Dar Mükellefler Kira Geliri
Özkan AYKAR
Gelir Uzmanı
ozkanaykar@gmail.comÖmer Faruk BURAK
Gelir Uzmanı
1-GİRİŞ
Kavramsal olarak dar mükellef: “İkametgahı Türkiye’de bulunmayan ve bir takvim yılı içinde devamlı olarak Türkiye’de altı aydan fazla oturmayanlardır” şeklinde tanımlanmış ve bunların sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratların vergiye tabi olduğu hükmü dile getirilmiştir (GİB, 2008:8).
Bu bağlamda ilgili kanun, genelge, özelge ve diğer kaynakları baz alan bu çalışmada; dar mükellefe ait olan ve tevkif suretiyle vergilendirilen kira gelirlerinin sorumlu tarafından eksik beyan edilmesinin neticeleri, gerek kiraya veren (dar mükellef) gerekse kiracı (sorumlu) açısından ele alınacaktır.
2-KONUYA İLİŞKİN YASAL MEVZUAT
Bilindiği üzere 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesinde yazılı mal ve hakların; sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimekul sermaye iradı olarak tarif edilmekte ve söz konusu iratlar belli koşullarda gelir vergisine tabi tutulmaktadır.
Diğer taraftan aynı kanunun 6. maddesinde: “Türkiyede yerleşmiş olmayan gerçek kişiler sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler” denilmek suretiyle dar mükellefiyet esası düzenlenmiştir.
Bahsi edilen kanun maddesindeki “Türkiye’de Yerleşme” kavramı ise, Gelir Vergisi Kanununun 4. maddesinde:
“Aşağıda yazılı kimseler Türkiye’de yerleşmiş sayılır:
İkametgahı Türkiye’de bulunanlar (İkametgah, Kanunu Medeninin 19’uncu ve müteakip maddelerinde yazılı olan yerlerdir);
(202 sayılı Kanunun 2’nci maddesiyle değişen bent) Bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye’de oturma süresini kesmez.)” denilerek açık bir şekilde ifade edilmiştir.
Konuyla ilgili olarak 210 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde ise:
“Gelir Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin (2) numaralı bendinde belirtilenler hariç olmak üzere, çalışma veya oturma izni alarak altı aydan daha fazla bir süredir yurt dışında yaşayan Türk vatandaşlarının Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratları bakımından dar mükellefiyet esasında vergilendirilmeleri gerekmektedir. Bu vatandaşlarımızdan kesin dönüş yaparak Türkiye’ye yerleşenler ile bir takvim yılı içinde altı aydan daha fazla süreyle Türkiye’de oturanlar ise tam mükellefiyet esasında vergilendirileceklerdir.” denilmiştir.
Bu bağlamda dar mükellefiyete tabi kimseler bakımından gayrimenkul sermaye iratlarında; ‘gayrimenkulün Türkiye’de bulunması ve bu mahiyetteki mal ve hakların Türkiye’de kullanılması veya Türkiye’de değerlendirilmesi’ Gelir Vergisi Kanununun 7. maddesine göre gayrimenkul iradının Türkiye’de elde edildiğinin bir göstergesi olmaktadır.
Diğer taraftan Gelir Vergisi Kanununun ‘Vergi Tevkifatı’ başlıklı 94. maddesinde; gayrimenkul sermaye iradına konu olan mal ve hakları kiralayan ve anılan kanun maddesinde sayılan kişi, kurum ve kuruluşların, kira ödemeleri üzerinden, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben gelir vergisi tevkifatı yapmalarının zorunlu oldukları hüküm altına alınmış ve aynı maddenin 5/a bendinde, 70 inci maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden % 20 oranında tevkifat yapılacağı belirtilmiştir.
Söz konusu %20 oranında yapılacak tevkifatın, gelecek aylara ve yıllara ait olmak üzere peşin ödenen kira ödemelerinin brüt tutarı üzerinden yapılacağı; örneğin 3 aylık veya 1 yıllık işyeri kirası peşin tahsil edildiğinde, bu durumda peşin tahsil edilen kiranın tamamının vergi kesintisine tabi tutulacağı Gelir İdaresi Başkanlığınca da ifade edilmiştir (2012:10).
3- TEVKİFAT YAPAN SORUMLUNUN EKSİK BEYANI
Gelir Vergisi Kanununun “Toplama Yapılmayan Haller” başlıklı 86 ncı maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde de dar mükellefiyette, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar için yıllık beyanname verilmeyeceği, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirlerin beyannameye dahil edilmeyeceği hüküm altına alınmıştır.
Fakat 29.07.2008 tarih ve 26951 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 268 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 257 nci maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendiyle Bakanlığı verilen yetkiye istinaden konutlarda, her bir konut için aylık 500 TL ve üzerinde kira geliri elde edenlerin; işyerlerinde, işyerini kiraya verenler ile kiracıların kiraya ilişkin tahsilat ve ödemelerinin 1/11/2008 tarihinden itibaren banka veya Posta ve Telgraf Teşkilatı Genel Müdürlüğü tarafından düzenlenen belgelerle tevsik edilmesi zorunluluğunun getirildiği ifade edilmiştir.
Bu bağlamda bahsi edilen zorunluluğa uymayanlara 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 355. maddesi uyarınca her bir işlem için anılan maddede belirtilen tutarlardan az olmamak üzere, bu işleme konu tutarın %5’i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilecektir.
Diğer taraftan konuyla ilgili olarak İzmir Vergi Dairesi Başkanlığının 19.08.2011 tarih ve 397 sayılı ‘Dar mükellefin gayrimenkul sermaye iradı beyanı hakkında’ başlıklı özelgesinde; gelirin elde edildiği dönemde yurtdışında ikamet ettiğini belirten yetkili makamlardan alınmış mukimlik belgesi ve ilgili yıllarda altı aydan fazla süreyle Türkiye’de bulunulmadığının Emniyet Müdürlüğü’nden alınacak bir belge ile tevsiki şartıyla, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş gayrimenkul sermaye iratları için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesine gerek bulunulmadığı belirtilmiştir.
Ayrıca söz konusu özelgede; gayrimenkullerin kiralanması karşılığında yapılan ödemeler üzerinden kesilmesi gereken gelir vergisi tevkifatlarının kiracılar tarafından eksik beyan edilmesi durumunda ise, dar mükellefe yapılan kira ödemelerinin; 268 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği doğrultusunda, banka veya Posta ve Telgraf Teşkilatı Genel Müdürlüğü birimleri aracı kılınmak suretiyle gerçekleştirilmesinin sağlanması şartıyla dar mükellef açısından herhangi bir sorumluluğun doğmayacağı ifade edilmiştir.
Öte yandan tevkifat yapan sorumlu açısından; beyan edilmesi gereken kira gelirinin bildirilmemesi halinde iki kat birinci derece usulsüzlük cezası kesileceği, gelirin takdir komisyonunca takdir edileceği ve akabinde takdir edilen gelir üzerinden, gelir vergisi ile vergi ziyaı cezası hesaplanacağı göz önüne alınmalıdır. Fakat vergi ziyaı cezası iki kat olarak kesilen usulsüzlük cezası ile kıyaslanıp miktar itibariyle en ağırı uygulanacak ve ayrıca gecikilen her ay için gecikme faizi talep edilecektir (GİB, 2012:19).
4-SONUÇ:
Yukarıdaki hüküm ve açıklamalardan anlaşılacağı üzere; dar mükellef açısından, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan gayrimenkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmeyecek; fakat sorumlu açısından peşin ödenen kira ödemelerinin brüt tutarı üzerinden yapılan %20 oranındaki tevkifat muhtasar beyanname ile beyan edilecek ve ödenecektir.
Ayrıca gayrimenkullerin kiralanması karşılığında yapılan ödemeler üzerinden kesilmesi gereken gelir vergisi tevkifatının kiracı (sorumlu) tarafından eksik beyan edilmesi durumunda ise: konutlarda, her bir konut için aylık 500 TL ve üzerinde kira geliri elde edilmesi ile işyerlerinde ise, miktarla sınırlı olmaksızın işyerinin kiraya verilmesi hallerinde dar mükellefe yapılan kira ödemelerinin; banka veya Posta ve Telgraf Teşkilatı Genel Müdürlüğü birimleri aracı kılınmak suretiyle gerçekleştirilmesinin sağlanması şartıyla dar mükellef açısından herhangi bir sorumluluğun doğmayacağı açıktır.
Fakat tevkifat yapan sorumlunun beyan edilmesi gereken kira gelirini bildirilmemesi durumunda ise; yukarıda da belirtildiği üzere, V.U.K.’nun 352. maddesine istinaden iki kat olarak kesilen 1. dereceden usulsüzlük cezası, yine aynı kanunun 344. maddesi hükmü gereğince kesilen vergi ziyaı cezası ile kıyaslanıp, miktar itibariyle en ağır cezanın uygulanacağının göz ardı edilmemesi gerekmektedir.
KAYNAKÇA :
1- 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu
2- 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
3- 210 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği
4- 268 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği
5- İzmir V.D.B.’nın 19.08.2011 tarih ve 397 sayılı Özelgesi
6- GİB, 2008, ‘Dar Mükellefler İçin Kira Geliri Rehberi’
7- GİB, 2012, ‘Kira Geliri Elde Edenler İçin Beyanname Düzenleme Rehberi’