Vergi Hukukunda Zaman Aşımı – Yasemin Taşkın
YASEMİN TAŞKIN
Doktora Öğrencisi
[email protected]
İdari Para Cezalarında Zamanaşımı (2016)
Vergi Hukukunda Zamanaşımı (2009)
Vergi Hukukunda Tahakkuk (Tarh) Zamanaşımı ve Tahsil Zamanaşımı (2007)
GİRİŞ
Zamanaşımı, özel hukukta olduğu gibi kamu hukukunda da önemli yeri olan bir kurumdur. Zamanaşımının kanunlarla düzenlenmiş olmasının nedeni kamu yararı olarak kabul edilmiştir. Çünkü zamanaşımı devletin vergi alma yetkisini sınırlandırmakta ve vergi alacağını tahsil etmesini engellemektedir. Bu şekilde devletin alacağını takip etmesini sağlamakta ve kamu yararıyla birlikte bireylerin tek tek yararı da korunmuş olmaktadır. Ayrıca zamanaşımı ile yargı organlarının iş yükü de hafifletilmiş olmaktadır.
Zamanaşımı vergi hukukunda önemli bir kurum olup; Vergi Usul Kanunu ve Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da da düzenlenmiştir. Zamanaşımı kurumu vergi alacağını ve vergi borcunu sona erdiren nedenler arasında sayılmaktadır.
1.1.Zamanaşımı Kavramı
Zamanaşımı, alacağın doğumunu takip eden ve kanunla belirlenmiş süre içinde alacaklının alacağını istememesi ya da alacağını tahsil etmek için borçluyu dava etmemesi nedeniyle alacak hakkını isteme ve dava açma hakkının ortadan kalkması şeklinde tanımlanabilmektedir. (1) Zamanaşımı, kanunda belirlenmiş bir sürenin geçmesi ile bir hakkın kazanılması ya da kaybedilmesi şeklinde de tanımlanabilmektedir. Kanunda belirtilen sürenin sona ermesiyle borçlu açısından borç ortadan kalkmamakta, borçlu borcunu isteyerek ödediği takdirde ödeme kabul edilmektedir. Alacaklının söz konusu alacağı isteme hakkı veya dava açma hakkı ortadan kalkarak , zamanaşımına uğrayan borcun alacaklısına bilerek ya da bilmeyerek ödenmesi geçerli bir ödeme olarak kabul edilmektedir. (2)
1.2.Genel Olarak Vergi Hukukunda Zamanaşımı
Vergi hukukunda zamanaşımı vergi alacağını ve vergi borcunu sona erdiren nedenler arasında sayılmaktadır. Vergi hukukunda vergi borcunda asıl olan verginin kanuna uygun surette ödenmesidir. Vergi dairesinin, vergiyi belirli bir zaman içinde tahakkuk etmemesi veya tahsil etmemesi halinde vergi tarh (tahakkuk zamanaşımı) veya tahsil zamanaşımına uğramaktadır.
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 113. maddesinde zamanaşımının şu şekilde tanımlanmaktadır:
‘Zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkmasıdır.
Zamanaşımı, mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder.’
Zamanaşımı ile ilgili düzenleme Vergi Usul Kanunu’nun 113. maddesinde yapılmış olup, mükellefin bu konuda müracaatı olmaksızın hüküm ifade etmektedir.
1.3.Vergi Hukukunda Zamanaşımı Türleri
1.3.1.Tarh (Tahakkuk) Zamanaşımı
Tarh Zamanaşımı (tahakkuk zamanaşımı), vergiyi doğuran olayın meydana gelmesinden itibaren kanunda belirtilen sürenin geçmesine rağmen, verginin tarh edilerek mükellefe tebliğ edilmediği, yani tahakkuk ettirilmediği durumda meydana gelen zamanaşımıdır.
Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesiyle vergi alacağı doğmuş olup; ancak tarh ve tebliğ işlemleri yapılmamış olması nedeniyle mükellef için hukuki sonuç ortaya çıkmamıştır. Çünkü kanun vergi dairesinin mükellefin ödemesi gereken vergi miktarını hesaplayarak usulüne uygun bir şekilde bildirimi belli bir süre ile sınırlandırmıştır. (3)
Vergi Usul Kanunu’nun 114. maddesinde ise zamanaşımı süreleri düzenlenmiştir:
‘Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar.’
Bu düzenleme ile tahakkuk zaman aşımı süresi beş yıl olarak kabul edilmiş olup, vergi alacağının doğduğu takvim yılı başlangıç olarak kabul edilip, beşinci yılın dolmasıyla vergi zamanaşımına uğramaktadır. Ancak hesap döneminin takvim yılı ve özel hesap dönemi olmasına göre zamanaşımının başlangıcı değişebilmektedir. Hesap dönemi takvim yılı olanlarda vergi alacağının doğduğu takvim yılını izleyen yılın başından itibaren beş yıl geçmesi zamanaşımını oluşturmaktadır. Ancak özel hesap döneminde hesap döneminin kapandığı yılı izleyen yılın başından itibaren beş yıl geçmekle zamanaşımı süresi dolmaktadır. (4)
1.3.1.1.Zamanaşımını Kesen ve Durduran Sebepler
Zamanaşımı kurumu ortaya çıkan bu alacak-borç ilişkisinde alacaklı açısından da çıkarların korunması için zamanaşımı süresini kesen ve durduran sebepler belirlenmiştir. Çünkü zamanaşımı süresinin geçmesiyle birlikte alacaklı alacağını isteme hakkını kaybetmekte olup, bazı durumlarda alacaklı alacağını her türlü takip etmesine rağmen zamanaşımı süresi dolmuşsa bu durumda alacağın zamanaşımına uğramış olması yeterli görülmemiştir. (5)
Alacaklının alacağını izleme olanağının kalmaması veya bunun çok zor olması halinde zamanaşımı süresi durmaktadır. Durma sebebi boyunca süre işlemez ve durma sebebi ortadan kalkınca kaldığı yerden işlemeye devam etmektedir.
Zamanaşımının kesilmesi kesme nedeninin ortaya çıktığı zamana kadar işlemiş süreler dikkate alınmaz yani silinmektedir. Kesme nedeninin ortadan kalkmasından sonra yeni baştan işlemeye devam etmektedir.
1.3.1.2.Tahakkuk Zamanaşımını Durduran ve Kesen Sebepler
Tahakkuk zamanaşımı süresi vergi doğuran olaya başlanmış olup, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren 5 takvim yılı içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zaman aşımına uğramaktadır.
Vergi Usul Kanunu’nun 114/2 maddesine göre; matrah takdiri için vergi dairesince takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurmaktadır. Takdir komisyonu kararının vergi idaresini gelmesini izleyen günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam etmektedir. Vergi dairesinin başvurduğu komisyonun yetkili olması ve usulüne uygun olarak kurulması gerekmektedir.
Vergi Usul Kanunu’nun 377/2 maddesine göre; vergi daireleri matrah takdiri için takdir komisyonlarına başvurdukları durumlarda komisyonları matrah takdir etmemeleri ya da eksik takdir etmeleri nedeniyle vergi daireleri matrah takdiri için vergi yargısı organlarına başvurabilmektedirler. Ancak tahakkuk zamanaşımı süresi yargı organlarının kararı vergi dairesine ulaşıncaya kadar dolmakta ve yargı organlarında geçen süre için zamanaşımının işlemeyeceğine ilişkin bir hüküm yasada yeralmamaktadır. Ancak Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu, bu durumda zamanaşımının durması gerektiğini kabul etmiştir. (6)
Türk Vergi Hukukunda tahakkuk zamanaşımını durduran başka bir nedende mücbir sebeplerdir. Vergi Usul Kanunun 15/1 maddesine göre; mücbir sebeplerin bulunması halinde sebepler ortadan kalkıncaya kadar sürelerin işlemeyeceği ve tahakkuk zamanaşımının işlemeyen süreler kadar uzayacağı belirtilmiştir. Kanunda mücbir sebebin tanımı yapılmamış ama Vergi Usul Kanunu 13. maddesinde örnekler sayılmıştır. Vergi ödevlerinden herhangi birini yerine getirilemeyecek derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk, vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler; kişinin iradesi dışında meydana gelen mecburi gaybubetler; sahibinin iradesi dışında sebepler nedeniyle defter ve vesikaların elden çıkmış bulunması mücbir sebep olarak sayılmıştır.
Vergi Usul Kanununda tahakkuk zaman aşımını kesilmesine ilişkin hüküm bulunmamaktadır. Vergi alacağının doğmasından sonra vergi tarh ve tebliğ edilmekle tahsil aşamasına geçmekte ve tahsil zamanaşımı süresi işlemeye başlayacaktır. 374. maddesinde vergi cezaları bakımından ceza ihbarnamesi tebliğinin zamanaşımının keseceğini öngörülmüştür. Ancak buradaki ‘kesilme ‘ kavramı ceza kesmede zamanaşımı süresinin baştan başlamasını değil, bu aşamada ‘ceza kesmede zamanaşımı’nın söz konusu olamayacağını ifade etmektedir. (7)
1.3.2.Tahsil Zamanaşımı
Tahsil zamanaşımı 6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 102. maddesinde düzenlenmiştir. Sözkonusu maddeye göre; ‘Amme alacağı, vadesinin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmezse zaman aşımına uğrar. Para cezalarına ait hususi kanunlardaki zamanaşımı hükümleri mahfuzdur.
Zamanaşımından sonra mükellefin rızaen yapacağı ödemeler kabul olunur.’
Tahsil zamanaşımı, kamu alacağın vadesinin rastladığı takvim yılının başından itibaren kanunda belirtilen sürenin geçmesine rağmen, kamu alacağının tahsil edilemediği durumda geçerli olan zamanaşımıdır. Bu zaman aşımı vergiler ve diğer kamu alacakları için geçerlidir.
Tahsil zamanaşımını ceza hukukundaki ceza zamanaşımına benzetmek mümkündür. (8) Ceza zamanaşımı, kesin hükme bağlanmış cezaların kanunda belirtilen sürelerin geçmesi ile ortadan kalkmasını veya infaz edilememesini ifade etmektedir.
Tahsil zamanaşımında tahsil daireleri zamanaşımını re’sen dikkate almak zorundadır. Burada önemli olan konu zaman aşımının başlangıcının bilinmesi olup vade kavramı ön plana çıkmaktadır. (9) Örneğin; vade tarihi 30 Nisan 2005 olan kurumlar vergisi için tahsil zamanaşımı süresi, 1 Ocak 2006 tarihinden itibaren başlayarak ve tahsilatın yapılmaması halinde vergi 31 Aralık 2010 günü bitiminde zamanaşımına uğrayacaktır.
1.3.1.Tahsil Zamanaşımını Durduran ve Sebepler
Tahsil zamanaşımını durduran sebepler 6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulu Hakkında Kanunun 104. maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddeye göre;
-Vergi yükümlüsünün yabancı ülkede bulunması,
– Hileli iflas etmesi,
-Terekesinin tasfiyesi dolayısıyla hakkında takibat yapılmasına olanak bulunmamasıdır.
Bu hallerde vergi borcu tahsil edilebilir duruma gelmiş; fakat alacağın takibi idare için olanaksız ya da çok zor hale gelmiştir. Bu sebeplerin varlığı halinde zamanaşımı süresi işlemez ve bu sebeplerin ortadan kalkmasından sonra kaldığı yerden işlemeye devam etmektedir. 5 yıllık zamanaşımı süresine herhangi bir ilave yapılmayacak, geçen süre 5 yıllık süreden mahsup edilecektir.
Tahsil zamanaşımını kesen sebepler 6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulu Hakkında Kanunun 103. maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddeye göre;
- Zamanaşımını kesen en önemli sebeplerden biri ödemedir. Ödeme verginin kanuna uygun surette ödenmesidir. Nakden ve mahsuben yapılan ödeme ödeme yapılan borcun zamanaşımını kesmektedir.
- Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 64,77-79,88 maddeleri uyarınca yükümlünün, ödeme süresi içinde borcunu ödememesi halinde menkul ve gayrimenkul malları ile hak ve alacakların üzerine konulan haciz zamanaşımını kesmektedir.
- Cebren tahsil veya takip işlemleri sonunda yapılan her çeşit tahsilat
- Ödeme emri tebliği ,
- Mal bildirimi, mal edinme ve artmaların bildirilmesi,
- Yukarıda sayılan işlemlerden herhangi birinin kefile veya yabancı kişi ve kurumlar mümessillerine tatbiki veya bunlar tarafından yapılması ,
- Uyuşmazlık konusu kamu alacaklarında yargı organlarınca bozma kararı verilmesi
- Kamu alacağının teminata bağlanması Yargı organlarında yürütmenin durdurulmasına karar verilmesi
- İki kamu idaresi arasında mevcut borç için alacaklı kamu idaresi tarafından borçlu kamu idaresine borcun ödenmesi için yazı ile başvurulması tahsil zamanaşımını kesmektedir.
Zamanaşımının kesilmesi halinde zamanaşımı süresi işlememektedir. Kesilmesinden sonra yeni baştan işlemeye başlamaktadır. Yani zamanaşımı süresi kesilmenin rastladığı takvim yılını izleyen takvim yılının başından itibaren yeniden işlemeye başlamaktadır.
SONUÇ
Vergi hukukunda zamanaşımı tarh (tahakkuk) zamanaşımı ve tahsil zamanaşımı olarak açıklanmıştır. Tarh (tahakkuk ) zamanaşımı Vergi Usul Kanununda düzenlenmiş olup, kanunda sayılan vergiler için geçerlidir. Tahsil zamanaşımı ise 6183 Sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hukuku Hakkında Kanunda düzenlenmiş olup, vergiler dahil tüm kamu alacakları için geçerli olmaktadır.
Vergi hukukunda zamanaşımı tarh zamanaşımı bakımından vergiyi doğuran olayın doğumundan itibaren 5 yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğramaktadır. Bu sürenin dolmasından itibaren vergi incelemesi de yapılamamaktadır. Tahsil zamanaşımında ise kamu alacağının vadesinin rastladığı takvim yılını takip eden yılın başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmeyen kamu alacakları zamanaşımına uğramaktadır.
Zamanaşımı kurumu vergi hukukunun nemli kurumlarından biri olup, hem yükümlü, hem de idare açısından önemli sonuçları bulunmaktadır.
KAYNAKÇA
– Aksoy,Şerafettin: Vergi Hukuku ve Türk Vergi Sistemi, Filiz Kitabevi, İstanbul, 1999, s.
– Oktar, Salim Ateş: Vergi Hukuku, Filiz Kitabevi, İstanbul, 2005.
– Öncel Mualla, Ahmet Kumrulu, Nami Çağan, Vergi Hukuku, 7. bs., Turhan Kitabevi, Ankara, 1999.
– Özyer, Mehmet Ali: Vergi Usul Kanunu Uygulaması, İstanbul, HUD Yayınları, 2001.
– Ufuk, Mehmet Tahir: ‘Vergi Kanunlarının Zamanaşımına İlişkin Hükümleri’, Vergici ve Muhasebeciyle Diyalog, Sayı: 160, Ağustos 2001.
– Vergi Usul Kanunu
– Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanun
(1) Mehmet Tahir UFUK, Vergi Kanunlarının Zamanaşımına İlişkin Hükümleri’, Vergisi ve Muhasebeciyle Diyalog, Sayı: 160, Ağustos 2001, s. 56.
(2) Şerafettin Aksoy, Vergi Hukuku ve Türk Vergi Sistemi, Filiz Kitabevi, İstanbul, 1999, s. 122.
(3) Salim Ateş Oktar, Vergi Hukuku, Filiz Kitabevi, İstanbul, 2005 s. 107.
(4) Mehmet Ali Özyer, Vergi Usul Kanunu Uygulaması, İstanbul, HUD Yayınları, 2001, s. 140.
(5) Mualla Öncel, Ahmet Kumrulu, Nami Çağan, Vergi Hukuku, 7. bs., Turhan Kitabevi, Ankara, 1999, a.g.e., s. 136.
(6) DŞ. İçtihadı Birleştirme Kurulu, E. 1969/6, K. 1970/13, 8.3.1979.Öncel, Kumrulu, Çağan, a.g.e., s. 137.
(7) Oktar, a.g.e., s. 110.
(8) Oktar, a.g.e., s. 109.
(9) Ufuk, a.g.m., s. 60.
