Aile Hekimliği Vergisel Yükümlülükler
İlhan YILMAZ
Vergi Dairesi Müdür Yardımcısı
Meram/Konya
[email protected]
I- GİRİŞ
5258 sayılı Aile Hekimliği Pilot Uygulaması Hakkında Kanun (1) ile Sağlık Bakanlığı’nın pilot olarak belirleyeceği İllerde, birinci basamak sağlık hizmetlerinin geliştirilmesi, birey ihtiyaçları doğrultusunda koruyucu sağlık hizmetlerine ağırlık verilmesi, kişisel sağlık kayıtlarının tutulması ve bu hizmetlere eşit erişimin sağlanması amacıyla aile hekimliği hizmetlerinin yürütülebilmesini teminen görevlendirilecek veya çalıştırılacak sağlık personelinin statüsü ve malî hakları ile hizmetin esaslarını düzenlemek suretiyle aile hekimliği müessesesi hayatımıza girmiştir.
Aile hekimliği uygulamasının yeni olması ve aile hekimlerinin de mali konulara yeterince nüfuz edemeyeceği düşüncesiyle tereddütlerini gidermek bakımından vergisel açıdan yapılması gerekenler yazımızın konusunu oluşturmaktadır.
II- VERGİSEL YÜKÜMLÜLÜKLER
a) Gelir Vergisi Yönünden;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun (2) “Vergi Tevkifatı” (3) başlıklı 94 üncü maddesinin 1 inci fıkrasında; “Kamu İdare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergisine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.” Denilmektedir.
Buna göre yukarıda belirtilen mükellefler anılan Kanunun 94 üncü maddesinde bentler halinde sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hükme bağlanmıştır.
Ayrıca aynı maddenin son fıkrasında ise “Maliye Bakanlığı, vergiye tâbi işlemlere taraf veya aracı olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabilir ” hükmüne yer verilmiştir.
Aile hekimleri Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesinde tevkifat yapacaklar arasında sayılmamakla birlikte anılan maddenin son fıkrasındaki hüküm ve 275 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde(4) yapılan açıklamalar doğrultusunda aile hekimliği hizmetlerinin verilmesiyle ilgili olarak;
Temizlik, sekreterlik, şoförlük gibi hizmetler için yanlarında çalıştıracakları hizmet erbabına yapılacak ücret ödemeleri, (GVK’nın 103 ve 104 üncü maddelerine göre)
Serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemeler %20
İşyerine ilişkin kira ödemeleri, (%20)
Esnaf muaflığından yararlarlananlardan mal ve hizmet alımları karşılığında yapılan ödemeler, (Mali veya hizmetin türüne göre belirlenen oranlarda)
Üzerinden söz konusu tebliğin yürürlüğe girdiği 01 Eylül 2010 tarihinden itibaren maddede belirtilen oranlarda (5) tevkifat yapmaları gerekmektedir. Tevkif edilen verginin muhtasar beyannamesi ile bağlı bulunulan vergi dairesine beyan edilmesi gerekmektedir.
b) Katma Değer Vergisi Yönünden;
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 9 uncu maddesi ile vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanlara vergi alacağının ödenmesinden sorumlu tutma konusunda Maliye Bakanlığı’na yetki verilmiştir. Bu yetkiye dayanılarak yayımlanan 91 Seri No’lu KDV Genel Tebliğinin (6) (A/2) bölümünde sayılan kurum ve kuruluşların (A/3) bölümünde belirtilen işlemlere ait katma değer vergisini tevkifata tabi tutmaları uygun görülmüş olup, tevkifata tabi işlemler ve güncel oranlar ise şöyledir:
Yapım işleri ile bu işlere ilişkin mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetleri, (1/6)
Temizlik hizmetleri, (2/3)
Bahçe ve çevre bakım hizmetleri, (1/2)
Özel güvenlik hizmetleri, (4/5)
Makine, teçhizat, demirbaş ve taşıtlara ait tadil, bakım ve onarım hizmetleri, (1/3)
Her türlü yemek servisi (1/2)
Danışmanlık ve denetim hizmetleri, (1/2)
İş gücü hizmet temini, (%90) (96 ile 97 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile)
Yine 96 Seri No.lu KDV Genel Tebliği (7) ile 1/12/2005 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, KDV mükelleflerinin, alt işverenlerden veya bu konuda faaliyette bulunan diğer işletmelerden temin ettikleri işgücü hizmetlerine ait KDV yi %90 oranında tevkifata tabi tutarak sorumlu sıfatıyla beyan etmeleri uygun görülmüş, bu uygulama 97 Seri No.lu KDV Genel Tebliği (8) ile 5/1/2006 tarihinden itibaren KDV mükelleflerinin yanı sıra, KDV mükellefi olmasalar dahi 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (A/2) bölümünde sayılan kurum, kuruluş ve işletmelerin satın alacağı işgücü temin hizmetlerine de teşmil edilmiştir.
Buna göre, gerçek usulde vergilendirilen KDV mükellefleri ile KDV mükellefi olmasalar dahi 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (A/2) bölümünde sayılan kurum, kuruluş ve işletmelerin faaliyetlerinin yürütülmesi ile ilgili işlemlerde kullanacakları işgücü temin hizmeti alımlarında %90 oranında tevkifat uygulanacaktır.
Sözü edilen düzenleme, eleman temini şeklindeki hizmetleri kapsamaktadır. Eleman temin hizmeti dışındaki hizmet ifaları, bu bölümde düzenlenen tevkifat uygulaması kapsamında değerlendirilmeyecektir. İşgücü temin hizmetinden bahsedilebilmesi için temin edilen elemanların;
* Hizmeti alan işletmeye ücretli statüsünde hizmet akdiyle bağlı olmaması,
* Hizmeti alanın sevk ve idaresi altında çalıştırılabilmesi,
gereklidir.
Ayrıca hizmetin niteliğinin tespit edilmesinde, temin edilen elemanların SSK primlerinin, tedavi giderlerinin, işyerinde yeme içme ve barınma gibi ihtiyaçlarının hizmeti satın alan işletme tarafından karşılanıp karşılanmadığı vb. hususlarda yapılmış belirlemeler de dikkate alınacaktır. Konunun daha iyi anlaşılması bakımından birkaç örneklendirme (9) yapacak olursak;
Örnek 1: (A) hastanesi, hastane faaliyetleri kapsamındaki yazışma, veri girişi, hazırlama ve kontrol, hasta yardımcılığı, hasta karşılama ve yönlendirme, hasta taşıma, hasta danışmanlığı, tıbbi dokümantasyon, koli, kargo ve posta ayrım dağıtım, sekreterlik, tıbbi sekreterlik ve benzeri hizmetleri, doğrudan kendi elemanlarına (ücret akdi ile kendisine bağlı bulunan elemanlarına) yaptırmak yerine bu konuda faaliyet gösteren firmalardan almayı tercih etmiş ve (B) firması ile söz konusu hizmetlerin verilmesi hususunda anlaşmıştır.
(A) hastanesine verilen bu ve benzeri hizmetlerde kullanılan elemanların, esas itibariyle hastane yönetiminin bilfiil sevk ve idaresi altında çalışması gerektiğinden, (B) tarafından (A) ya fatura edilecek söz konusu işler, eleman temin hizmeti olarak değerlendirilecek ve işleme ait KDV, (A) tarafından % 90 oranında tevkifata tabi tutulacaktır.
Örnek 2: (T) Ticaret Odası, ihtiyacı olan araçları satın almak yerine kiralama yoluyla (K) Araç Kiralama A.Ş.den temin etmiştir. Yapılan sözleşme gereğince araçları kullanacak şoförler de araçlarla birlikte (K) tarafından temin edilmiştir.
(K) nın şoförüyle birlikte vermiş olduğu araç kiralama hizmeti, temin edilen şoförün sevk ve idaresi (T) de olacağından, şoförle (T) arasında hizmet akdi olmaması kaydıyla, işgücü temin hizmeti kapsamında değerlendirilecek ve toplam bedel üzerinden hesaplanacak KDV, (T) tarafından % 90 oranında tevkifata tabi tutulacaktır.
Ancak bu hizmetle ilgili olarak şoför teminine ilişkin bedelin, toplam hizmet bedelinden ayrıştırılabilmesi ve faturada da ayrıca gösterilmesi kaydıyla, yalnızca şoför teminine ilişkin olarak ödenen bedele isabet eden KDV tutarı üzerinden tevkifat yapılabilecektir.
Örnek 3: (J) Ltd. Şti. idare binasının temizliği, personelin yemek yediği alakart lokantada servis hizmetlerinin yapılması, bulaşıkların yıkanması ve odacılık hizmetleri için (T) firması ile anlaşmış, (T) firması kendisine iş akdi ile bağlı 10 elemanını bu iş için (J) ye göndermiştir.
Bu işlemde, söz konusu hizmetler (J) firmasının sevk, idare ve kontrolü altında verilebileceğinden “işgücü temin hizmeti” kapsamında değerlendirilecek ve işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV, (J) tarafından % 90 oranında tevkifata tabi tutulacaktır.
Bu açıklamalar çerçevesinde; Aile hekimliklerinin yukarıda değinilen hizmetler nedeniyle yapacakları ödemeleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinde belirtilen oranlarda tevkifat yapması ve tevkif edilen bu vergiyi de 2 No’lu KDV beyannamesi ile bağlı bulunulan vergi dairesine beyan etmesi gerekmektedir.
c) Vergi Usul Kanunu Yönünden;
Aile sağlığı merkezinde birden çok aile hekimi hizmet veriyorsa aile hekimleri kendi aralarında bir yönetim planı oluşturarak yönetici belirleyecekler ve bu yükümlülük yönetici olarak belirlenen aile hekimi tarafından yerine getirilecektir.
Söz konusu yükümlülüğün yerine getirilmesi için yönetici olarak belirlenen aile hekiminin isminin Sağlık Bakanlığı tarafından İl Sağlık Müdürlüğü’ne bildirildiğine ilişkin yazı veya aile hekimlerinin listesi ile yönetici seçilen kişinin imza sirküsü ve varsa kira kontratı ile bağlı bulunulan vergi dairesinde mükellefiyet tesisi yaptırılacaktır.
Bu düzenlemelere göre yapacakları ödemeler üzerinden gerek gelir vergisi gerek ise katma değer vergisi tevkifatı yapmak zorunda olan aile hekimlerinin, yetki alanı bakımından bağlı olduğu vergi dairesinde kendi adına muhtasar yönünden mükellefiyet kaydı yaptırmaları ve yaptıkları tevkifat tutarları için verecekleri muhtasar beyannamesini ve sorumlu sıfatıyla yaptıkları tevkifat tutarları için beyan edilmesi gereken katma değer vergisi yönünden ise mükellefiyet kaydı açılmaksızın, 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (A/2) bölümünde tevkifat yapacak kurum, kuruluş ve işletmeler belirtilirken gerçek kişilerin anılan bölümde sayılmaması nedeniyle aile hekimliği kurumu adına 9015 vergi kodu ile verecekleri 2 No’ lu KDV beyannamesinin 340 (10) ve 346 (11) Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde belirtilen usul ve esaslar doğrultusunda elektronik ortamda verilmesi zorunludur.
Bu zorunluluğa uymayanlara, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun Mükerrer 355 inci maddesi uyarınca durumlarına uygun özel usulsüzlük cezası kesilecektir.
Aile hekimleri, Sağlık Bakanlığı’nın emir ve talimatları doğrultusunda ücretli olarak çalıştırıldığından ve ayrıca aile hekimliği hizmetlerinin yürütülmesi sırasında yapılacak giderlerin karşılanması ve aile sağlığı merkezinin yönetimine ilişkin yükümlülük anılan Bakanlıkça aile hekimlerine verildiğinden, aile hekimlerinin kurumlar vergisi mükellefiyeti tesisine ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 172 ve 173 üncü maddelerinde belirtilen “defter tutma mecburiyetine de” gerek bulunmamaktadır.
Ancak aile hekimleri, hizmet erbabına ödeyecekleri ücretler için ücret bordrosu tutmaya, vergiden muaf esnafa yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için gider pusulası düzenlemeye mecburdurlar.
III- SONUÇ
Aile hekimliği uygulamasının yeni olması ve aile hekimlerinin de 01 Eylül 2010 tarihinde yürürlüğe giren mali konulara yeterince nüfuz edemeyeceği düşüncesiyle vergisel açıdan yapılması gerekenler açıklanmaya çalışılmıştır.
Bu itibarla aile hekimlerimizin vergisel yükümlülüklerini yerine getirirken müeyyidelerle karşılaşmamaları için yukarıdaki açıklamaları göz önünde bulundurmak suretiyle hareket etmeleri yararlarına olacaktır.
KAYNAKLAR
– 5258 Sayılı Aile Hekimliği Pilot Uygulaması Hakkında Kanun ve Yönetmelikleri
– Gelir Vergisi Kanunu
– 275 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği
– Katma Değer Vergisi Kanunu
– 91-96 ve 97 Seri No’lu KDV Genel Tebliğleri
– 59 No’lu KDV Sirküleri
Dipnotlar
[1] 09.12.2004 tarih ve 25665 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
[2] 06.01.1961 tarih ve 10700 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
[3] Türk vergi sistemi terminolojisinde stopaj kelimesi yerine kullanılır.
[4] 26.08.2010 tarih ve 27684 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[5] 03.02.2009 tarih ve 27130 sayılı Resmi Gazete’de yayımlan 2009/14592 sayılı BKK ile belirlenmiştir.
[6] 28.02.2004 tarih ve 25387 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[7] 18.11.2005 tarih ve 25997 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[8] 31.12.2005 tarih ve 26040 4.mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[9] 07.05.2010 tarih ve KDVK-59/2010-7 sayılı 59 No’lu KDV Sirkülerinden alınmıştır.
[10] 30.09.2004 tarih ve 25599 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[11] 03.03.2005 tarih ve 25744 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
