Son Durum İtibariyle Katma Değer Vergisinde Uygulanan Kısmi İstisnalar

KDV Kısmi İstisnalar

Süleyman TURAN
Yeminli Mali Müşavir
suleymanturan41@hotmail.com

I-GİRİŞ:

3065 sayılı KDV Kanunun (1) 1. maddesine göre, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye’de yapılan teslim ve hizmetler ile her türlü mal ve hizmet ithalatı katma değer vergisine tabi bulunmaktadır. Ancak, ekonomik ve sosyal nedenlerden dolayı bir kısım teslim ve hizmetler katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

Aynı Kanunun 19. maddesinin 1.fıkrasında, diğer Kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümlerinin, KDV bakımından geçersiz olduğu, katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetlerin, ancak KDV Kanununa hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceği, 2. fıkrasında ise, uluslar arası anlaşma hükümlerinin saklı olduğu hüküm altına alınmıştır.

Kanunun bu maddesi hükmüne istinaden, ekonomik ve sosyal gelişmelere paralel olarak, mezkur Kanuna muhtelif tarihlerde yeni hüküm eklemek veya değişiklik yapılmak suretiyle belli sektörler ve işlemlere katma değer vergisi istisnası veya muafiyeti tanınmaktadır.

Bilindiği gibi istisna, verginin konusuna girmekle birlikte, bazı işlemlerin ve gelir unsurlarının çeşitli ekonomik, sosyal ve siyasal sebeplerle, kısmen veya tamamen vergi dışı bırakılmasıdır. Katma değer vergisinde uygulanan istisnalar tam ve kısmı istisnalar olmak üzere iki şekilde uygulanmaktadır.

Bu çalışmanın konusu olan kısmi istisnalar, KDV Kanunun 17. maddesinde “Sosyal ve Askeri Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar” başlığı altında sayılan,

* Kültür ve eğitim amacı taşıyan istisnalar,

* Sosyal amaç taşıyan istisnalar,

* Askeri amaç taşıyan istisnalar,

* Diğer istisnalar ve

Aynı Kanunun 19/2. maddesi hükmü kapsamında, uluslararası anlaşmalar (2) çerçevesinde uygulanan ve iade hakkı tanınmayan istisnalar ile geçici maddelerde düzenlenen istisnalardır.

KDV Kanunun 32.maddesinde sayılan (3) ve yüklenilen vergilerin indirim ve iadesine imkan sağlayan istisna tam istisna, yüklenilen vergilerin indirimi ve iadesine imkan tanımayan ve işin mahiyetine göre maliyet veya gider unsuru olarak dikkate alınmasını öngören istisna ise kısmi istisnadır.

Ayrıca, KDV Kanunun 30/a maddesi hükmü (4) gereğince vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilen işlemler dolayısıyla yüklenilen KDV, hesaplanan katma değer vergisinden indirim konusu yapılamamaktadır. Söz konusu indirilemeyen KDV ise, aynı Kanunun 58. maddesi (5) hükmü gereğince gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilmektedir.

Öte yandan, KDV Kanunun 33. maddesi hükmüne göre, indirim hakkı tanınan işlemlerle indirim hakkı tanınmayan işlemlerin bir arada yapılması halinde, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin ancak indirim hakkı tanınan işlemlere isabet eden kısmı indirim konusu yapılabilmektedir.

Buna göre, kısmi istisnalarda mal ya da hizmet alımı sırasında vergi indirimi arasına alınan KDV, işlemin vergiden istisna şekilde teslimini müteakip indirimler arasından çıkartılıp KDV Beyannamesinin “30. İlave Edilecek KDV” satırına yazılması suretiyle düzeltilmesi gerekir. Bu şekilde düzeltilen KDV, mezkur Kanun maddesi hükmü gereğince gider olarak dikkate alınacaktır. Çünkü, KDV Kanunun 29. maddesi gereğince vergiden istisna edilen işlemler ile ilgili alımlarında, yüklenilen vergiler öncelikle işlemin vergiden istisnalı bir şekilde teslime konu edilip edilmeyeceği, ilgili malın alımı sırasında bilinemeyeceğinden İndirilecek KDV Hesabına kaydedilmektedir.

Katma değer vergisinde uygulanan istisnalara ilişkin usul ve esaslar, Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan KDV Genel Tebliğleri ile belirlenmektedir. Uygulamada ortaya çıkan tereddütler ise, Gelir İdaresi tarafından yayımlanan KDV Sirküleri ve mükellef bazında verilen yazılı görüşlerle giderilmektedir. Yazımızın konusu olan kısmi istisnalarla ilgili olarak da, KDV Kanunun yürürlük tarihinden itibaren birçok değişiklik yapılmış, yeni istisnalar getirilmiş ve bir kısım istisnalar ise yürürlükten kaldırılmıştır. Söz konusu istisnaların uygulanması, yeni düzenlenen veya yürürlükten kaldırılan istisnalarla ilgili olarak muhtelif tarihlerde yayımlanan KDV Genel Tebliğlerinde birçok düzenleme bulunmaktadır.

Bu yazımızda, son değişiklikleri de içeren mevcut düzenlemeler çerçevesinde uygulanan ve toplumun büyük kesimi ilgilendiren kısmi istisnaların tamamı ele alınarak özet olarak açıklanacaktır.

II- KATMA DEĞER VERGİSİNDE UYGULANAN KISMİ İSTİSNALAR

Katma değer vergisinde uygulanan istisnalar, çeşitli ekonomik ve sosyal şartların değişmesi ile birlikte yeniden belirlenmekte, daha önce uygulanan istisnalar belli bir süre sonra kaldırılmakta veya yeni istisnalar uygulamaya konulmaktadır.

Önceki bölümde değinildiği üzere, KDV’ de uygulanan kısmi istisnalar, KDV Kanunun 17. maddesinde sayılan diğer istisnalar, aynı Kanunun 19/2. maddesi gereğince, uluslararası anlaşmalar kapsamında uygulanan ve iade hakkı tanınmayan istisnalar ile KDV Kanunun geçici maddelerinde düzenlenen istisnalardır. Söz konusu istisnalar, KDV Kanunun ilgili maddelerinde düzenleniş sırasına göre ve ayrı başlıklar itibariyle aşağıda özet olarak açıklanacaktır.

A- SOSYAL, ASKERİ AMAÇLI VE DİĞER İSTİSNALAR:

1. KÜLTÜR VE EĞİTİM AMACI TAŞIYAN İSTİSNALAR: (Md:17/1)

Genel ve katma bütçeli daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, döner sermayeli kuruluşlar, Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, siyasî partiler ve sendikalar, Kanunla kurulan veya tüzelkişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları, kamu menfaatine yararlı dernekler, tarımsal amaçlı kooperatifler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıfların:

a) İlim, fen ve güzel sanatları, tarımı yaymak, ıslah ve teşvik etmek amacıyla yaptıkları teslim ve hizmetleri,

b) Tiyatro, konser salonu, kütüphane, sergi, okuma ve konferans salonları ile spor tesisleri işletmek veya yönetmek suretiyle ifa ettikleri kültür ve eğitim faaliyetlerine ilişkin teslim ve hizmetleri katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

İstisnanın uygulanabilmesi için, işlemi yapanın sayılan kurum ve kuruluşlardan olması ve işlemin amacının belirtilen teslim ve hizmetlere yönelik olması gerekir.

Sayılan kurum ve kuruluşların, bedel almaksızın yaptığı eğitim ve öğretim hizmetleri katma değer vergisinden istisnadır. Buna göre, Devletin ilk ve orta okul, lise ve üniversitelerinde verilen ücretsiz eğitim öğretim hizmetleri katma değer vergisine tabi değildir. Bu hizmetlerin bir bedel karşılığında verilmesi halinde vergi uygulanacaktır. Vakıf üniversiteleri tarafından verilen eğitim ve öğretim hizmetleri için alınan bedeller katma değer vergisine tabidir. Ayrıca, belirtilen kurum ve kuruluşlar dışındaki kişi ve kuruluşlarca işletilen eğitim kurumlarında bedel alınmasa bile katma değer vergisi uygulanacaktır.

KDV Kanunun 28. maddesine ekli (II) sayılı listenin (B/15). sırasına göre, üniversite ve yüksekokullar ile 5580 sayılı Özel Öğretim Kurumları Kanunu, 2828 sayılı Sosyal Hizmetler ve Çocuk Esirgeme Kurumu Kanunu ve 573 sayılı Özel Eğitim Hakkında Kanun Hükmünde Kararname kapsamında verilen eğitim ve öğretim hizmetleri, “Okul Servis Araçları Hizmet Yönetmeliği” kapsamında verilen öğrenci taşıma servis hizmetleri ile “Özel Öğrenci Yurtları Yönetmeliği” hükümlerine tabi yurtlarda verilen hizmetler, %8 KDV oranına tabidir.

Ayrıca, fen ve Anadolu liseleri ile üniversitelere hazırlık amacıyla açılan kurslar da istisna kapsamında değildir. Aynı şekilde meslek ve beceri edindirme kursları (daktilo, bilgisayar, yabacı dil, sürücü kursu  ve KPSS gibi,) indirimli (%8) katma değer vergisine tabidir.

Kamu kurum ve kuruluşları tarafından bedelsiz olarak yapılan kitap ve dergi teslimleri, katma değer vergisinden istisnadır. Ancak, bu yayınlar için bedel alındığı taktirde vergiye tabi tutulmaktadır. Öte yandan, Milli Eğitim Bakanlığına bağlı okullarda okutulması öngörülen kitapların, sadece Milli Eğitim Bakanlığına bağlı yayınevleri tarafından tesliminde katma değer vergisi uygulanmamaktadır.

Kamu kurum ve kuruluşlarının sadece kendi mensuplarının çocuklarına verilen kreş hizmetleri vergiden istisna olup, bunların dışındaki kreş ve bakımevleri hizmetleri katma değer vergisine tabidir.

Yine sayılan kurum ve kuruluşlara ait olan veya bunlar tarafından yürütülen kültür amaçlı ve sanatsal etkinlikler katma değer vergisinden istisnadır. Ancak, müzayede suretiyle satış yapılması halinde katma değer vergisinin hesaplanması gerekir.

2. SOSYAL AMAÇ TAŞIYAN İSTİSNALAR:

a) Sağlık, Çevre ve Sosyal Yardım Amaçlı İşlemler: (Md:17/2-a)

Genel ve katma bütçeli daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, döner sermayeli kuruluşlar, Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, siyasî partiler ve sendikalar, kanunla kurulan veya tüzelkişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları, kamu menfaatine yararlı dernekler, tarımsal amaçlı kooperatifler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıfların;

Hastane, nekahathane, klinik, dispanser, prevantoryum, sanatoryum, kan bankası ve organ nakline mahsus bankalar, anıtlar, botanik ve zooloji bahçeleri, parklar ile veteriner, bakteriyoloji, seroloji ve distofajin laboratuvarları gibi kuruluşlar, öğrenci veya yetiştirme yurtları, yaşlı ve sakat bakım ve huzurevleri, parasız fukara aşevleri, düşkün evleri ve yetimhaneleri işletmek veya yönetmek suretiyle ifa ettikleri kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetleri, katma değer vergisinden istisnadır.

İstisnadan sadece sayılan kurum ve kuruluşlarının belirtilen faaliyetlerine uygulanacaktır. Söz konusu faaliyetlerin özel hastane veya tıp merkezleri tarafından yerine getirilmesi vergiye tabidir. Ayrıca, bu faaliyetlerin bir bedel karşılığında yapılması ve hizmet bedellerinin döner sermaye işletmesi tarafından tahsil edilmesi istisna uygulamasına engel değildir. Tedavide kullanılan ilaçların, aynı kurum ve kuruluşlar tarafından verilmesi şartıyla vergiye tabi değildir. Ancak, bu faaliyetlerin sürdürülmesi için satın alınan mal ve hizmetler istisna kapsamında değildir.

b) Bedelsiz Olarak Verilen Eğitim, Öğretim ve Yurt Hizmetleri: (Md:17/2-b)

– 5580 sayılı Kanun hükümlerine tâbi özel okullarca bedelsiz verilen eğitim, öğretim hizmetlerinde ilgili dönemdeki kapasitelerinin %10‘unu,

– 5661 sayılı Yüksek Öğrenim Öğrenci Yurtları ve Aşevleri Hakkındaki Kanuna Ek Kanun ile 3797 sayılı Milli Eğitim Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun hükümlerine göre kurulan öğrenci yurtları tarafından bedelsiz verilen yurt hizmetlerinde ilgili dönemdeki kapasitelerinin %10’ünü

– Üniversite ve yüksekokullarda ise % 50′sini geçmemek üzere verilen bedelsiz eğitim ve öğretim hizmetleri katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

05.12.2009 tarihinde yayımlanan 113 Seri No.lu KDV genel Tebliğinde yapılan düzenlemeye göre, öğrenci yurtları tarafından verilen bedelsiz yurt hizmetlerine ilişkin istisnanın, 03.07.2009 tarihinden itibaren geçerli olduğu, belirtilen Kanunlar kapsamında faaliyette bulunmayan diğer yurt işletmelerinin bu istisnadan yararlanmasının mümkün bulunmadığı belirlenmiştir.

Diğer taraftan, istisnaya ilişkin Kanun hükmünde geçen “ilgili dönemdeki kapasiteleri” ibaresinden, öğrenci yurtlarına Milli Eğitim Bakanlığı (veya ilgili Valilik) tarafından verilen yurt açma izin belgesinde (tadil ve değişiklik hallerinde yeni belgede) gösterilen kapasitenin anlaşılması gerekmektedir.

Bu istisnalar, kısmi istisna mahiyetinde olduğundan yüklenilen vergiler, Kanunun 30/a maddesi uyarınca indirim konusu yapılamayacak, gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilecektir.

c) Kanunların Gösterdiği Gerek Üzerine Bedelsiz Olarak Yapılan Teslim ve Hizmetler: (Md:17/2-b) Kanunların gösterdiği gerek üzerine bedelsiz olarak yapılan mal teslimi ve hizmet ifaları, katma değer vergisinden istisna olup, bu istisnanın uygulanabilmesi için, teslim ve hizmetin bedelsiz olması gerekmektedir. Bedelsiz teslim ve hizmetlerde uygulanan istisna, Kanunların gösterdiği gerek üzerine yapılan teslim ve hizmetler ile isteğe bağlı olarak yapılan bağış veya hibe şeklindeki bedelsiz teslim ve hizmetler olmak üzere iki şekilde uygulanmaktadır.

Herhangi bir Kanun, ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyetler çerçevesinde gerçekleştirilen bir malın teslimi veya hizmetin ifasının bedelsiz olarak yapılmasını emrediyorsa; KDV Kanunun öngördüğü işlem gerçekleşmemiş olacağından, vergiye tabi tutulmaması gerekir. Ancak, tereddütleri gidermek ve konuyu açık olarak ortaya koymak bakımından, Kanunların gösterdiği gerek üzerine bedelsiz olarak yapılan mal teslimi ve hizmet ifalarının vergi kapsamı dışında olduğu,istisna hükmü ile bir defa daha vurgulanmıştır.

Hukuk sistemimizde bedelsiz olarak yapılması öngörülen bazı hizmetler şunlardır.

– 1136 sayılı Avukatlık Kanunun 178. maddesi gereğince adli müzaheret büroları, yoksul ve aciz kişilerin işlerini ücretsiz olarak takip etmek üzere, avukatları görevli kılabilmektedir. Yoksul ve aciz kişilerin durumu, ilgili mahkeme tarafından belirlenir ve adli müzaheret bürosundan avukat gönderilmesi istenir. Görevlendirilen avukata vekalet ücreti ödenmez. Buna göre, Avukatlık Kanunu’nun 178.maddesi uyarınca adli müzaheret bürolarınca, yoksul ve aciz kişilerin işlerini takiple görevli kılınan ve bu işler için ücret almayan avukatların bu hizmetleri, kanunla tahmil edilen ve bedelsiz olduğu için kazanç amacı taşımayan bir faaliyet olduğundan, Katma Değer Vergisine tabi değildir. Ancak, avukatların bu Kanuna dayanmayan bedelsiz hizmetleri vergiye tabi olacaktır.

Konu ile ilgili verilen bir özelge ile, Avukatlık Kanunu uyarınca, yoksul ve aciz kişilerin işlerini takip etmekle görevli kılınan avukatların bu hizmetleri Kanunla tahmil edildiği ve bedelsiz olduğu için katma değer vergisine tabi olmadığı bildirilmiştir.

Ceza Mahkemeleri Usulü Kanunun 146. maddesi uyarınca barolar tarafından görevlendirilen avukatlar, ücretlerini ilgili Baro Başkanlığından aldıkları için, söz konusu işlem bu kapsamda değildir.

Öte yandan, 625 sayılı Özel Okullar Kanununa, 3035 sayılı Kanunla eklenen Ek 4. maddesi gereğince, Milli Eğitim Bakanlığı, özel okul sahiplerini toplam öğrenci sayısının belli bir yüzdesi kadar öğrenciyi burslu okutmaya mecbur tutmaktadır. Özel okul işletmeleri, bu öğrencilere, eğitim ve öğretim hizmetlerini ücretsiz yapmaktadırlar. Özel okul işletmeciliği ticari, avukatlık, mesleki bir faaliyet olmakla beraber, bu faaliyetler çerçevesinde gerçekleştirilen yukarıdaki hizmetler kanunlar gereği ücretsiz yapıldığı için katma değer vergisine tabii tutulmamaktadır.

Gerek Avukatlık Kanununda, gerekse Özel Okullar Kanununda bedelsiz yapılması öngörülen hizmetlerin temelinde sosyal amaç vardır. Avukatlık Kanunu ile yoksul ve aciz kişilerin savunmasının bedelsiz yapılması öngörülmüştür. Özel Okullar Kanununa göre bedelsiz eğitimi öngörülenler ise, yetenekli ancak ailevi durumları özel okul giderlerini karşılamaya müsait olmayan öğrencilerdir.

Bunlar gibi, Devlet Demiryollarının, ilgili Kanun gereği ücret almadan taşıdığı yolculara verdiği taşıma hizmeti veya PTT kurumunun yine Kanun gereği olarak belli kişilere bedelsiz olarak sağladığı hizmetler bu kapsamda vergiden istisnadır.

d) Kanunun (17/1) Maddesinde Sayılan Kurum ve Kuruluşlara Bedelsiz Olarak Yapılan Teslim ve Hizmetler: (Md:17/2-b) Genel ve katma bütçeli daireler, İl özel idareleri, belediyeler, köyler ve bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, döner sermayeli kuruluşlar, Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, siyasi partiler, sendikalar, Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları, kamu menfaatine yararlı dernekler, tarımsal amaçlı kooperatifler, Bakanlar Kurulu’nca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yapılacak bedelsiz mal teslimleri ve hizmetler katma değer vergisine tabi değildir.

İstisnanın uygulanabilmesi için, mal teslimi veya hizmetin belirtilen kurum ve kuruluşlara bedelsiz olarak yapılması ve sosyal amaç taşıması, diğer bir ifade ile, toplumun menfaatine olması gerekir.

KDV Kanunun 17. maddesinde sayılan kurum ve kuruluşlara yapılan insani, dini ve sosyal amaçlı mal teslimi veya hizmet ifası şeklindeki bağışlar, vergiye tabii olmadığı gibi bu işlemler için bir üst sınır öngörülmemiştir. Bu kapsamdaki istisnadan faydalanabilmek için,

– Bağışın Kanun maddesinde sayılan kurum ve kuruluşlara yapılması,

– Teslim veya hizmetlerin bedelsiz olması gerekir..

Yapılan bağışın ilgili kurum ve kuruluş tarafından nasıl ve hangi amaçla kullanılacağının önemi yoktur. Buna göre, bir şahıs veya şirket tarafından inşa ettirilen okulların Milli Eğitim Müdürlüklerine bağışlanması katma değer vergisinden istisnadır. Ancak, katma değer vergisinden istisna edilen bu faaliyetlerin sürdürülmesi için satın alınan mal ve hizmetler katma değer vergisine tabidir.

Örneğin, Bir anonim şirket tarafından belediyeye ait hastaneye bağışlanan ambulans vergiye tabii değildir. Ancak, aynı ambulansın belediye hastanesine satılması halinde, bu teslim katma değer vergisine tabii tutulacaktır. Ayrıca, anonim şirketin bir özel hastaneye ambulans bağışlaması vergiye tabii olacaktır.

e) Gıda Bankacılığı Faaliyetinde Bulunan Dernek ve Vakıflara Bağışlanan Gıda, Temizlik, Giyecek ve Yakacak Maddeleri: (Md:17/2-b) Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin teslimi vergiden istisna edilmiştir. (Gıda Bankacılığı Mevzuatı)

İstisnanın uygulanmasına ilişkin usul ve esasların açıklandığı 251 Seri No.lu GVK Genel Tebliğinde (6) yapılan düzenlemeye göre, istisna kapsamında yapılacak bağışların gıda maddesi niteliğinde olması, bağışın dernek veya vakfa ve bedelsiz olarak ihtiyaç sahiplerine dağıtılmak üzere yapılmalıdır.

Bağışlanan mala ilişkin faturanın bağış yapılan dernek veya vakıf adına düzenlenmesi ve mal bedeli olarak bağışa konu malın maliyet bedeli yazılması gerekir. Ayrıca, faturada “İhtiyaç sahiplerine yardım şartıyla bağışlandığından KDV hesaplanmamıştır.” ibaresinin yer alması zorunludur.

Gelir Vergisi Kanunun 89. maddesinde yapılan düzenleme çerçevesinde, yıllık beyannamede yer alacak gelir vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılacak işlemlerde bağışı yapan tarafından bir belge düzenlenmesine gerek bulunmamakta olup, varsa bağış yapılan malın edinimine ilişkin belgelerin saklanması zorunludur. Dernek ve vakıfların ise kendi mevzuatlarının öngördüğü belgeleri düzenleyecek ve bağış yapanlara bir örneğini vermeleri gerekir.

f) Yabancı Diplomatik Organ ve Hayır Kurumlarının Yapacakları Bağışlarla İlgili Mal ve Hizmet Alışları: (Md:17/2-c) Yabancı devletlerin Türkiye’deki diplomatik temsilcilik ve konsoloslukları ile yabancı hayır ve yardım kurumlarına, Kanunun 17/1. fıkrasında sayılan kurum ve kuruluşlara bedelsiz olarak yapacakları teslim ve hizmetlere ilişkin olarak yapılan teslim ve hizmetler vergiden istisna edilmiştir.

İstisna kapsamına girecek mal ve hizmetler ile istisnanın uygulamasına ilişkin usul ve esaslar, 79 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde açıklanmış olup, yapılan düzenleme aşağıdaki gibidir.

– KDV Kanunun 17/1. maddesinde sayılan kurum ve kuruluşlara bu kapsamda bedelsiz olarak teslim edilecek mal ve hizmetler için herhangi bir sınırlama getirilmemiştir.

– İstisna kapsamında satın alınacak mal ve hizmet bedellerinin asgari sınırı KDV hariç 500 TL olması gerekmektedir. Bu kapsamda istisnadan yararlanmak şartıyla birden fazla mal veya hizmet dahil edilebilecektir.

– İstisnadan yararlanacak yabancı hayır ve yardım kurumlarının kanuni merkezinin yurt dışında bulunması ve Türkiye’de gelir ve kurumlar vergisi mükellefiyetini gerektiren herhangi bir faaliyette bulunmaması gerekmektedir.

– İstisnadan yararlanacak yabancı devletlerin Türkiye’deki diplomatik temsilcilik ve konsoloslukları ile yabancı hayır ve yardım kurumlarının KDV Kanunun 17/1 maddesinde sayılan kurum ve kuruluşlara yapacakları teslimin niteliği, miktarı ve tutarına ilişkin bilgiler ile Türkiye’deki adreslerini belirten bir dilekçe ile Maliye Bakanlığına (Gelir İdaresi Başkanlığı) başvuruda bulunmaları gerekir.

Yapılan başvurunun değerlendirilmesi sonucu yabancı hayır ve yardım kurumlarının bağışlayacağı mal veya hizmetle ilgili alımlarında, KDV istisnası uygulamasına yönelik usul ve esasları belirten yazının ilgili kuruluş tarafından onaylı bir örneği satıcılara verilmek suretiyle, satıcılar tarafından düzenlenecek fatura veya benzeri belgede katma değer vergisinin tahsil edilmemesi sağlanacaktır.

– İstisnadan yararlanan kuruluşlara bu kapsamda yapılacak teslim ve hizmetlerle ilgili olarak yüklenilen KDV, KDV Kanunun 30/a maddesine göre indirim konusu yapılamayacaktır.

g) Taşınmaz Kültür Varlıklarını Koruma Amaçlı Teslim ve Hizmetler:(Md:17/2-d)

2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamındaki tescilli taşınmaz kültür varlıklarının rölöve, restorasyon ve restitüsyon projelerine münhasır olmak üzere, bu projelendirmelerden yararlananlara verilen mimarlık hizmetleri ile projelerin uygulanması kapsamında yapılacak teslimler, katma değer vergisinden istisnadır. (7)

İstisnanın uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar, 96 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde belirlenmiş, daha sonra yayımlanan 97 ve 100 Seri No.lu KDV Genel Tebliğleri ile de uygulamaya yönelik bazı değişiklik ve ilave düzenlemeler yapılmıştır. Buna göre, istisna kapsamına tescilli taşınmaz kültür varlıklarının sadece rölöve restorasyon ve restitüsyon projelerine ilişkin olarak, bu projelendirmelerden yararlananlara verilen mimarlık hizmetleri ile projelerin uygulanması kapsamında yapılacak mal teslimleri girmekte olup, her türlü harcama istisna kapsamında değildir. Buna göre, istisnadan yararlanacak harcamalar;

– Tescilli taşınmaz kültür varlıklarının sadece rölöve, restorasyon ve restitüsyon  projelerine ilişkin olarak, bu projelendirmelerden yararlananlara verilen mimarlık hizmetleri ile,

– Bu projelerin uygulanması kapsamında yapılacak mal teslimleridir..

h) Kamu Kurumu Niteliğindeki Mesleki Kuruluşların İşlemleri: (Md:17/2-e)

Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarının, Kanunlarla kendilerine verilen görev gereği ve kuruluş amaçlarına uygun ruhsat, izin, onay ve benzeri hizmetleri ile bu hizmetlerle ilgili olarak kullanılacak basılı kâğıtların bu kuruluşlar tarafından teslimi (motorlu taşıtlar tescil plaka teslimleri hariç) katma değer vergisinden istisnadır.

3. ASKERİ AMAÇ TAŞIYAN İSTİSNALAR: (Md:17/3-a)

Askeri fabrika, tersane ve atölyelerin kuruluş amaçlarına uygun olarak yaptıkları teslim ve hizmetler, katma değer vergisinden istisnadır.

Buna göre, söz konusu istisnanın uygulanabilmesi için, teslim ve hizmetin askeriye ile ilişkin olması, Türk Silahlı Kuvvetlerine bağlı fabrika, tersane ve atölyenin kuruluş amacına uygun olması ve bu kuruluşlar tarafından yapılması gerekmektedir. Askeri amaç taşıyan istisnalar, başlangıçta daha geniş olarak düzenlenmiş iken, zaman içerisinde kapsamı daraltılmıştır.

4. DİĞER İSTİSNALAR:

a) Vergiden Muaf Esnaf ile Basit Usulde Vergilendirilen Mükellefler Tarafından Yapılan Teslim ve Hizmetler: (Md:17/4-a) Gelir Vergisi Kanununa göre vergiden muaf esnaf (8) ile basit usulde vergilendirilen mükellefler (9) tarafından yapılan teslim ve hizmetler, 007.2003 tarihinden geçerli olmak üzere katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Buna göre, basit usulde vergilendirilen mükelleflerin 01.07.2003 tarihinden sonra yaptıkları teslim ve hizmetlerde KDV hesaplanmamaktadır. Böylece, düzenlenen belgelerde KDV gösterilmemekte ve KDV beyannamesi de verilmemektedir.

Ancak, istisna kapsamına giren bu mükelleflerin mal ve hizmet alışları ile yapacakları ithalat genel hükümler çerçevesinde katma değer vergisine tabi olduğundan, bu işlemlerden dolayı yüklenilen vergiler GVK hükümlerine göre gider, maliyet ya da kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır.

b) Gerçek Usulde Vergiye Tabi Olmayan Çiftçiler ile Vergiden Muaf Serbest Meslek Erbabı Tarafından Yapılan Teslim ve Hizmetler: (Md:17/4-b) Gelir Vergisi Kanununa göre, gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler (10) ile aynı Kanunun maddesine göre vergiden muaf olan serbest meslek erbabı (11) tarafından yapılan teslim ve hizmetler katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

Buna göre, gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler ile vergiden muaf serbest meslek erbabının faaliyetleri ile ilgili katma değer vergisi mükellefiyetleri bulunmadığından, KDV beyannamesi vermeleri de söz konusu değildir.

c) Birleşme, Devir, Dönüşüm ve Bölünme İşlemleri: (Md:17/4-c)

Gelir Vergisi Kanunun 81. maddesinde belirtilen işlemler (12) ile Kurumlar Vergisi Kanununa (13) göre yapılan devir ve bölünme (14) işlemleri katma değer vergisinden istisnadır. Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından KDV Kanunun 30/a bendi hükmü uygulanmaz. İşlem sonunda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete başlayan veya devir ve bölünme sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefler tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.

Buna göre, devrolunan kurumun devir tarihinde sonraki döneme devreden Katma Değer Vergisi var ise, söz konusu vergiyi devralan kurum mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapabilecek ve devrolan kuruma ait KDV iadesi, mahsup, tecil terkin işlemleri devralan kurum tarafından takip edilmesi gerekir.

Ayrıca, Damga Vergisi Kanunu 2 sayılı Tablonun (IV/17) bendi gereğince birleşme,devir, bölünme nedeniyle düzenlenen kağıtlar damga vergisinden istisnadır. Harçlar Kanunun 123. maddesine göre de, anonim, eshamlı komandit ve limited şirketlerin birleşme, devir ve bölünmeleri nedeniyle yapılacak işlemler harca tabi tutulmamaktadır.

d) İktisadi İşletmelere Dahil Olmayan Gayrimenkullerin Kiralanması İşlemleri: (Md:17/4-d)

İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri katma değer vergisinden istisnadır. KDV Kanunun 1/3-f.maddesi ile kiralama işlemlerinin tamamı, katma değer vergisinin konusuna alındığı halde, aynı Kanunun 17/4-d. maddesi hükmü ile, iktisadi işletmelere dahil olmayan gayri menkullerin kiralanması işlemleri vergiden istisna edilmiştir. Böylece, şahsi mülkiyete ait gayri menkullerin kiralanması işlemleri KDV konusunun dışında bırakılmıştır..

İktisadi işletme, mal ve hizmet üreten ekonomik birim olarak tanımlanmaktadır. Bunların temel unsurları, ticari faaliyetin de temel özelliklerinden olan bir organizasyona bağlı olarak piyasa ekonomisi içerisinde ve bedel karşılığı mal alım-satımı, imalatı veya hizmet ifaları faaliyetleri olmasıdır.

Kanun maddesi hükmü gereğince, işletmenin bilançosunda yer almayan, işletme defteri veya serbest meslek kazanç defterinde kayıtlı olmayan gayri menkullerin kiraya verilmesi işlemleri, katma değer vergisine tabi değildir. Bu durumda, işletmenin aktifinde yer almayan ve GVK’ nun 70. maddesinin 1-4 bentlerinde sayılan gayri menkullerin (Arazi, bina ve bunlarla birlikte kiralanan mütemmim cüzü ve teferruatı, voli mahalleri ve dalyanlar ile gayrimenkul olarak tapu sicilinde tescil edilen haklar)  kiralanması işlemleri katma değer vergisine tabi olmayacaktır.

Ancak, Gayrimenkul dışında kalan ve GVK’ nun 70. maddesinde sayılan, diğer mal ve hakların (arama, işletme,imtiyaz hakları ve ruhsatları ile diğer haklar) kiralanması işlemleri ise, iktisadi işletmeye dahil olsun veya olmasın katma değer vergisine tabi bulunmaktadır. Bunların kiraya verilmesi işlemlerine istisnanın uygulanması söz konusu değildir. Dolayısı ile belirtilen mal ve haklar özel şahıslar tarafından kiraya verilse bile, katma değer vergisine tabi olacaktır. Böylece, motorlu tahmil-tahliye araçları, kara nakliye vasıtaları, uçaklar, gemiler, iş makineleri, tapu siciline kayıtlı olmayan normal hakların kiralanması karşılığında alınan kira bedellerine, iktisadi işletmeye dahil olup olmamasına bakılmaksızın katma değer vergisinin uygulanması gerekmektedir. Söz konusu mal ve hakların yurt dışından kiralanması da vergiye tabidir. Maliye Bakanlığının bir yazısı ile, mükelleflerin deniz, hava ve demiryolu taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçların finansal kiralama kanuna kapsamında kiralanması veya normal olarak kiraya verilmesi işlemlerinin katma değer vergisine tabi olduğu bildirilmiştir.

Kamu idareleri, dernekler, vakıflar ve belediyeler iktisadi işletme mahiyetinde olmadıklarından bunlara ait gayri menkullerin kiralanması işlemleri, prensip olarak katma değer vergisine tabi değildir. Ancak, Bu kuruluşlara ait veya tabi olan veya bunlar tarafından kurulan ya da işletilen müesseseler ile döner sermayeli kuruluşlar, iktisadi işletme sayıldığından bunlara ait gayri menkullerin kiraya verilmesi işlemleri vergiye tabidir.

Ayrıca, kiralanan taşınmazın bizatihi iktisadi işletme niteliğinde olması veya taşınmaza bağlı işletme hakkı vb. gibi, hakların kiralanması,(Kantin, çay, ocağı, voli mahalli, dalyan, taş, kireç, kum, kömür ocaklarının kiralanması gibi,) Kanunun 17/4-d maddesinde düzenlenen istisna kapsamına girmediğinden, bu tür kiralama işlemleri vergiye tabidir.

KDV uygulamasında, kiralamaya konu olan mal ve hakların iktisadi işletmeye dahil olup olmaması veya aktife kayıtlı bulunup bulunmaması önem kazanmaktadır. Bunların aktife alınması veya işletmeye dahil edilmesi işlemi, mükellefin tüzel veya gerçek kişi olmasına veya dahil olduğu tüccar sınıfına göre değişmektedir. Bir mal veya hakkın iktisadi işletmeye dahil olmasının neyi ifade ettiği 1 seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (1/B-8) bölümünde açıklanmıştır.

e) Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi Kapsamına Giren İşlemler: (Md:17/4-e)

Banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsamına giren işlemler (15) ve sigorta aracılarının sigorta şirketlerine yaptığı sigorta muamelelerine ilişkin işlemleri ile KVK’ nun 7/24. bendinde belirtilen kurumların kredi teminatı sağlama işlemleri katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

06.06.2008 tarihinde yayımlanan F sayılı Kanunla yapılan değişiklik çerçevesinde istisnanın uygulanmasına ilişkin olarak 11.07.2008 tarihinde yayımlanan 110 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde yapılan düzenleme aşağıdaki gibidir.

06.06.2008 tarihinden itibaren, sigorta aracılarının sigorta şirketlerine yaptığı sigorta muamelelerine ilişkin hizmetler Katma değer vergisinden istisna edildiği ve 5684 sayılı Sigortacılık Kanununda (16) sigorta acenteleri ve brokerleri aracı olarak tanımlandığı,

Buna göre, sözleşme yapma ve prim tahsil etme yetkisi bulunan veya bulunmayan sigorta acenteleri ile sigorta brokerlerinin sigorta şirketlerine yaptığı sigorta muamelelerine ilişkin işlemleri karşılığı aldığı komisyon bedelleri üzerinden katma değer vergisi hesaplanmayacaktır.

Dolayısıyla, faaliyetleri tamamen istisna kapsamındaki işlemlerden oluşan, hiçbir vergilendirme döneminde vergiye tabi işlemleri bulunmayan sigorta aracıları, söz konusu istisna kapsamındaki işlemleri nedeniyle KDV beyannamesi vermeyeceklerdir.

İstisna kapsamındaki hizmetlerle ilgili olarak yüklenilen katma değer vergisi, KDV Kanunun  (30/a) maddesine göre indirim konusu yapılmayacak, işin niteliğine göre gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır. İstisna kapsamına giren işlemlerle istisna kapsamına girmeyen işlemlerin birlikte yapılıyor olması halinde, istisna kapsamına giren işlemler nedeniyle yüklenilen katma değer vergisinin aynı şekilde gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınır.

Ayrıca, faaliyetleri katma değer vergisinden istisna olan sigorta aracıları (sigorta acentesi ve brokerler) tarafından işletmelerine ait taşınır ve taşınmazların teslimi ve sigorta muamelelerine ilişkin olanlar dışındaki hizmetleri katma değer vergisine tabidir.

Bu nedenle, sözü edilen sigorta aracılarının istisna kapsamına girmeyen katma değer vergisine tabi arızi işlemlerinin bulunması halinde, bu işlemler sadece işlemin gerçekleştiği dönem için bir defaya mahsus olarak verilecek 1 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, yabancı ülkeler ve uluslar arası finans kuruluşlarıyla mali ve teknik işbirliği anlaşmaları çerçevesinde münhasıran küçük ve orta ölçekli (KOBİ) kredi teminatı sağlamak üzere kurulan ve bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları teminat sorumluluk fonlarına ekleyen, bu fonları ortaklarına dağıtmayarak KOBİ’lere kredi sağlayan banka ve finans kuruluşlarına yatıran kurumların kredi sağlama hizmeti katma değer vergisine tabi değildir. Örneğin, KOSGEB’in bu şekilde kredi verme işlemleri için katma değer vergisi hesaplanmayacaktır.

f) Darphane ve Damga Matbaası Tarafından Yapılan Teslim ve Hizmetler, (Md:17/4-f)

Darphane ve Damga Matbaası tarafından yapılan teslim ve hizmetler katma değer vergisinden istisnadır. Buna göre, Darphane ve Damga Matbaasının para, damga pulu, değerli kağıt teslimleri ile verginin konusuna giren hizmetleri katma değer vergisine tabi değildir

Daha önce, Milli Piyango İdaresi Genel Müdürlüğünce düzenlenen piyango, sayısal loto, hemen kazan ve benzeri talih oyunlarının tertiplenmesi veya oynanması katma değer vergisinden istisna idi. 21.03.2007 tarihinde yayımlanan 5602 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle bu bölüm, 21.03.2007 tarihinden itibaren istisna kapsamından çıkartılmıştır.

g-i) Külçe Altın, Külçe Gümüş ve Kıymetli Taş Teslimleri: (Md:17/4-g)

Külçe altın, külçe gümüş, kıymetli taşların (elmas, pırlanta, yakut, zümrüt, topaz, safir, zebercet, inci, kübik virconia) teslimleri katma değer vergisinden istisnadır. Kıymetli taşlar, 01.08.2004 tarihinden itibaren istisna kapsamına alınmıştır. Kanunun 16/1-a maddesi hükmü gereğince söz konusu istisna, belirtilen malların ithalinde de uygulanmaktadır.

Ayrıca, altın veya gümüşten mamul veya altın ya da gümüş ihtiva eden ziynet eşyaları ile sikke altın  ve gümüş teslimi ve ithalinde özel matrah (17) uygulanmaktadır. Buna göre, katma değer vergisi matrahı, külçe altın ve gümüş bedeli düşüldükten sonra kalan tutar olarak belirlenmiştir.

İstisnanın uygulanması ile ilgili olarak yayımlanan KDV Genel Tebliğlerinde yapılan düzenlemeye göre, eşyanın bünyesinde yer alan külçe altın ve gümüş tutarı, kullanılan altın veya gümüşün ayarı göz önünde tutularak tespit edilecek, bu miktarın işlemin yapıldığı gündeki külçe altın veya gümüş değeri ile çarpılması sonunda, satış bedelinden indirilecek tutar belirlenecektir.

İstisna kapsamına alınan kıymetli taşları ihtiva eden veya bu taşlardan yapılmış eşya teslimlerinde KDV matrahı, teslim bedelinden varsa eşyanın ihtiva ettiği has altın veya gümüş değeri ile kıymetli taşın maliyet bedeli düşüldükten sonra kalan tutar olarak tespit edilecektir. Eşyanın ihtiva ettiği has altın veya gümüş değeri de yukarıda belirtildiği şekilde hesaplanacaktır. Kıymetli taşın maliyet bedeli ise kayıtlar esas alınarak satıcı tarafından tespit edilecektir. Düzenlenecek faturada eşyanın KDV hariç satış bedeli, has altın ve gümüş değeri ile kıymetli taşın cins, adet, kırat ve maliyet bedeli ayrıca yer alacaktır.

İthalatta alış faturasında eşyanın ihtiva ettiği kıymetli taşların cinsi, adedi, kıratı ve bedeli gösterilecektir. Katma değer vergisi matrahı, mamul eşyanın toplam değerinden kıymetli taşın alış faturasında gösterilen değeri ile eşyanın ihtiva ettiği has altın veya gümüşün gümrük mevzuatına göre tespit edilen değeri toplamının düşülmesi suretiyle hesaplanacaktır

ii) Döviz, Para, Damga Pulu, Değerli Kağıtlar, Hisse Senedi ve Tahvil Teslimleri (Md:17/4-g)

Döviz, para, damga pulu, değerli kâğıtlar, hisse senedi ve tahvil teslimleri katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Böylece, anonim şirket iştiraklerine ait hisse senedi ve tahvil teslimleri, katma değer vergisine tabi değildir 1 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (VI-F/4-f) bendinde, döviz, para, damga pulu, hisse senedi ve tahvil işlemleri vergiden istisna edildiği, para ve para mahiyetinde birer ödeme aracı olan çek, bono, poliçe gibi kambiyo senetlerinin teslimi de vergiye tabi olmayacağı, öte yandan hisse senedi ve tahvil teslimleri yanında, aynı mahiyette olan kâr ortaklığı belgesi, gelir ortaklığı belgesi gibi faiz veya temettü getiren kıymetli evrak teslimlerinin de vergiden müstesna olduğu açıklanmıştır.

Madde hükmünde açıkça sayılmamasına rağmen, hisse senetlerinin yerini tutmak üzere çıkarılan ilmühaberlerin devir ve teslimi de KDV’den istisnadır. Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgede, “Hisse senedi yerine geçen ilmühaberlerin satış işlemi katma değer vergisinden istisna olup, düzenleyeceğiniz faturada KDV hesaplanmaması gerekmektedir” şeklinde görüş verilmiştir.

Buna göre, münhasıran söz konusu malların alım ve satımını yapanlar, KDV mükellefi olmayacaklardır. Başka faaliyetlerden dolayı mükellefiyeti bulunanların belirtilen malları da satmaları halinde, bu malların satış bedelini KDV matrahından indirebileceklerdir. Ayrıca, damga vergisinin pul yapıştırmak suretiyle ödeme usulü kaldırıldığından, artık bayilerde pul satışı yapılmamaktadır.

iii) Metal, Plastik, Lastik, Kauçuk, Kağıt, Cam Hurda ve Atıkları Teslimi: (Md:17/4-g)

Hurda metal, plastik, lastik, kauçuk, kağıt, cam ve atıkların teslimi katma değer vergisinden istisnadır. Bu hüküm çerçevesinde, plastik hurda ve atıklarının tesliminde KDV uygulanmamaktadır.

Ancak, plastik hurda ve atıklarının çeşitli işlemlerden geçirilip işlenmesi sonucunda elde edilen ve genellikle plastik esaslı malzeme imalatında hammadde olarak kullanılan pet kırıkları, plastik çapak, plastik granül ve benzeri ürünler, hurda ve atık niteliğini kaybederek imalat sektöründe hammadde olarak kullanılan bir mamul haline gelmeleri nedeniyle KDV Kanunun 17/4-g maddesinde düzenlenen istisna kapsamına girmediğinden, genel oranda vergiye tabi olan bu ürünlerin tesliminde %90 oranında tevkifat uygulanması gerekmektedir.

Hurda metalden elde edilen külçeler, 07.06.2008 tarihinden geçerli olmak üzere, istisna kapsamından çıkartılmıştır. Böylece, bu tarihten itibaren hurda metalden elde edilen külçelerin yurt içi teslimleri ve ithalinde genel hükümler çerçevesinde KDV uygulanmaktadır. Öte yandan, 07.06.2008 itibaren, KDV Kanunun 9. maddesi gereğince, hurda metalden elde edilen külçe teslimlerinde, önceki düzenlemeler çerçevesinde %90 oranında tevkifat uygulaması uygun görülmüştür.

KDV Kanunun 17/4-g maddesi hükmü ile istisna kapsamına alınan metal, plastik, lastik, kauçuk, kağıt, cam hurda ve atıklarının teslimlerinde, KDV Kanunun 18/1. maddesi hükmüne (18) göre istisnadan vazgeçilmesi halinde tevkifat yapılması gerekmektedir.

Öte yandan, imalathane ya da fabrikalarda, imalat sırasında elde edilen metal kırpıntı, döküntü ve talaşların teslimi KDV Kanunun 17/4-g maddesi kapsamında vergiden istisnadır. Bu imalat artıkları, işletmelerin asıl üretim konusunu teşkil etmemekte, asıl ürünlerin imalatı sırasında fire veya atık olarak ortaya çıkmaktadır. Satışa konu olsalar dahi, işletmenin amacı bu fire ve atıkları imal etmek olmadığından, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında bunlara ayrıca bir maliyet izafe edilmemektedir. Bu nedenle, imalat artıkları için yüklenilen bir KDV hesaplanması söz konusu değildir.

h) Zirai Amaçlı Su teslimleri İle Köy Tüzel Kişiliklerinin İçme Suyu Teslimleri: Md.17/4-h)

Ziraî amaçlı su teslimleri ile köy tüzel kişiliklerince köyde ikamet edenlere yapılan ticarî amaçlı olmayan perakende içme suyu teslimleri, kamu kuruluşları, tarımsal kooperatifler ve çiftçi birliklerince yapılan arazi ıslahına ait hizmetler katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

– Zirai Amaçlı Su Teslimleri: İstisnanın uygulamasında suyun zirai sulama amacıyla teslim edilmesi yeterli olup, teslim edenin statüsü önemli değildir. Buna göre, özel bir şirketin zirai amaçlı su teslimlerine katma değer vergisi uygulanmayacak, ancak belediyelerin içme suyu teslimleri vergiye tabidir.

– Köy Tüzel Kişiliklerince Köyde İkamet Edenlere Yapılan İçme Suyu Teslimleri: İstisna kapsamına sadece köy tüzel kişiliğinin içme suyu teslimi girmektedir. Köy tüzel kişiliği dışındaki kurum ve kuruluşlarca yapılan içme suyu teslimleri (örneğin belediye tarafından yapılan) katma değer vergisine tabidir. Ayrıca, köy tüzelkişilikleri tarafından konutlar dışında işyerlerine yapılan içme suyu teslimleri de istisnaya tabidir. Ancak, içme suyunun şişe, damacana, tanker gibi, ticari mahiyette teslimi, istisna kapsamında olmayıp, katma değer vergisine tabidir.

Arazi Islahı Hizmetleri: Kamu kuruluşları, tarımsal kooperatifler ve çiftçi birliklerinin arazi ıslahına ait hizmetler katma değer vergisinden istisnadır. Buna göre, DSİ genel müdürlüğü tarafından yapılan arazi ıslahı hizmetleri bedel karşılığında yapılsa bile katma değer vergisi uygulanmayacaktır.

ı) Serbest Bölgelerde Verilen Hizmetler:(Md:17/4-i)

Serbest bölgelerde verilen hizmetler, katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Söz konusu istisna, 2004 yılı öncesi, KDV Kanunun 16/1-c bendinde, transit ve gümrük antreposu rejimleri ile serbest bölgeler, geçici depolama yerleri ve gümrük hizmetlerinin verildiği gümrüklü sahalarla ilgili hükümlerin uygulandığı mal ve hizmetler, olarak ithalat istisnası içinde yer almaktayken, 02.01.2004 tarihinden itibaren bu maddeye taşınmıştır.

Gümrük bölgesinin, daha çok mal giriş ve çıkışları ile ilgili olması ve yurt dışı hizmet ifalarında, hizmetlerin gümrük işlemlerine tabi tutulmasının imkansız olması nedeniyle, bu değişikliğin yapılmasına gerek duyulduğu ortaya çıkmaktadır.

Değişiklikten önce, serbest bölgelere ihraç edilen, yurt dışından veya diğer serbest bölgelerden getirilen mallara ilişkin tahmil, tahliye, depolama ve ardiye gibi, sınırlı hizmetlerin vergiden istisna tutulurken, yapılan değişiklikle istisna uygulanacak hizmetlerde bir sınırlama getirilmemiştir. Buna göre, hizmetten yararlananın serbest bölgede faaliyette bulunması şartıyla, serbest bölgede fiilen ve fiziken verilen ve bölge sınırları dışına taşmayan tüm hizmet ifaları, istisna kapsamına alınmış bulunmaktadır. Serbest bölgelerde verilen hizmetler, ağırlıklı olarak mühendislik, proje-taahhüt, komisyonculuk, aracılık, nakliye, avukatlık, mali müşavirlik, danışmanlık ve bunlar gibi hizmetlerden oluşmaktadır. Serbest bölgelerde verilen hizmetlerin devamı niteliğinde olan ve ayrılması mümkün olmayan hizmetlerin de bölge içinde gerçekleşen hizmet olarak kabul edilerek istisna kapsamında değerlendirilmesi gerekir.

İstisna, sadece serbest bölgeler içinde verilen hizmetleri kapsamaktadır. Serbest bölgelere yapılan veya bu bölgelerden diğer yerlere verilen hizmetler vergiye tabidir. Bu durumda, Türkiye’den serbest bölgeye ve serbest bölgelerden Türkiye’nin diğer yerlerine yapılacak hizmet ifaları, istisna kapsamında değildir. Ancak hizmeti ifa eden ve hizmetten yararlananın farklı serbest bölgelerde olması, istisna uygulamasına engel değildir. Serbest bölgelerden Türkiye’nin diğer yerlerine yapılan hizmet ifaları, ithalat sayıldığından, katma değer vergisine tabi tutulması gerekir. Buna göre, serbest bölgelerde bulunan gayrimenkullerin işleticileri veya bölge kurucusu tarafından kiraya verilmesi, serbest bölge içinde yürütülen hizmet olduğundan katma değer vergisinden istisnadır. Bu bölgeler içinde yapılan taşımacılık işleri ve bölge içinde gerçekleştirilen fason hizmetleri de istisna kapsamında değerlendirilmesi gerekir. Ayrıca, bir avukat, muhasebeci, mali müşavir, doktorun serbest bölgeye giderek, bölge içinde faaliyet gösteren firmalara verdikleri hizmetler, bir inşaat müteahhidin serbest bölgede yaptığı inşaat-taahhüt işi, serbest bölgede yapılan boya, badana, tamirat, vinç hizmeti gibi hizmetler, Kanunun bu hükmü gereğince katma değer vergisinden istisna olmaktadır.

Münhasıran serbest bölgelerde faaliyet gösteren ve dolayısıyla işlemleri katma değer vergisinden istisna olan işletmelerin, KDV yönünden mükellefiyet tesis ettirmelerine gerek bulunmamaktadır. Ancak, gelir ve kurumlar vergisi yönünden, mükellefiyeti gerektiren faaliyetlerin bulunması halinde mükellefiyet tesis ettirmeleri gerekir. Diğer taraftan, 06.02.2004 tarihinden önce serbest bölgelerde faaliyete başlayan mükelleflerin, ruhsat süresi ile sınırlı olmak üzere, bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetler dolayısıyla elde ettikleri kazançlar, gelir veya kurumlar vergisinden istisnadır.

Türkiye’nin diğer yerlerinden serbest bölgelere veya bu bölgelerden Türkiye’nin diğer yerlerine yapılan taşıma hizmetleri bu kapsamda istisnaya girmediğinden katma değer vergisinin hesaplanması gerekir. Ancak serbest bölgelerden yabancı ülkelere yapılan hizmetler, verginin konusuna girmediğinden, istisnanın da uygulanması söz konusu değildir.

Serbest bölgelerde verilen hizmetlere ilişkin istisna, kısmi istisna niteliğinde olup, istisna kapsamında hizmet ifa eden ve vergi tahsil etmeyen mükelleflerin, bu teslimler nedeniyle yüklendikleri katma değer vergilerini, KDV Kanunun 30/a bendi gereğince, diğer vergiye tabi işlemleri nedeniyle hesaplanan vergiden indirilmesi ve iadeye konu edilmesi mümkün değildir. Bu durumda, indirim ve iade konusu yapılamayan vergi tutarları, dönem kazancının tespitinde, gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması gerekir.

j) Boru Hattı ile Yapılan Petrol ve Gaz Taşımacılığı: (Md:17/4-j)

Boru hattı ile yapılan yabancı ham petrol, gaz ve bunların ürünlerinin taşınması hizmetleri katma değer vergisinden istisnadır. Örneğin, BOTAŞ tarafından boru hattı ile millileştirilmemiş ham petrol, gaz ve benzeri ürünlerin taşınması için alınan bedellere KDV uygulanmaz.

Buna göre, faaliyetleri münhasıran yabancı ham petrol, gaz ve bunların ürünlerini taşınmaktan ibaret olan kurum ve kuruluşların KDV mükellefiyeti tesis ettirmelerine gerek yoktur.

k) Organize Sanayi Bölgelerindeki Arsa ve İşyeri Teslimleri: (Md:17/4-k)

Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin kurulması amacıyla oluşturulan iktisadi işletmelerin arsa ve işyeri teslimleri katma değer vergisinden istisnadır.

Buna göre, organize sanayi bölgelerinin kurulması amacına yönelik iktisap edilen arazilerin sanayicilere veya OSB tüzel kişiliğine teslimi vergiden istisnadır. Söz konusu istisna, sadece bu bölgelerdeki arsa ve işyerlerinin teslimi ile sınırlıdır. OSB tüzel kişiliğinin OSB sınırları dışında sahip olduğu arazilerin teslimi istisna kapsamında değildir. Ancak, bu teslimler için, Kanunun 17/4-r maddesinde belirlenen şartlar dahilinde istisnadan yararlanabilecektir.

03.07.2009 tarihinde yayımlanan 5904 sayılı Kanunla, (17/4-k) bendinde yer alan “konut yapı kooperatiflerinin üyelerine konut teslimleri” ibaresi, 03.07.2009 tarihinden geçerli olmak üzere madde metninden çıkarılmış ve aynı Kanunla KDV Kanununa eklenen geçici 28. maddesinde, “Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce bina inşaat ruhsatı almış olan konut yapı kooperatiflerince, üyelerine yapılan konut teslimleri katma değer vergisinden müstesnadır.” hükmüne yer verilmiştir.

Buna göre, 03.07.2009 tarihinden itibaren bina inşaat ruhsatını almış olan konut yapı kooperatifleri tarafından, üyelerine yapılacak konut teslimleri, söz konusu konutlar için belirlenen oranlarda katma değer vergisine tabi tutulacaktır.

Dolayısıyla, 03.07.2009 tarihinden itibaren bina inşaat ruhsatı alan konut yapı kooperatifleri adına, bina inşaat ruhsatının alındığı tarihten itibaren KDV mükellefiyeti tesis edilecek, vergiye tabi işlemleri bulunmasa dahi sözü edilen konut yapı kooperatifleri tarafından takvim yılının üçer aylık dönemleri itibariyle KDV beyannamesi verilecektir.

Öte yandan, 03.07.2009 tarihinden önce veya sonra kurulan konut yapı kooperatifleri adına bina inşaat ruhsatı alınmadığı müddetçe KDV mükellefiyeti tesis edilmesine gerek bulunmamaktadır. Bu tarihten önce bina inşaat ruhsatı almış olan konut yapı kooperatiflerince üyelerine yapılan konut teslimlerinde ise istisna uygulaması devam edecek olup, bu kooperatifler bakımından daha önce yayımlanan KDV Genel Tebliğlerinde yer alan açıklamalar geçerli olacaktır.

l) Varlık Yönetim Şirketlerinin İşlemleri: (Md:17/4-l)

4743 sayılı Kanun hükümlerine göre kurulan varlık yönetim şirketlerinin bankalar, özel finans kurumları ve diğer mali kurumlardan devraldığı alacakların tahsili amacıyla bu alacakların teminatını oluşturan mal ve hakların (müzayede mahallinde satışı dahil) teslimi ile aynı Kanuna göre finansal yeniden yapılandırma çerçeve anlaşmaları hükümleri kapsamında yeniden yapılandırılan borçların ödenmemesi nedeniyle bu borçların teminatını oluşturan mal ve hakların (müzayede mahallinde satışı dahil) teslimi katma değer vergisinden istisnadır. Böylece, belirtilen mal ve hakların satışı katma değer vergisinden istisna edilerek, teminatların paraya çevrilmesi teşvik edilmiştir.

m) Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonunun İşlemleri (Md.17/4-m)

Bankalar Kanunu uyarınca; mal ve hakların Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna teslimi ile bunların Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonu tarafından (müzayede mahallinde satışı dahil) teslimi, bu Fonun devraldığı alacakların tahsili amacıyla, bunların teminatını oluşturan mal ve hakların (müzayede mahallinde satışı dahil) teslimi ve temettü hariç ortaklık haklarıyla yönetim ve denetimleri devralınan şirketlerin aktiflerinin Fon alacaklarının tahsili amacıyla (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) teslimi katma değer vergisinden istisnadır.

n) Basın-Yayın ve Enformasyon Genel Müdürlüğüne Verilen Haber Hizmetleri: (Md:17/4-n)

Basın, Yayın ve Enformasyon Genel Müdürlüğüne verilen haber hizmetleri katma değer vergisinden istisnadır. Böylece, çeşitli haber ve yayın kuruluşları tarafından Basın, Yayın ve Enformasyon Genel Müdürlüğüne verilen haber hizmetlerine KDV uygulanmayacaktır.

o) Gümrük Sahalarda Verilen Hizmetler: (Md:17/4-o)

Gümrük antrepoları ve geçici depolama yerleri ile gümrük hizmetlerinin verildiği gümrüklü sahalarda; ithalat ve ihracat işlemlerine konu mallar ile transit rejim kapsamında işlem gören mallar için verilen ardiye, depolama ve terminal hizmetleri ile vergisiz satış yapılan işyerlerinin ve bu işyerlerine ait depo ve ardiye gibi bağımsız birimlerin kiralanması katma değer vergisinden istisnadır.

Transit rejim kapsamında işlem gören mallar için verilen ardiye, depolama ve terminal hizmetleri istisnası, 04.04.2007 tarihinden geçerli olmak üzere eklenmiştir.

Söz konusu İstisna, ithalat ve ihracat işlemlerine konu olan mallara verilen hizmetlere yönelik olup, gümrük antrepoları ve geçici depolama yerleri ile gümrük hizmetlerinin verildiği gümrüklü sahalarda; ithalat ve ihracat işlemlerine konu mallar ile, transit rejim kapsamında işlem gören mallar için verilen ardiye, depolama ve terminal hizmetleri ile vergisiz satış yapılan işyerleri ile bu işyerlerine ait depo ve ardiyelerin kiralanması hizmetlerini kapsamaktadır. İstisnaya konu olan hizmetler, ihracatta gümrüklü sahasına giren ihraç malları ile ithalatta gümrükleme işlemlerinin yapılmasından önce millileşmemiş mallar için yapılan ve milli sınırlar dışında gerçekleşen hizmetleri kapsamaktadır

Buna göre, gümrüklü sahalarda belirtilen mallara verilen hizmetler ve kiralama dışındaki hizmetler katma değer vergisine tabidir. Örneğin, gümrük sahası içinde ve gümrük hattı dışındaki bir işyerinin lokanta olarak kiralanması ve lokantacılık faaliyeti katma değer vergisine tabidir.

p) Hazine ve Arsa Ofisi Genel Müdürlüğünün İşlemleri (Md:17/4-p)

Hazinece yapılan taşınmaz teslimi ve kiralamaları, irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri ile TOKİ Başkanlığınca yapılan arsa ve arazi teslimleri, KDV’ den istisna edilmiştir.

Bilindiği gibi, istisna hükmünün 01.08.2004 tarihinden geçerli olmak üzere ilk düzenleniş şekli, Hazine ve Arsa Ofisi Genel Müdürlüğünce yapılan taşınmaz mal teslimleri ile Hazinece yapılan irtifak hakkı işlemi şeklinde iken, 07.06.2008 tarihinden geçerli olmak üzere, Hazinece yapılan gayrimenkul teslim ve kiralamaları, irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri olarak değiştirilmiştir. Böylece, gayrimenkul kiralamaları, kullanma ve ön izin verilmesi işlemleri de istisna kapsamına alınmış, ancak Arsa Ofisi Genel Müdürlüğünce yapılan taşınmaz mal teslimleri, 07.06.2008 tarihinden itibaren istisna kapsamından çıkartılmıştır. Bunun yerine, TOKİ tarafından yapılan arsa ve arazi teslimleri, 06.08.2008 tarihinden geçerli olmak üzere istisna kapsamına alınmıştır.

Buna göre, Devletin hüküm ve tasarrufu altında bulunan yerler üzerinde verilen kullanma izni nedeniyle yapılan kira ödemeleri, 07.06.2008 tarihinden önce genel oranda katma değer vergisine tabi iken, bu tarihten sonra yapılan ödenmelere KDV uygulanmayacaktır.

Böylece, Hazine tarafından yapılan taşınmaz teslim ve kiralamaları, irtifak hakkı (19) tesis işlemleri, kullanma ve ön izin verilmesi işlemleri ve TOKİ tarafından yapılan arsa ve arazi teslimleri katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Örneğin, otoyollarda yol güvenlik sahasında yer alan reklam panolarının ve alanlarının kiralanması işlemleri ile, mülkiyeti Hazine ait arazi üzerinde deşarj hattı kurulmak üzere bir şirket lehine irtifak hattı kurulması katma değer vergisine tabi değildir.

r) İştirak Hisseleri ve Gayrimenkul Satışları: (Md:17/4-r)

Kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimleri.

Örneğin, OSB tarafından verilen tahsis belgesine istinaden 2 yıldan fazla süreyle fiilen kullanılan, ancak tapuda katılımcı adına henüz tescil edilmemiş taşınmazlar, tahsis belgesine dayanılarak veya zilyetliğin devri suretiyle satılması durumunda, taşınmaz satışından bahsedilemeyeceğinden istisna uygulanması mümkün değildir. Ancak, 2 tam yıl kullanıldığı tevsik edilen taşınmazın tapuda katılımcı adına tescil edildikten sonra satılması halinde satıştan elde edilen kazan istisnasından yararlanacaktır.

Ayrıca, 5520 sayılı KVK’ nun 5/1-e bendine göre, bunların satışından elde edilen kazancın %75’i kurumlar vergisinden istisnadır. İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimleri istisna kapsamı dışındadır. İstisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır.

Daha önce geçici maddelerde düzenlenen istisnanın süresinin 2004 yılında sona ermesi üzerine, söz konusu istisna KDV Kanunun 17/4-r bendi hükmü olarak düzenlenerek 01.01.2005 tarihinden itibaren sürekli hale getirilmiştir.

Belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde 2 tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ve taşınmazların satışındaki istisna, 04.04.2007 tarihinden geçerli olmak üzere istisna kapsamına alınmıştır. Ayrıca, daha önce kurumlar vergisi istisna uygulamasına paralel olarak yer alan iştirak hisseleri ve taşınmazların satış bedelinin sermayeye eklenmesi şartı kaldırılmıştır.

Menkul kıymet satışı istisna kapsamında değildir. Ayrıca istisna kapsamına giren bu kıymetlerin ticaretini yapanların, bu amaçla elinde bulundurdukları iştirak hisseleri ve taşınmazların  satışında istisna uygulanmaz. Öte yandan, finansal kiralama yoluyla kiralanan ve aktife kayıtlı olmayan taşınmazlara (finansal kiralama şirketinin aktifine kayıtlı olduğu için) istisna uygulanamaz.

Daha önce değinildiği üzere, bu maddede düzenlenen istisnalar,kısmi istisna niteliğinde oldukları için istisna kapsamına giren işlemler nedeniyle yüklenilen vergiler indirim konusu yapılamamakta, daha önceki dönemlerde indirilen vergiler düzeltilmektedir. Ancak, Kanunun 17/4-r bendinde düzenlenen hüküm ile, istisna kapsamına giren teslimler nedeniyle yüklenilen vergilerin indirimi kabul edilmiş ve böylece daha önce indirilen vergilerin düzeltilmesine gerek görülmemiştir. İndirilemeyen kısmın ise, kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak dikkate alınabileceği hükme bağlanmıştır.

Buna göre, söz konusu istisna kapsamında satılan taşınmazların alımında ödenen vergilerin, teslimin yapıldığı döneme kadar vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan vergilerle telafi edilen kısmına indirim hakkı tanınmaktadır.

s) Özürlülerin Kullanımına İlişkin Araç ve Gereçler: (Md:17/4-s)

Özürlülerin eğitimleri, meslekleri, günlük yaşamları için özel olarak üretilmiş her türlü araç-gereç ve özel bilgisayar programların teslimi, 07.07.2005 tarihinden itibaren katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Söz konusu istisna ilk düzenleniş şekli ile, indirim ve iadeye imkan vermeyen kısmi istisna niteliğinde iken, KDV Kanunun 32. maddesine, 5766 sayılı Kanunla eklenen hükümle,  07.07.2008 tarihinden geçerli olmak üzere, tam istisna kapsamına alınmış ve böylece bu kapsamdaki işlemler dolayısıyla yüklenilen vergilerin indirim ve iadesine imkan tanınmıştır.

İstisnanın uygulanmasına ilişkin esasların açıklandığı 110 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde yapılan düzenlemeye göre, münhasıran özürlülerin eğitimleri, meslekleri, günlük yaşamlarında kullanmaları için özel olarak üretilmiş her türlü araç-gereç (Örneğin, görme özürlülerin kullandıkları baston, yazı makinesi, kabartma klavye, ortopedik özürlülerin kullandıkları tekerlekli sandalye, ortez-protez gibi cihaz ve araçlar) ile özel bilgisayar programları girmektedir.  Yedek parçaları ile daha sonra verilecek bakım-onarım hizmetleri istisna kapsamına girmemektedir. Bu durumda, söz konusu araç-gereçlerin yedek parçaları ile bunlara ilişkin olarak verilen bakım onarım hizmetlerine, KDV Kanunun 1/1. maddesi gereğince katma değer vergisi uygulanması gerekir.

Özürlülerin yanı sıra özürlü olmayan normal kişilerin de kullanabileceği araç-gereç ve bilgisayar programları istisna kapsamında değildir. Ayrıca, binek otomobili ve diğer nakil vasıtaları da söz konusu araç-gereç kapsamında değerlendirilmemiştir. Bu nedenle, özel tertibatlı olsa bile binek otomobili ve diğer nakil vasıtalarına istisna uygulanması söz konusu değildir.

Söz konusu araç-gereç ve bilgisayar programlarının teslimlerinde, alıcılar tarafından herhangi bir belge ibrazı öngörülmemiştir. Ancak, belirlenen nitelikte olmayan araç ve gereçlerin istisna kapsamında katma değer vergisi tahsil edilmeksizin satışa konu edilmesi halinde, tahsil edilmeyen vergiye ilişkin sorumluluk satıcı mükellefe ait olacaktır.

Öte yandan, münhasıran özürlülerin kullanımına mahsus araç-gereç ve özel bilgisayar programların teslimleri istisna kapsamına alınmış olup, bunların yurt içinden toptan veya perakende teslimi, yurt dışından ithali ile yurt içinde gerek bayilere ve gerekse özürlünün bizzat kendisine yapılan teslimlerde, KDV uygulanmamaktadır. Buna göre, istisna kapsamına giren malların her aşamadaki teslimleri ve ithali katma değer vergisinden istisnadır. Örneğin, istisna kapsamındaki malların üretici firmanın bayii mükellefe toptan teslimi ve bayiinin özürlü kişiye perakende teslimi vergiden istisnadır.

Sosyal güvencesi bulunan özürlü hastalara ait araç-gereç bedellerinin bir kısmının Sosyal Güvenlik kurumundan karşılanması halinde de, ilgili Kurumca ödenen bedel üzerinden katma değer vergisi hesaplanmayacaktır. Ayrıca, yurt içi teslimleri vergiden istisna olan özürlülerin kullanımına mahsusu araç-gereç ve özel bilgisayar programlarının ithali,16/1-a maddesinde katma değer vergisinden istisnadır.

ş) Konut Finansmanı Amacıyla Teminat Gösterilen ve İpotek Konulan Konutların Teslimi: (Md:17/4-ş): 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunun 38/A maddesinde tanımlanan konut finansmanı amacıyla teminat gösterilen veya ipotek konulan konutun, konut finansman kuruluşları, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı, ipotek finansmanı kuruluşları ya da üçüncü kişilere teslimi (müzayede mahallinde yapılan satışlar dahil) ile bu şekilde alınan konutun, konut finansman kuruluşları, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı veya ipotek finansmanı kuruluşları tarafından teslimi (müzayede mahallinde yapılan satışı dahil) 06.03.2007 tarihinden geçerli olmak üzere katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

t) Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Ürün Senetlerin Teslimleri: (Md:17/4-t)

17.02.2005 tarihinde yayımlanan 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu kapsamında düzenlenen ürün senetlerinin, 1/3-d alt bendi (Müzayede mahallerinde ve gümrük depolarında yapılan satışlar ile (5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanununa göre düzenlenen ürün senetlerinin, senedin temsil ettiği ürünü depodan çekecek olanlara teslimi) ile,13/1-ğ bendinde belirtilen (5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanununa göre düzenlenen ürün senetlerinin, ürün ihtisas borsaları ile Sanayi ve Ticaret Bakanlığından ürün senedi alım-satımı konusunda izin alan ticaret borsaları aracılığıyla ilk teslimi) işlemler hariç olmak üzere, ürün ihtisas borsaları ile Sanayi ve Ticaret Bakanlığından ürün senedi alım-satımı konusunda izin alan ticaret borsaları aracılığıyla teslimleri, 03.07.2009 tarihinden itibaren katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

B- İTHALAT İSTİSNALARI: (Md:16/1)

KDV Kanunun 16/a maddesi hükmüne göre, dahilde katma değer vergisinden istisna olan mal ve hizmetlerin ithali de vergiden istisna edilmiştir. Böylece, aynı mahiyetteki işlemlerin yurt içinde yapılması veya yurt dışından temin edilmesi hallerinde farklı vergi uygulamasından kaçınılmıştır.

1. Gümrük Kanunun 167. Maddesi, Geçici İthalat ve hariçte İşleme Rejimleri İle Geri Gelen Eşyaya İlişkin Gümrük Vergisinden Muaf veya Müstesna Olan Eşyanın İthali: (MD:16/b)
2. Gümrük Kanunun 167. Maddesi Kapsamındaki Eşyanın İthali: (20)

KDV Kanunun 16/1-b maddesi hükmü gereğince, Gümrük Kanunun 167. maddesi ile gümrük vergisinden muaf tutulan eşyaların ithali katma değer vergisine tabi değildir.

b.Gümrük Vergisinden Muaf veya Müstesna Olan Eşyanın İthali:

KDV Kanunun 16/1-b maddesi hükmü gereğince, 4458 sayılı Gümrük Kanununda yer alan geçici ithalat ve hariçte işleme rejimi ile geri gelen eşyaya (21) ilişkin hükümleri kapsamında gümrük vergisinden muaf veya müstesna olan eşyanın ithalinde, gümrük idaresine KDV ödenmemektedir.

Bilindiği gibi, bir malın ithalinin katma değer vergisinden müstesna olabilmesi için, dahildeki teslimlerinin vergiden istisna olması veya Kanunun 16/1-b.maddesinde sayılan Gümrük Kanunun ilgili maddeleri kapsamına girmesi gerekir. Bu şartları taşımayan ancak çeşitli mevzuat hükümlerine göre, gümrük vergisine tabi tutulmayan malların ithalinde ise, malın tabi olduğu oranda KDV uygulanacaktır.

Buna göre, gümrük vergisinden müstesna olan eşyanın ithali katma değer vergisinden istisna edilmiş olup, KDV Kanunun 11. maddesinde düzenlenen ihracat istisnasından yararlanarak ihraç olunan ancak, Gümrük Kanunun 168, 169 ve 170. maddelerinde (22) belirtildiği şekilde geri gelen eşyanın ithalat istisnasından faydalanabilmesi için, bu eşyayla ilgili olarak ihracat istisnasından faydalanılan miktarın gümrük idarelerine ödenmesi veya bu miktar kadar teminat gösterilmesinin şart olduğu hüküm altına alınmıştır. Ancak, geri gelen eşyanın yurt dışında iken  bir işleme tabi tutulması veya aslı kısmına bir ilave yapılması halinde, eşyanın kazandığı ilave değer istisnaya tabi olmayıp vergiye tabi tutulması gerekir.

İhraç edilen malların geri gelmesi halinde,KDV yönünden yapılması gereken işlemler şöyledir.

– KDV Ödenerek Satın Alınan veya İşletmede İmal Edilen İhraç Mallarının Geri Gelmesi: İhraç edilen mallarla ilgili olarak iadesi talep edilen KDV henüz nakden veya mahsuben iade edilmemiş olması halinde, Gümrük Kanunun 168. maddesi uyarınca geri gelen mallar için gümrük idaresine KDV ödenmeyecektir. İhraç edilen malın, bu mala ait katma değer vergisinin nakden veya mahsuben iadesinden sonra geri gelmesi halinde ise, geri gelen mallara isabet eden iade tutarının gümrük idaresine ödenmesi veya aynı miktarda teminat gösterilmesinden sonra ithalat istisnası kapsamında işlem yapılabilecektir. Geri gelen mallara ilişkin olarak yüklenilen vergilerin indirim yoluyla giderilmiş veya iade talep edilmeksizin sonraki döneme devredilmiş olması halinde yapılacak bir işlem bulunmamaktadır.

– KDV Kanunun 11/1-c Maddesi Kapsamında İhraç kayıtlı Satın Alınarak ihraç edilen Malların Geri Gelmesi: KDV Kanunun 11/1-c maddesi kapsamında teslim edilen ve ihracatı gerçekleştirilen malların, Gümrük Kanunun 168. maddesinde belirtildiği şekilde geri gelmesi halinde ithalat istisnasından faydalanabilmesi için, ihracatçıya düzenlenen faturada hesaplandığı halde tahsil edilmeyen katma değer vergisinin ihracatçı tarafından ilgili gümrük idaresine ödenmesi veya aynı miktarda teminat gösterilmesi gerekmektedir. Söz konusu verginin ilgili gümrük idaresine ödendiğinin tevsik edilmesi şartıyla terkin ve iade işlemleri yerine getirilebilecektir.

2-Transit ve Gümrük Antrepo Rejimleri ile Geçici Depolama ve Serbest Bölgede Malların Teslimi: ( Md:16/1-c) Gümrük Kanunu transit ve gümrük antrepo rejimleri ile geçici depolama ve serbest bölge hükümlerinin uygulandığı malların teslimi, katma değer vergisinden istisnadır. Bu istisna, sadece belirtilen yerlerdeki mal teslimlerine yönelik olup, mallara verilen hizmetler bu kapsamdaki istisnaya dahil değildir.

5035 sayılı Kanunla, 02.01.2004 tarihinden geçerli olmak üzere, hizmetler ibaresi madde metninden çıkartılarak serbest bölgelerde verilen hizmetler, önceki bölümde açıklandığı üzere, mezkur Kanunun “Diğer İstisnalar” bölümündeki 17/4-ı maddesine alınmıştır.

Ayrıca, 5228 sayılı Kanunla 01.01.2004 tarihinden geçerli olmak üzere eklenen ve 5615 sayılı Kanunla değiştirilen, KDV Kanunun 174-o maddesi ile de, Gümrük antrepoları ve geçici depolama yerleri ile gümrük hizmetlerinin verildiği gümrüklü sahalarda; ithalat ve ihracat işlemlerine konu mallar ile transit rejim kapsamında işlem gören mallar için verilen ardiye, depolama ve terminal hizmetleri ile vergisiz satış yapılan işyerlerinin ve bu işyerlerine ait depo ve ardiye gibi bağımsız birimlerin kiralanması katma değer vergisinden istisna edilmiştir.(23)

Böylece yapılan bu değişiklikle, transit ve gümrük antrepo rejimleri ile geçici depolama ve serbest bölge hükümlerinin uygulandığı mallara verilen ardiye, depolama ve terminal hizmetleri ithalat istisnası kapsamından çıkartılarak, diğer istisnalar bölümüne alınmıştır. Ayrıca, vergisiz satış yapılan işyerleri ile bunlara ait depo ve ardiye gibi bağımsız bölümlerin kiralanması işlemleri de istisnaya dahil edilerek kapsamı genişletilmiştir. Gümrük bölgesinin, daha çok mal giriş ve çıkışları ile ilgili olması ve yurt dışı hizmetlerin gümrük işlemlerine tabi tutulmasının imkansız olması nedeniyle, bu değişikliğin yapılmasına gerek duyulduğu ortaya çıkmaktadır.

C- ULUSLARARASI ANLAŞMALAR KAPSAMINDA UYGULANAN İSTİSNALAR: (Md:19/2)

Bilindiği gibi, KDV Kanunun 19/1. bendinde, diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümlerinin, katma değer vergisi bakımından geçersiz olduğu, katma değer vergisine ilişkin istisna ve muafiyetlerin, ancak bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceği, 2. bendinde,  uluslar arası anlaşma(24) hükümlerinin saklı olduğu hüküm altına alınmıştır.

Uluslararası anlaşma hükümlerine göre uygulanan katma değer vergisi istisna ve muafiyet hükümleri, KDV Kanunun iki ayrı maddesinde düzenlenmiştir. Bunlardan birincisi, Kanunun 15/1-b maddesinde yer alan, Uluslararası anlaşmalar gereğince vergi muafiyeti tanınan uluslararası kuruluşlara ve bunların mensuplarına yapılan teslim ve hizmetlerdeki istisna, ikincisi ise, 19/2. maddesindeki uluslararası anlaşma hükümleriyle tanınmış olan istisna ve muaflıkların bu kanun hükümleriyle sınırlı olmaksızın uygulanacağına dair hükmüdür. Buna göre, yürürlükte olan uluslar arası anlaşmalarda katma değer vergisi istisnası tanınmış ve ödenen vergilerin iadesinin öngörülmüş olması halinde, açıklanan hükümler gereğince istisna uygulanmakta ve iade işlemi yapılabilmektedir.

Uluslararası anlaşma hükümlerine göre uygulanan istisna, genellikle indirim ve iadeye imkan tanımayan kısmi istisna niteliğindedir. Ancak, anlaşmada indirim ve iadeye ilişkin hükmün bulunması halinde tam istisna kapsamında işlem görmektedir. 15/1-b maddesine göre uygulanan istisna ise, aynı Kanunun 32. maddesinde sayılmış olup, indirim ve iadeye imkan veren tam istisna kapsamındadır.

Uluslararası anlaşma hükümlerine göre halen uygulanan istisnalar aşağıda sayılmıştır.

1.Mavi Akım Projesine İlişkin KDV İstisnası:

Mavi Akım Projesine ilişkin KDV istisnası,02.06.2000 tarih ve 4573 sayılı kanunla onaylanan T.C. Hükümeti ile Rusya Federasyonu Hükümeti arasında, Rus doğal gazının Karadeniz altından Türkiye Cumhuriyeti’ne sevkiyatına ilişkin 15.12.1997 tarihli anlaşma olup, 2000/974 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile uygun bulunmuştur. Bu anlaşmaya göre yapılacak boru hattının inşası, bakımı, onarımı ve işletilmesine ilişkin olarak yurt dışından gemi, boru, ekipman, malzeme vb. ithali 31.12.2007 tarihine kadar KDV ve Gümrük Vergisinden istisna edilmiştir.

Konu ile ilgili olarak yayımlanan 1 Sıra No.lu İkili ve Çok Taraflı Anlaşmalar Genel Tebliği ile, boru hattının inşası ile ana firma olan BOTAŞ ’in inşa faaliyetinin yanında, bu inşaatla ilgili alt müteahhit firmaların hizmetleri ve boru hattı inşasında kullanılacak boruların tahmili, tahliyesi ve taşınması, boruların imaline yönelik kaynak kaplama ve benzeri yurt içinde yapılacak hizmetlerde istisna kapsamına alınmıştır. Boru hattının tamiri, bakımı ve onarımı da 31.12.2015 tarihine kadar KDV dahil vergi ve resimlerden muaf tutulmuştur. Ancak müşavirlik ve avukatlık hizmetleri ile işçilerin barınma ve beslenmelerine ilişkin giderler.imalat işinde kullanılan sarf malzemeleri ile tali maddeler ve ATİK alımları, katma değer vergisine tabidir. İstisna kapsamındaki faaliyetlere ilişkin olarak yüklenilen katma değer vergisi, Kanunun 30/a.maddesi gereğince indirim konusu yapılmayıp,işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmaktadır. Öte yandan, yabancı doğalgazın boru hattı ile taşınması, önceki bölümde açıklandığı üzere, Kanunun 17/4-j.maddesi gereğince vergiden istisnadır.

2. MEDA Programı Çerçevesine Uygulanan KDV İstisnası:

Avrupa Komisyonu, Avrupa yatırım Bankası ve Ülkemiz arasında imzalanan MEDA programı (25) ve Avrupa Yatırım Bankasının Akdeniz ülkelerindeki diğer mali ve Teknik İşbirliğinin uygulanmasına ilişkin çerçeve anlaşması, 10.09.2000 tarih ve 4590 sayılı Kanunla onaylanmış olup, söz konusu anlaşmada AB tarafından finanse edilecek mal ve hizmet teslimleri ile ithalatta, KDV Kanunun19/2.maddesi kapsamında vergi istisnası uygulanması öngörülmüştür.

İstisnanın uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar, 85 Seri No.lu KDV. Genel Tebliğinde (69) açıklanmıştır. İstisna kapsamındaki teslim ve hizmetlere ilişkin olarak satıcılar tarafından yüklenilen KDV, Kanunun 30/a.maddesi gereğince indirim konusu yapılmayıp,işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmıştır. Ancak, söz konusu istisna daha sonra tam istisna kapsamına alınmıştır.

Türkiye ile Avrupa Birliği (AB) arasında, AB’nin finanse ettiği ya da Türkiye-AB ortak finansmanı ile yürütülen projeler, faaliyetler ve eylemler çerçevesinde yapılan mal ve hizmet alımları, işler ve işlemlere ilişkin Türkiye ile Topluluk arasındaki idari işbirliğine dair kuralların ortaya konulması amacıyla imzalanan Türkiye Cumhuriyeti ile AB arasındaki mali işbirliği çerçevesinde temin edilecek mali yardımların uygulanmasına ilişkin “Çerçeve Anlaşması”, 22.2.2005 tarihli ve 5303 sayılı Kanunla uygun bulunmuş ve Bakanlar Kurulunun 17.3.2005 tarihli ve 2005/8636 sayılı Kararı ile onaylanmış ve Resmi Gazetede yayınlanarak yürürlüğe girmiş ve halen tam istisna olarak uygulanmaktadır.

D- GEÇİCİ İSTİSNALAR:

29.07.1998 Tarihinden Önce Bina İnşaat Ruhsatı Almış Konut Yapı Kooperatifleri, Sosyal Güvenlik Kuruluşları ve Belediyelere Yapılan İnşaat Taahhüt İşleri: (Geçici Md:(15)

29.07.1998 tarihten önce bina inşaat ruhsatı alınmış olan inşaatlara ilişkin olarak;

a) Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri,

b) Sadece 150 m²‘yi aşmayan konutlara münhasır olmak üzere Kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan inşaat taahhüt işleri, Katma değer vergisinden istisnadır.

9.07.1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara uygulanan bu istisnanın, aradan uzun bir süre geçmesi nedeniyle fazla uygulama alanı kalmamıştır. Ancak, halen inşaatı devam eden inşaatlar için bu istisna geçerlidir. Konut yapı kooperatifleri için yapılan inşaat taahhüt işlerinde, inşa edilen konutların m2 sınırı yoktur.

29.07.1998 tarihinden sonra KDV Kanuna ekli (I) listenin (12) ve (13) bent hükümlerine göre, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri ile Kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan sadece 150 m2’ ye kadar konutların inşaat taahhüt işleri %1 vergi oranına tabidir.

2. Özelleştirme Kapsamına Alınan İktisadi Kıymetlerin Teslim ve Kiralanması:(Geçici Md:12)

Özelleştirme kapsamına alınan iktisadi kıymetlerin aynı Kanun hükümleri çerçevesinde teslim ve kiralanması işlemleri katma değer vergisinden istisnadır. Bu kapsamda istisna edilen işlemler bakımından KDV Kanunun 30/a bendi hükmü uygulanmaz.

Buna göre, özelleştirme kapsamına alınan iktisadı kıymetlerin satışı,kiralanması, işletme hakkının verilmesi, mülkiyetten gayri aynı hakların tesisi ve gelir ortaklığı modeli ve işin gereğine uygun sair hukuki tasarruflarla özelleştirme idaresine teslimi ve  kiralanması ile bu idare tarafından teslim ve kiralanması işlemleri, KDV Kanunun Geçici 12. Maddesi gereğince katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

Söz konusu istisna, kısmi istisna niteliğinde olmasına rağmen, aynı maddede KDV Kanunun 30/a maddesi hükmünün uygulanmayacağı belirlendiğinden, istisna kapsamında yüklenilen vergilerin indirimine imkan sağlanmıştır. Ancak, mezkur istisna aynı Kanunun 32. maddesinde sayılmadığından yüklenilen verginin iadesi söz konusu değildir.

3. Teknoloji Geliştirme Bölgelerindeki Girişimcilerin Teslim ve Hizmetler: (Geçici Md:20)

4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununa göre teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içinde münhasıran bu bölgelerde ürettikleri ve sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımı şeklindeki teslim ve hizmetleri katma değer vergisinden istisnadır. Maliye Bakanlığı; program ve lisans türleri itibarıyla istisnadan yararlanılacak bedele ilişkin olarak asgari sınır belirlemeye, istisna uygulanacak yazılım programlarını tanımlamaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir.

Buna göre, Teknoloji Geliştirme Bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin bu bölgede ürettikleri sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel uygulamalar, internet, askeri komuta kontrol uygulaması yazılımı şeklindeki teslim ve hizmetler katma değer vergisine tabi değildir. İstisna sadece, bölgede üretilecek yazılım, program ve lisansını kapsamakta, bölge dışında yaratılan katma değeri kapsamamaktadır. Ayrıca KDV istisnası sadece bölgede faaliyet gösteren kişi ve kurumlara tanınmış olup, bölgede yönetici şirket konumunda olan firmaların bu istisnadan yararlanması söz konusu değildir.

4. Eğitim Amacıyla Bağışlanacak Bilgisayar, Donanım ve Yazılım Teslimleri: (Geçici Md:23)

Millî Eğitim Bakanlığına bilgisayar ve donanımlarının bedelsiz teslimleri ile bunlara ilişkin yazılım teslimi ve hizmetleri ile bu mal ve hizmetlerin bağışı yapacak olanlara teslim ve ifası, 01.01.2005 tarihinden geçerli olmak üzere 31.12.2010 tarihine kadar katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

Bu kapsamda yapılan teslim ve hizmet ifaları için yüklenilen vergiler, vergiye tâbi işlemler nedeniyle hesaplanan vergiden indirilir. Ancak, indirimle giderilemeyen vergiler iade edilmez. Söz konusu istisna,

– Bilgisayar ve donanımları ile bunlara ilişkin yazılımların Milli Eğitim Bakanlığı’na bağlı eğitim kurumlarına bedelsiz olarak teslimi ve/veya ifası,

– Bu mal ve hizmetlerin bağışını yapacak olanlara teslim ve/veya ifasında geçerlidir. Buna göre, Milli Eğitim Bakanlığına bağlı eğitim kurumlarına, bir bedel karşılığında yapılan bilgisayar ve donanım teslimlerinde istisna uygulanmayacak ve genel hükümlere göre vergiye tabi tutulacaktır. Ayrıca, yurt dışındaki kişi ve kuruluşlarca Milli Eğitim Bakanlığına bağlı eğitim kurumlarına bedelsiz olarak yapılacak bilgisayar ve donanımları teslimleri de, KDV Kanunun 16/1-a maddesine göre vergiden istisnadır.

Milli Eğitim Bakanlığı’na bağlı eğitim kurumlarına bedelsiz bilgisayar ve donanımları ile bunlara ilişkin yazılımları teslim ve/veya ifa etmek isteyen kişi ve kuruluşlar öncelikle “Eğitime % 100 Destek Projesi” kapsamında il veya ilçe Milli Eğitim Müdürlükleri nezdinde görevlendirilen koordinatörlüklere başvurarak istisna belgesini almaları gerekir.

Bu kapsamda yapılan teslim ve hizmet ifaları için yüklenilen vergilerin, vergiye tabi işlemler nedeniyle hesaplanan vergiden indirilebilecek, ancak indirimle giderilemeyen vergiler iade edilmeyecektir. Buna göre, KDV ödeyerek satın aldıkları bilgisayar ve donanımları ile bunlara ilişkin yazılımları, Milli Eğitim Bakanlığı’na bedelsiz teslim eden mükellefler ile bedelsiz teslim veya ifada bulunacak bu kişi veya kuruluşlara istisna kapsamında satış yapan mükellefler, yüklendikleri vergileri KDV Kanunu’nun 29 ve 34. maddelerindeki hükümlere göre genel esaslar çerçevesinde indirim konusu yapacaklardır.

5. Birleşmiş Milletler (BM) Temsilciliği, BM’ye Bağlı program (Geçici Md: 26)

Birleşmiş Milletler (BM) temsilciliği, BM’ye bağlı program, fon ve özel ihtisas kuruluşları ile İktisadi İşbirliği ve Kalkınma Teşkilatına (OECD) resmi kullanımları için yapılacak mal teslimi ve hizmet ifaları, bunların sosyal ve ekonomik yardım amacıyla bedelsiz olarak yapacakları mal teslimi ve hizmet ifaları,  bedelsiz mal teslimi ve hizmet ifaları ile ilgili mal ve hizmetlerin bunlara teslim ve ifası; finansmanlarının bu kuruluşlar tarafından karşılanması şartıyla ilgili kurum, temsilcilik, program, fon ve özel ihtisas kuruluşlarının Türkiye’deki faaliyetlerinin devamı veya ilgili kurumlara ilişkin uluslararası anlaşmaların yürürlükte bulunduğu süre içerisinde katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

İstisnanın uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkili kılınmış olup, 110 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde konu ile ilgili olarak yapılan düzelemeye göre, finansmanlarının söz konusu maddede belirtilen kuruluşlar tarafından karşılanması şartıyla ilgili kurum, temsilcilik, program, fon ve özel ihtisas kuruluşlarının Türkiye’deki faaliyetlerinin devamı veya ilgili kurumlara ilişkin uluslararası anlaşmaların yürürlükte bulunduğu süre içerisinde;

– Birleşmiş Milletler (BM) temsilciliği, BM’ye bağlı program, fon ve özel ihtisas kuruluşları ile İktisadi İşbirliği ve Kalkınma Teşkilatına (OECD) resmi kullanımları için yapılacak mal teslimi ve hizmet ifaları,

– Bunların sosyal ve ekonomik yardım amacıyla bedelsiz olarak yapacakları teslim ve hizmet ifaları,

– Bedelsiz mal teslimi ve hizmet ifaları ile ilgili mal ve hizmetlerin bunlara teslim ve ifası katma değer vergisinden istisna edilmiştir. İstisnanın uygulamasında, Dışişleri Bakanlığınca söz konusu Kuruluşlar adına düzenlenecek “İstisna Belgesi” kullanılacağı ve istisnadan yararlanan kuruluşlara bu kapsamda yapılacak teslim ve hizmetlerle ilgili olarak yüklenilen katma değer vergisinin, Kanununun (30/a) maddesine göre indirim konusu yapılmayacağı, işin niteliğine göre gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacağı belirlenmiştir.

6. Beşinci Dünya Su Forumu Organizasyon İstisnası: (Geçici Md: 27)

2009 yılı mart ayında İstanbul’da yapılan Beşinci Dünya Su Forumunun Organizasyonundan sorumlu Forum Sekretaryasına bu Forumun gerçekleştirilmesi için yapılacak mal teslimleri ile hizmet ifaları, katma değer vergisinden istisna edilmiştir. İstisnanın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır.

İstisna uygulamasına ilişkin usul ve esaslar, 17.11.2009 tarihli KDVK- 51/2008-1/51 Sıra Numaralı KDV Sirkülerinde açıklanmıştır. Buna göre, anılan formun gerçekleştirilmesi için satın alınacak mal ve hizmetlere ilişkin olarak, forum sekretaryası tarafından düzenlenecek örneği Sirküler ekinde yer alan istisna belgesi düzenlenecek istisna belgesi düzenlenecek ve mal ve hizmet tesliminde bulunacak mükellefe verilecektir. Bu kapsamda ithalat yapılması halinde ise, bu yazının gümrük idaresi adına düzenlenmesi ve ithalat işlemlerinde istisnanın bu belgeye dayanılarak uygulanması gerekir.

E-KISMİ İSTİSNA KAPSAMINA GİREN İŞLEMLERİN KDV BYANNAMESİNDE GÖSTERİLMESİ:

KDV Kanununa göre kısmi istisna kapsamına giren işlemler, KDV beyannamesinde aşağıdaki tabloya göre beyan edilecektir. Bu tabloda, işlem kodu, ilgili Kanun maddesi, işlem bedeli ve yüklenilen vergi tutarı yazılacaktır.

İşlem Kodu	KDVK Mad. No	İşlemin Türü
201	17/1	Kültür ve eğitim amacı taşıyan işlemler
202	17/2-a	Sağlık, çevre ve sosyal yardım amaçlı teslimler
226	17/2-b	Özel okullarca bedelsiz verilen eğitim ve öğretim hizmetleri
227	17/2-b	Kanunların gerektirdiği gerek üzerine bedelsiz olarak yapılan teslim ve hizmetler
228	17/2-b	Kanunun 1. maddesinde belirtilen kurum ve kuruluşlara bedelsiz olarak yapılan Her türlü mal teslimi ve hizmet ifaları
229	17/2-b	Gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara yapılan bağışlar
204	17/2-c	Yabancı diplomatik ve hayır kurum, bağışları ile ilgili mal ve hizmet alışları
205	17/2-d	Taşınmaz kültür varlıklarına ilişkin teslimler ve mimarlık hizmetleri
206	17/2-e	Kamu kurumu niteliğindeki mesleki kuruluşların görevleri gereği yaptığı işlemleri
207	17/3	Askeri fabrika, tersane ve atölyelerin işlemleri
208	17/4-c	GVK’ nun 81. maddesine göre birleşme, devir, dönüşüm ve bölünme işlemleri
209	17/4-e	Banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsamına giren işlemler
230	17/4-g	Külçe altın, külçe gümüş ve kıymetli taşların teslimi
231	17/4-g	Metal plastik, lastik, kauçuk, kağıt, cam hurda ve atıkların teslimi
232	17/4-g	Döviz, para, damga pulu, değerli kağıtlar, hisse senedi ve tahvil
211	1774-h	Zirai amaçlı su teslimleri
212	17/4-ı	Serbest bölgelerde verilen hizmetler
213	17/4-j	Boru hattı ile yapılan petrol ve gaz taşımacılığı
214	17/4-k	Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi siteleri arsa ve işyeri teslimleri
215	17/4-l	Varlık yönetim şirketlerinin işlemleri
216	17/4-m	Tasarruf mevduatı sigorta fonunun işlemleri
217	17/4-n	Basın -Yayın ve Enformasyon Genel Müdürlüğüne verilen haber hizmetleri
218	17/4-o	Gümrük antrepoları, geçici depolama yerleri, gümrüklü sahalar ve vergisiz satış yapılan mağazalarla ilgili hizmetler
219	17/4-p	Hazinece yapılan taşınmaz teslimi ve kiralamaları, irtifak hakkı tesisi, kulanım izni ve ön izin verilmesi işlemleri ile TKİ tarafından yapılan arsa ve arazi teslimi
220	17/4-r	İştirak hisseleri ile taşınmazların satış ve devir işlemleri
234	17/4-ş	Konut finansmanı işlemleri
235	16/1-c	Transit ve gümrük antreposu ile geçici depolama ve serbest bölgelerde teslim
236	19/2	Usulüne göre yürürlüğe girmiş olan uluslar arası anlaşmalar
221	Geçici 15	Konut yapı kooperatifleri, belediyeler ve sosyal güvenlik kuruluşlarına verilen inşaat taahhüt hizmetleri
223	Geç-20/1	Teknoloji geliştirme bölgelerinde yapılan işlemler
225	Geçici 23	Milli Eğitim Bakanlığına yapılan bilgisayar bağışları ile ilgili teslimler
237	Geçici 26	B.M Teşkilatı ve OECD resmi kullanımları için yapılacak mal teslimi ve hizmetler
250		Diğerleri

DİP NOTLAR

(1) 02.11.1984 tarih ve 18563 sayılı Resmi Gazetede yayınlanmıştır.

(2) Uluslar arası anlaşmalara göre uygulanan istisnalar, genel olarak kısmi istisna niteliğindedir. Ancak, anlaşma metninde yüklenilen vergilerin indirim ve iadesine imkan tanıyan hükmün bulunması halinde, tam istisna olarak uygulanmaktadır.

(3) KDV Kanunun 32. maddesinde sayılan ve tam istisna kapsamındaki işlemler,

  – Mal ve Hizmet ihracat İstisnası,(md:11)

  – Araçlar, Petrol Aramaları ve Teşvik Belgeli Yatırımlarda İstisna, (md:13)

  – Transit Taşımacılık İstisnası, (md:14)

  – Diplomatik ve uluslar arası Anlaşma Hükümlerine Göre Uygulanan İstisnalar, (md:15-19) ile,

  – Özürlülerin eğitimleri, meslekleri, günlük yaşamları için özel olarak üretilmiş araç-gereç ve özel bilgisayar programlarının teslimine ilişkin istisna,(md:17/4-s) işlemleridir.

(4) KDV Kanunun 30/a maddesine göre, vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisi, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan vergiden indirilemez. Ancak, Kanunun 32. maddesinde sayılan istisnalar bu hükmün dışındadır.

(5) Madde hükmüne göre, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV  ile, mükellefçe indirilebilecek KDV gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmemektedir. Dolayısıyla, indirilemeyecek katma değer vergisinin gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilmektedir.

(6) 23.07.1983 tarih ve 18113 sayılı Resmi Gazetede yayınlanmıştır.

(7) Taşınmaz Kültür Varlıkları: Tarih öncesi ve tarihi devirlere ait bilim, kültür, din ve güzel sanatlarla ilgili bulunan yer üstünde, yer altındaki bütün taşınır ve taşınmaz varlıklardır.

Tabiat varlıkları ise, jeolojik devirlerle, tarih öncesi ve tarihi devirlere ait olup, ender bulunmaları ve özellikleri ve güzellikleri bakımından korunması gerekli, yer üstünde, yer altında veya su altında bulunan değerlerdir.

Rölöve: Bir yapının, kent dokusunun veya arkeolojik kalıntının yakından incelenmesi, mimarlık tarihi açısından değerlendirilmesi ve restorasyon projeleri hazırlanabilmesi için binanın iç ve dış mimarisine, özgün dekorasyonuna ve taşıyıcı sistem ile yapı malzemelerine ait mevcut durumun ölçekli çizimlerle anlatımıdır. Restorasyon: Bir mimari eseri, bir tablo veya heykel gibi herhangi bir sanat eserinin zamanla veya başka bir nedenle zarar görmüş, bozulmuş kısımlarını, o eserin sanat değerine ve eski şekline zarar vermeksizin sanat bakımından tamir ve ıslah edilmesidir.

Restitüsyon: sonradan değişikliğe uğramış, kısmen yıkılmış veya yok olmuş öğelerin, yapıların veya yerleşmelerin ilk tasarımlarındaki ya da belirli bir tarihteki durumlarının, arşiv kayıtlarından, yapı üzerindeki, izlerden, yapıya, yerleşmeye ait çizim, fotoğraf gibi belgelerden yararlanarak plan, kesit, görünüş ve aksonometrik çizimlerle ya da maketle anlatımıdır.

(8) GVK’ nun 9.maddesinde sayılan şartları taşıyan  ticaret  ve sanat erbabının faaliyetleri, vergiden muaf esnaf kapsamında  gelir vergisinden muaftır.

(9) Basit Usul, götürü usulde vergilendirme yerine getirilen bir vergilendirme şekli olup, GVK’ nun 47 ve 48. maddelerinde yazılı genel ve özel şartları taşıyanların ticari kazançları, 01.01.1999 tarihinden itibaren bu usule göre tespit edilmektedir. Basit usulde vergilendirmeye ilişkin usul ve esaslar, 06.12.1998 tarihinde yayımlanan 215 Seri No.lu GVK Genel Tebliğinde açıklanmış olup bu usulde, defter tutulmaz, vergi tevkifatı yapılmaz ve muhtasar beyanname verilmez, geçici vergi ödenmez, teslim ve hizmetleri katma değer vergisinden istisnadır, ticari kazancın tespitinde ATİK alış ve satışları dikkate alınmaz, alınan ve verilen belgelerin kayıtları mükelleflerin bağlı oldukları meslek odalarındaki bürolarda tutulur.

(10) GVK’ nun 54. maddesinde yazılı işletme büyüklüğü ölçülerini aşmayan çiftçiler ile bir biçerdövere veya bu mahiyetteki bir motorlu araca veya on yaşına kadar iki traktöre sahip olmayan çiftçilerin elde ettikleri zirai kazançlar, aynı Kanunun 94. maddesine göre hasılatları üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirilir ve gerçek usulde vergilendirilmezler.

(11) GVK’ nun 66/5. Maddesine göre, VUK’ nun 155. belirtilen şartlardan (serbest meslek erbabında işe başlamanın belirtileri) en az ikisini  taşımayan ebe, sünnetçi, sağlık memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faaliyette bulunanlar ile köylerde veya son nüfus sayımına göre belediye içi nüfusu 5.000’ i aşmayan yerlerde faaliyette bulunanların bu faaliyetlerine ilişkin kazançları gelir vergisinden muaftır.

(12) GVK’ nun 81.maddesine göre, aşağıdaki yazılı hallerde değer artışı kazancı hesaplanmaz ve vergilendirilmez.

– Ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü halinde, kanuni mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlı değerleriyle (bilanço esasına göre defter tutuluyorsa bilançonun aktif ve pasifiyle bütün halinde) aynen devir alınması.

– Kazancı bilanço esasına göre tespit edilen ferdi bir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine aktif ve pasifiyle bütün halinde devrolunması, devir alan şirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi işletmenin sahip veya sahiplerinin şirketten, devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutarında ortaklık payı alması (Bu ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.).

– Kollektif ve adi komandit şirketlerin bu maddenin 2.bendinde yazılı şartlar dahilinde nev’i değiştirerek sermaye şirketi haline dönüşmesi (Kollektif ve adi komandit şirketlerin şekil değiştirerek anonim şirket haline dönüşmesi halinde şekil değiştiren kollektif ve adi komandit şirketlerin ortaklarının anonim şirketteki ortaklık paylarını gösteren hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.).

(13) 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 13.06.2006 tarih ve 26205 sayılı Resmi Gazetede yayınlanmıştır.

(14) Birleşme, bir veya daha fazla kurumun diğer bir kurumla birleşmesi ve birleşen kurumlar yönünden birleşme karı için tasfiye hükümlerinin geçerli olmasıdır.

Devir, birleşmenin özel bir türü olup,  tam mükellefler açısından kayıtlı değer üzerinden ve kül halinde devralma suretiyle gerçekleştirilen işlemlerdir.

Tam Bölünme, tam mükellef bir sermaye şirketinin tasfiyesiz olarak infisah etmek suretiyle bütün mal varlığını, alacaklarını ve borçlarını kayıtlı değerleri üzerinden mevcut veya yeni kurulacak iki veya daha fazla tam mükellef sermaye şirketine devredilmesidir.  

Kısmi Bölünme ise, tam mükellef bir sermaye şirketi veya sermaye şirketi niteliğindeki yabancı bir kurumun Türkiye’deki işyeri ya da daimi temsilcisinin bilançosunda yer alan taşınmazlar ile bilançoda yer alan ve en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçının mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine kayıtlı değerleri üzerinden ayni sermaye olarak konulmasıdır.

(15) 6802 sayılı  Gider Vergileri Kanunun (BSMVK) 28. maddesine göre, banka, banker ve sigorta şirketlerinin 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa göre yaptıkları işlemler hariç olmak üzere, her ne şekilde olursa olsun yapmış oldukları bütün muameleler dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya mahsuben aldıkları paraların banka ve sigorta vergisine tabi olduğu hüküm altın alınmıştır.

(16) 5684 sayılı Sigortacılık Kanununda sigorta acentesi: Ticarî mümessil, ticarî vekil, satış memuru veya müstahdem gibi tâbi bir sıfatı olmaksızın bir sözleşmeye dayanarak muayyen bir yer veya bölge içinde daimî bir surette sigorta şirketlerinin nam ve hesabına sigorta sözleşmelerine aracılık etmeyi veya bunları sigorta şirketleri adına yapmayı meslek edinen, sözleşmenin akdinden önce hazırlık çalışmalarını yürüten ve sözleşmenin uygulanması ile tazminatın ödenmesinde yardımcı olan kişi,

Broker ise, Sigorta veya reasürans sözleşmesi yaptırmak isteyenleri temsil ederek, bu sözleşmelerin yaptırılacağı şirketlerin seçiminde tamamen tarafsız ve bağımsız davranarak ve teminat almak isteyen kişilerin hak ve menfaatlerini gözeterek sözleşmelerin akdinden önceki hazırlık çalışmalarını yürütmeyi ve gerektiğinde sözleşmelerin uygulanmasında veya tazminatın tahsilinde yardımcı olmayı meslek edinen kişi olarak tanımlanmıştır.

(17) Özel matrah şekli, vergisi önceki safhalarda beyan edilip ödenmesine ilişkin vergilendirme şeklidir. Özel matrah şekline tabi malları satın alanlarca, katma değer vergisi açısından herhangi bir işlem yapılmamakta, satışlar için düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde ise katma değer vergisi gösterilmemektedir. Bu malları diğer işletmelerde kullanılmak üzere satın alanlar ise, tarife, bilet veya fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen bedel üzerinden iç yüzde oranı uygulamak suretiyle katma değer vergisini hesaplayıp vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan vergiden indirmektedirler. Özel matrah şekline tabi olan teslim ve hizmetler, KDV Kanunun 23. maddesinde sayılmıştır. Ancak, maddenin (f) bendindeki “Maliye Bakanlığı işin mahiyetini göz önünde tutarak özel matrah şekilleri tespit etmeye yetkilidir” hükmü gereğince, zaman içinde bazı mal ve hizmetlerin özel matrah şekline göre vergilendirilmesi uygun bulunmakta veya bu kapsamdan çıkartılmaktadır.

(18) Söz konusu Kanun maddesi hükmüne göre, vergiden istisna edilen işlemleri yapanlar, diledikleri takdirde ilgili vergi dairesine yazılı olarak müracaatta bulunarak bu işlemleri dolayısıyla vergiye tabi tutulmalarını talep edebilirler. Bu talebin mükellefin istisnaya dahil olan işlemlerinin tamamını kapsaması şarttır.

(19) İrtifak hakkı, Bir eşya üzerinde hak sahibine o eşya dan yararlanma yetkisi sağlayan, herkese karşı ileri sürülebilen bir haktır. Başka bir ifadeyle; taşınmaz sahibinin taşınmazını bir başkasının kullanmasına müsaade etmesidir.

(20) Belirtilen maddede gümrük vergisinden muaf olan eşyalar sayılmıştır. Ancak, maddenin parantez içi hükmü gereğince,

5/a) Kanuni ikametgahlarını Türkiye Gümrük Bölgesine nakleden gerçek kişilere ait alındığı tarihte üç yaşından büyük olmayan kullanılmış motorlu veya motorsuz özel kara nakil vasıtaları,

7.Kamu kurum ve kuruluşları ile kamu yararına çalışan dernekler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflar tarafından ticari gaye güdülmemek ve kuruluş amaçları doğrultusunda kullanılmak üzere ithal edilen eşya dan;

a) Eğitim, bilim ve kültürel amaçlı eşya ile bilimsel alet ve cihazlar,

b) Tıbbi teşhis, tedavi ve araştırma yapılmasına mahsus alet ve cihazlar,

c) Bilimsel araştırma amacına yönelik hayvanlar ile biyolojik veya kimyasal maddeler,

d) İnsan kaynaklı tedavi edici maddeler ile kan gruplama ve doku tipi ayırma belirteçleri,

e) İlaç özelliği olan ürünlerin kalite kontrolü amacına yönelik maddelerin ithali, katma değer vergisine tabidir.

(21) Geçici ithalat, yurt dışındaki bir malın millileştirilmeksizin, kiralama geçici kullanım işlemine tabi tutma gibi amaçlarla (Tekrar yurt dışına çıkarılmak üzere) Türkiye’ ye getirilmesi işlemi olup, bu işlemlerde gümrük vergisi aranmakla birlikte, malın tekrar yurt dışı edilmemesi ihtimaline karşılık tedbir olarak katma değer vergisi ve diğer gümrük vergileri hesaplanıp teminata bağlanmaktadır.

Hariçte işleme rejimi: serbest dolaşımdaki eşyanın, hariçte işleme faaliyetine tabi tutulmak üzere, Türk Gümrük Bölgesinden geçici olarak ihracı ve bu faaliyetler sonucunda elde edilen ürünlerin ithalat vergisinden tam ve kısmı muafiyet suretiyle yeniden serbest dolaşıma girişine ilişkin hükümlerin uygulandığı rejimdir. Hariçte işleme rejiminde, işlenmek üzere eşya geçici olarak ihraç edilmekte ve dışarıda belli bir işleme tabi tutulduktan sonra elde edilen ürün tekrar Türkiye’ye gelmekte olup, bu girişte gümrük vergisi ve katma değer vergisi ödenmemektedir.

Geri gelen eşya: İhraç edilmiş olan eşyanın alıcı tarafından kabul edilmemesi veya herhangi bir nedenle tekrar Türkiye’ye gelmesidir. Geri gelen eşya, ithalat işlemine tabi tutulmakla birlikte gerçekte bu işlemin, yapılan ihracatın iptali niteliğinde olması nedeniyle, belli şartlar dahilinde katma değer vergisi aranmamaktadır.

(22) Gümrük Kanunun 168. maddesinde, serbest dolaşıma giren eşyanın, Türk Gümrük bölgesinden ihraç edildikten sonra üç yıl içinde yeniden serbest dolaşıma girmesi halinde ithalat vergilerinden muaf tutulacağı, 169. maddesinde, muafiyetin geri gelen eşyanın ihraç sırasındaki ayniyeti değiştirilmeden yeniden ithali halinde tanınacağı ve 170. maddesinde de, mezkur maddelerde açıklanan hükümlerin, dahilde işleme rejiminin uygulanmasından sonra ihraç edilen ve daha sonra geri gelen işlem görmüş ürünlere de uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

(23) Transit rejim: İthalat vergileri ile ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmayan, serbest dolaşıma girmemiş eşya ile ihracatla ilgili gümrük işlemleri tamamlanmış eşyanın gümrük gözetimi altında, Türk Gümrük Bölgesi içinde bir noktadan diğerine taşınmasıdır.

Gümrük antreposu: Gümrük gözetimi altında bulunan eşyanın konulması amacıyla kurulan ve kuruluşunda aranılacak koşulları ve nitelikleri yönetmelik ile belirlenen ve henüz vergi ve resimleri ödenmemiş ticari eşyanın konulduğu yerlerdir

Geçici depolama yerleri: İthal edilen veya ihraç edilecek eşyanın gümrüğe sunulmasından sonra, gümrükçe onaylanmış bir işlem veya kullanıma tabi tutuluncaya kadar gümrük idarelerince uygun görülmüş ve belirlenen koşullarda geçici olarak depolandığı yerlerdir.

Serbest bölgeler: Ülkenin egemenlik sınırları içinde olmakla beraber, gümrük sınırları dışında kabul edilen, ülkede geçerli mali, ticari ve ekonomik düzenlemelerin kısmen veya tamamen dışında tutulan ticaret ve üretim bölgeleridir. Serbest bölgeler, ihracat, yatırım ve üretimi arttırmak, yabancı sermaye ve teknoloji girişini hızlandırmak, ekonominin girdi ihtiyacını ucuz ve düzenli şekilde temin etmek, dış finansman ve ticaret imkanlarından yararlanmak amacıyla kurulmaktadır.

Vergisiz satış yapılan yerleri: Gümrüksüz Satış Mağazaları Yönetmeliğine göre kurulan ve antrepo rejimi kapsamında faaliyet gösteren ve belli kişilerin vergisiz alışveriş yaptıkları gümrük bölgesinde faaliyet gösteren mağazalardır. Bu mağazalar, gümrük idaresinin denetim ve gözetimi altında olup, bu işyerlerinde bulunan mallar her sene sayılmakta ve malların girişi ve mağazalar arası nakilleri, gümrük idaresinin kontrol ve izni ile yapılmaktadır.

Terminal hizmeti: Konteyner ve diğer yüklerin, limana giriş ve çıkışında ya da gümrük sahası içinde yer değiştirmek amacıyla vinç ve benzeri yükleme-boşaltma ekipmanları ile yüklenmesi ve indirilmesi hizmetidir.

(24) Birden fazla ülkenin katılımı ile, ortak bir amacı gerçekleştirmek üzere kurulan, temsil edilen ve hukuki bir kişilik taşıyan kuruluşlar, uluslararası kuruluş olarak kabul edilmektedir.Yine birden fazla ülke arasında ortak bir amacı gerçekleştirmek üzere imzalanan,hüküm ifade eden ve taraf olan ülkeleri bağlayan anlaşmalar,uluslararası antlaşma olarak kabul edilmektedir. BM, NATO ve AB gibi, Türkiye’nin üyesi veya üye adayı olduğu kuruluşlar,uluslararası kuruluşların başında gelmektedir.

(25) MEDA Programı, Avrupa-Akdeniz ortaklığının uygulanması için Avrupa Birliği tarafından kullanılan ve Akdeniz ülkelerin ekonomik ve sosyal yapılanması reformuna yönelik teknik ve finansal destek sunan mali bir programıdır.

YARARLANILAN KAYNAKLAR:

– KDV Kanunu, Genel Tebliğleri ve Sirküleri,

– Gelir İdaresi Başkanlığı Özelgeleri,

– KDV-5 E Kitap, Mehmet Maç,

– KDV İstisnalar ve İadeler, Kemal Oktar,