Yurt Dışında Ödenen Vergilerin Mahsubunda Apostil İle Belgelendirme
Dr. Murat KOÇ
Yeminli Mali Müşavir
muratkoc2005@gmail.com
1- Giriş
Günümüz ekonomik yaşamı oldukça dinamik ve hareketli bir yapıya sahip bulunmaktadır. Yurt içi yerleşiği olan birçok firma yabancı ülkelerde de yatırımlar gerçekleştirmekte, ekonomik faaliyetlerde bulunmakta, bu faaliyetleri sonucunda gelir elde etmekte ve elde etmiş olduğu bu gelirlerini Türkiye’deki sonuç hesaplarına aktarmaktadırlar.
İşte yurt dışı faaliyetleri sonucu elde edilen gelirlerin ülkemize aktarılmasında yurt dışında elde edilen kazançlar üzerinden kazancın elde edilmiş olduğu ülkede vergi ödemesi veya vergi kesintisi yapılmaktadır.
Bu çalışmamızda elde edilen yurt dışı kazançlar üzerinden ödenen vergilerin Türkiye’de sonuç hesaplarına intikal edilmesi ve ödenen bu vergilerin mahsup edilmesinde hangi belgelerle tevsik edileceğine ilişkin açıklamalar yapılmaya çalışılmıştır.
2- Konuya İlişkin Yasal Düzenlemeler
Tam mükellef gerçek kişiler ve tüzel kişiler yurt içi ve yurt dışı kazançlarının tamamı üzerinden vergi kanunları hükümleri çerçevesinde Gelir ve Kurumlar vergisine tabi tutulurlar. Beyan edilen gelirlerin bir kısmının yurt dışında da vergilendirilmiş olması halinde yurt dışında ödenen bu vergiler yurt içinde verilen gelir ve kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan vergiden bazı şartlarda mahsup edilebilmektedir.
Mahsup işleminin ne şekilde olacağı; Gelir Vergisi Kanunu‘nun 123’ncü maddesinde Yabancı Memleketlerde Ödenen Vergilerin Mahsubu” başlığı altında ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 33’ncü maddesinde “Yurt Dışında Ödenen Vergilerin Mahsubu” başlığı altında hüküm altına almıştır. Bu maddelerin amacı gelirin iki ülkede birden mükerrer vergilendirilmesini önlemektir. Madde hükümleri incelendiğinde birbirine paralel hükümler içermekte oldukları görülmektedir.
2.1. Gelir Vergisi Kanunu Açısından
Gelir Vergisi Kanunu’nun 123’ncü maddesine göre, tam mükellefiyete tabi mükelleflerin yabancı memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratlardan mahallinde ödedikleri benzeri vergiler Türkiye’de tarh edilen gelir vergisinin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden kısmından indirilir.
Bu mahsubun şartları maddede açıklanmıştır:
– Yabancı memlekette ödenen vergilerin gelir üzerinden alınan şahsi bir vergi olmalıdır.
– Yabancı memlekette vergi ödendiğinin yetkili makamlardan alınan ve mahallindeki Türk elçilik ve konsoloslukları, yoksa orada Türk menfaatlerini koruyan memleketin aynı mahiyetteki temsilcileri tarafından tasdik olunan vesikalarla tevsik edilmesi şarttır.
– Yabancı memlekette, ödenen vergi makbuzları veya bu hususu belgelendirecek vesikalar taksit zamanına kadar gelmemiş olursa, yabancı memlekette elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden vergi kısmı bir yıl süre ile ertelenir. Aranan vesikalar bir yıl içinde vergi dairesine ibraz edildiği takdirde vergi tenzil edilir. Süre geçtikten sonra erteleme hükmü kalkar ve vesikalar ibraz edilse bile dikkate alınmaz. Vergi Usul Kanununda yazılı mücbir sebeplere ait hükümler mahfuzdur.
– Yabancı memleketlerde ödenen vergilerin ilgili bulundukları kazanç ve iratlar, mükellef tarafından hangi yılın gelirine ithal edilmişse, bu vergiler de bu gelire ait vergiden indirilir.
– Yapılan vergi indiriminde yabancı para ile ödenen vergilere, bunların ilgili bulunduğu kazanç ve iratlara uygulanan kambiyo rayici uygulanır.
– Kontrol edilen yabancı kurumlara ilişkin hükümlerin uygulandığı durumlarda, yurt dışı iştirakin toplam vergi yükünün hesabında esas alınan vergiler, ödenmiş olmak şartıyla, Türkiye’de vergilendirilecek kontrol edilen yabancı kurum karları üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilir.
2.2. Kurumlar Vergisi Kanunu Açısından
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 33’ncü maddesinde, yabancı memleketlerde elde edilerek Türkiye’de genel netice hesaplarına intikal ettirilen kazançlardan, mahallinde ödenen benzeri vergilerin, Türkiye’de bu kazançlar üzerinden tarh olunan kurumlar vergisinden hangi şartlar dahilinde mahsup edileceği açıklanmıştır.
Bu mahsubun şartları maddede açıklanmıştır:
– Yurt dışındaki iştirakin ödemiş olduğu gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler, kontrol edilen yabancı şirketin Türkiye’de vergilendirilecek kazancı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.
– Tam mükellef kurumların doğrudan veya dolaylı olarak sermayesi veya oy hakkının % 25’ine sahip olduğu yurt dışı iştiraklerinden elde ettikleri kâr payları üzerinden Türkiye’de ödenecek kurumlar vergisinden, iştiraklerin bulunduğu ülkelerdeki kâr payı dağıtımına kaynak oluşturan kazançlar üzerinden ödenen gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergilerin kâr payı tutarına isabet eden kısmı mahsup edilebilir. Kazanca ilave edilen kâr payı, bu kazançlar üzerinden yurt dışında ödenen gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler dahil edilmek suretiyle dikkate alınır.
– Yurt dışı kazançlar üzerinden Türkiye’de tarh olunacak vergilere mahsup edilebilecek tutar, hiç bir surette yurt dışında elde edilen kazançlara kurumlar vergisi oranının uygulanmasıyla bulunacak tutardan fazla olamaz. Bu sınır dahilinde, ilgili bulunduğu kazancın Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirildiği hesap döneminde tamamen veya kısmen indirilemeyen vergiler, bu dönemi izleyen üçüncü hesap dönemi sonuna kadar indirim konusu yapılabilir.
– Geçici vergilendirme dönemi içinde yurt dışından elde edilen gelirlerin bulunması halinde, bu gelirler üzerinden elde edildiği ülkelerde kesinti veya diğer şekillerde ödenen vergiler, o dönem için hesaplanan geçici vergi tutarından da mahsup edilebilir. İndirilecek tutar, yurt dışında elde edilen kazançlara geçici vergi oranının uygulanmasıyla bulunacak tutardan fazla olamaz.
– Yabancı ülkelerde vergi ödendiği, belgelerle tevsik olunmadıkça, yabancı ülkede ödenen vergiler Türkiye’de tarh olunan vergiden indirilemez.
– Kurumlar vergisinden indirim konusu yapılan vergilerin yabancı ülkelerde ödendiğini gösterir belgelerin, tarhiyat sırasında mükellef tarafından ibraz edilememesi halinde, yabancı ülkede ödenen veya ödenecek olan vergi, kurumlar vergisi oranını aşmamak şartıyla o ülkede geçerli olan oran üzerinden hesaplanır ve tarhiyatın bu suretle hesaplanan tutara isabet eden kısmı ertelenir. İbraz edilmesi gereken belgeler, tarh tarihinden itibaren en geç bir yıl içinde ilgili vergi dairesine ibraz edildiği takdirde, bu belgelerde yazılı kesin tutara göre tarhiyat düzeltilir.
– Mücbir sebepler olmaksızın belgelerin bu süre zarfında ibraz edilmemesi veya bu belgelerin ibrazından sonra ertelenen vergi tutarından daha düşük bir mahsup hakkı olduğunun anlaşılması halinde, ertelenen vergiler için Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre gecikme zammı hesaplanır.
– Yabancı para ile ödenen vergilere olduğundan dolay bunların ilgili bulunduğu kazançların genel sonuç hesaplarına intikali esnasındaki kur uygulanır.
3- Yurt Dışında Ödenen Vergilerin Tevsiki
Yurt dışında ödenen vergilerin Türkiye’de mahsup edilebilmesi için bunların mutlak surette ödendiğinin belgelendirilmesi gerekmektedir.
Mahsup işlemi için yabancı ülkelerde vergi ödendiği, yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa mahallinde Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı nitelikteki temsilcileri tarafından tasdik olunan belgelerle tevsik olunmalıdır.
Yabancı ülkelerde vergi ödendiği, yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa mahallinde Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı nitelikteki temsilcilerin onayladıklar belgelerin yanında apostil (apostille) ile belgelendirilebilmektedir.
Apostil, bir belgenin gerçekliğinin tasdik edilerek başka bir ülkede yasal olarak kullanılmasını sağlayan bir belge onay sistemidir.
Apostil’in kuralları 5 Ekim 1961 tarihli Lahey Konferansıyla (Konvansiyonu) kararlaştırılan “Yabancı Resmi Belgelerin Tasdiki Mecburiyetinin Kaldırılması Sözleşmesi (Apostille)” ile tespit edilmiştir. Bu sözleşme Türkiye bakımından 29/09/1985 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Apostil tasdik şerhi taşıyan bir belge Lahey Konferansının tüm üye ve taraf devletlerinde geçerli bir belge olarak kabul edilir.
Apostil belgesinin şekli anılan sözleşmede belirlenmiştir. Buna göre belge; belgenin düzenlendiği ülkenin adı, belgeyi imzalayan kişinin adı ve sıfatı, belgeye basılan mührün ait olduğu makamın adı, tasdik edildiği yer ve tarihi, apostili düzenleyen makam ve bu makamın mührü veya kaşesi, apostilli düzenleyen yetkilinin imzası ve apostil numarasından oluşur.
Evrakların “Yabancı Resmi Belgelerin Tasdiki Mecburiyetinin Kaldırılması Sözleşmesi (Apostille)” hükümlerine göre düzenlenmiş olması halinde ayrıca konsolosluk tasdiki aranmamaktadır. Bu belgenin Yeminli Tercüman tarafından Türkçeye çevrilen halinin yetkili idarelere verilmesi halinde tevsik edici belge olarak kabul edilmektedir.
Tüm bu açıklamalara göre yabancı ülkede ödenen vergilerin apostil ile belgelendirilmesi halinde tevsik edici belge olarak kabul edilmektedir.
Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı da vermiş olduğu 27/10/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 33-1937 sayılı özelgesi ile bu görüşte olduğunu belirmiş bulunmaktadır.
Yukarıda yapılan tüm bu açıklamalara göre; yurt dışında ödenen vergilerin, “Yabancı Resmi Belgelerin Tasdiki Mecburiyetinin Kaldırılması Sözleşmesi (Apostille)” hükümlerine göre şerh tatbik edilmiş belge ile tevsiki halinde, ilgili ülke yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa mahallinde Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı nitelikteki temsilcileri tarafından söz konusu belgelere tasdik şartı aranmadan Türkiye’de mahsuba konu edilmesi mümkün bulunmaktadır.
4- Sonuç
Günümüzde ülkeler arasında ekonomik ilişkiler gelişmiş ve şirketlerin birden fazla ülkede ekonomik faaliyetleri artmış bulunmaktadır. Bunun sonucu olarak bir ülkede elde edilen kazançlar hangi ülkede vergilendirileceği hususu önem kazanmıştır. Gerek yapılan çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları gerekse diğer yasal düzenlemeler ile bir ülkede ödenen vergilerin diğer ülkede sonuç hesaplarına intikal ettirilmesi esnasında mahsup edilmesine yönelik düzenlemeler de yapılmış bulunmaktadır.
Ülkemiz mevzuatına göre; yabancı ülkelerde elde edilerek Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançlardan mahallinde ödenen gelir, kurumlar ve benzeri vergiler, Türkiye’de bu kazançlar üzerinden tarh olunan vergilerden indirilebilmektedir.
Yabancı ülkelerde vergi ödendiği, yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa mahallinde Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı nitelikteki temsilcileri tarafından tasdik olunan belgelerle tevsik olunmalıdırlar.
Yabancı ülkelerde vergi ödendiği, yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa mahallinde Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı nitelikteki temsilcilerin onayladıklar belgelerin yanında apostil (apostille) ile de belgelendirilebilmektedir.
Mahsubu yapılan yurt dışı vergilerin tarhiyat sırasında ödendiğini gösteren belgelerinin ibraz edilmemesi halinde yabancı ülkede ödenen veya ödenecek olan vergi Türkiye’deki vergi oranını asmamak şartıyla o ülkede geçerli oran ile hesaplanacak kısmı en geç bir yıl kadar ertelenir.
Bu belgeler olmadan, yabancı ülkede ödenen vergiler Türkiye’de tarh olunan vergiden indirilememektedirler.
Kurumlar vergisi beyanının yapıldığı dönemlerde bu hususların göz önünde bulundurularak gerekli dokümanların hazırlanması yerinde olacaktır.