014) | 499.999,99 | ||
| 280-Gelecek Yıllara Ait Giderler (2018 yılı) | 416.666,66 | ||
2018 Hesap Yılı Başında (5. Yılda) Yapılması Gereken Muhasebe Kaydı:
| HESAP KODU VE ADI | BORÇ TUTARI (TL) | HESAP KODU VE ADI | ALACAK TUTARI (TL) |
| 180- Gelecek Aylara Ait Giderler | 416.666,66 | 280-Gelecek Yıllara Ait Giderler (2018 yılı) | 416.666,66 |
Birinci Geçici Vergilendirme Döneminde (31.03.2018) Yapılması Gereken Muhasebe Kaydı:
| HESAP KODU VE ADI | BORÇ TUTARI (TL) | HESAP KODU VE ADI | ALACAK TUTARI (TL) |
| 760- Pazarlama Satış Dağıtım Giderleri | 104.166,66 | 180- Gelecek Aylara Ait Giderler | 104.166,66 |
İkinci Geçici Vergilendirme Döneminde (30.06.2018) Yapılması Gereken Muhasebe Kaydı:
| HESAP KODU VE ADI | BORÇ TUTARI (TL) | HESAP KODU VE ADI | ALACAK TUTARI (TL) |
| 760- Pazarlama Satış Dağıtım Giderleri | 104.166,66 | 180- Gelecek Aylara Ait Giderler | 104.166,66 |
Üçüncü Geçici Vergilendirme Döneminde (30.09.2018) Yapılması Gereken Muhasebe Kaydı:
| HESAP KODU VE ADI | BORÇ TUTARI (TL) | HESAP KODU VE ADI | ALACAK TUTARI (TL) |
| 760- Pazarlama Satış Dağıtım Giderleri | 104.166,66 | 180- Gelecek Aylara Ait Giderler | 104.166,66 |
Dördüncü Geçici Vergilendirme Döneminde (31.12.2018) Yapılması Gereken Muhasebe Kaydı:
| HESAP KODU VE ADI | BORÇ TUTARI (TL) | HESAP KODU VE ADI | ALACAK TUTARI (TL) |
| 760- Pazarlama Satış Dağıtım Giderleri | 104.166,66 | 180- Gelecek Aylara Ait Giderler | 104.166,66 |