Dönem Sonu İşlemleri
Altar Ömer ARPACI
Maliye Bakanlığı
Gelirler Başkontrolörü
Manisa Vergi Dairesi Başkanlığı
Gelir İdaresi Grup Müdürü V.
altararpaci@maliye.gov.tr
Bir işletmenin faaliyeti neticesinde kâr veya zarar söz konusudur. İşletmelerin kâr ya da zararının belirlenebilmesi için işletme ömrünün sona ermesini beklemek ise anlamsızdır. Bu nedenle işletmenin ömrü, dönemlere ayrılır. Dönemsellik kavramı, işletmenin sürekliliği kavramı uyarınca sınırsız kabul edilen ömrünün, belli dönemlere bölünmesi ve her döneminin faaliyet sonuçlarının (kâr veya zararının) saptanmasıdır. Gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesi, hasılat, gelir ve kârların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılması da bu kavramın uzantısıdır. Dönemsellik kavramının, işletmeler açısından geçerliliğinin bulunmadığı veya ortadan kalktığı durumlarda bu husus mali tabloların dipnotlarında gösterilmek durumundadır.
İşletmelerin faaliyette bulunduğu alanda elde etmiş olduğu dönemsel sonucun (elde edilen kâr veya zarar) belirli zaman aralıklarıyla tespiti gereği hem işletme yönetimi için hem de genel anlamda kamu açısından vazgeçilmez bir ihtiyaçtır. Devletin dönem sonucunu bilmek istemesinin sebebi ise işletme öz sermayesinde meydana gelen artıştan (kârdan) payına düşeni almak istemesidir.
Ticari kazancın tespitinde iki temel ilke söz konusudur. Bunlardan birincisi tahakkuk esası, ikincisi ise dönemsellik esasıdır. Tahakkuk esasına göre, kazancın tespitinde ödeme veya tahsilat dikkate alınmaz. Bir hasılat unsurunun doğuşu (tahakkuku) yeterli olup tahsil edilmiş olması şart değildir. Aynı şekilde bir gider unsurunun da doğuşu (tahakkuku) yeterli olup ödenmiş olması şart değildir. Burada tahakkuktan kasıt, hasılat veya giderin mahiyet ve tutar olarak kesinleşmesidir. Ticari bir gelir ya da giderin mahiyet itibariyle tahakkuk ettiğinden söz edilebilmesi için, miktar olarak hesaplanabilmesi, gelire hak kazanılması ya da borç altına girilmesi gerekmektedir. Tahakkuk esasına göre belirlenen gelir ve giderlerin yalnızca cari döneme ait kısmı, aynı döneme ilişkin ticari kazancın hesabında gelir ya da gider olarak dikkate alınabilir. Bu durum dönemsellik ilkesinin de bir gereğidir.
Uygulamada zaman zaman gelir ve giderler açısından tahakkuk esasından sapmalar görülmektedir. Bunların önemli kısmı dönemsellik esasından kaynaklanmaktadır. Ayrıca işveren sendikalarına ödenen aidatlar ve SSK prim ödemeleri özellik arz etmektedir.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/8. maddesine göre; işverenlerce, Sendikalar Kanunu hükümleri uyarınca sendikalara ödenen aidatların gider yazılması mümkündür. Ancak ödenen aidatın bir aylık tutarı işyerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını aşamaz. Ayrıca madde hükmünden de anlaşılacağı üzere bu gider türünde tahakkuk esası değil, ödeme esası geçerlidir.
506 sayılı kanunun 80’inci maddesinin birinci fıkrasında “İşveren, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalıların primlerine esas tutulacak kazançlar toplamı üzerinden bu kanun gereğince hesaplanacak prim tutarlarını ücretlerinden kesmeye ve kendisine ait prim tutarlarını da bu miktara ekleyerek en geç ertesi ayın sonuna kadar kuruma ödemeye mecburdur” denilmiş, aynı maddenin üçüncü fıkrasında da “Kuruma ödenmeyen prim, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider yazılamaz” hükmü yer almıştır.
Bu hükümlere göre, SSK priminin gider olarak dikkate alınabilmesi için, bu primlerin Sosyal Sigortalar Kurumu’na fiilen ödenmiş olması gerekmektedir. Bu nedenle, sigorta primleri, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın fiilen ödendiği tarihte gider yazılacaktır. (Ancak 506 sayılı kanunun 80’inci maddesi gereğince bir aya ait sigorta primleri ertesi ayın sonuna kadar ödenebileceğinden, aralık ayına ait olan sigorta primlerinin ertesi yılın ocak ayı içerisinde ödenmesi durumunda bu primler aralık ayının gideri olarak dikkate alınabilecektir.)
Kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hükümleri dikkate alındığından, kurum gelir ve giderleri açısından da tahakkuk ve dönemsellik esasları geçerlidir. Ancak yukarıda değinildiği gibi bu esaslardan sapmalar olabilmektedir. Ayrıca yine yukarıda yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere ticari kazancın vergilendirilmesinde dönemsellik ilkesi, tahakkuk esasının önüne geçmektedir. Fakat bu noktada göz ardı edilmemesi gereken bir diğer husus, bir gelir veya giderin ticari kazancın veya kurum kazancının tespitinde dikkate alınması için tahakkuk etmesinin de şart olduğudur. Vergi kanunlarında yer alan düzenlemeler birlikte değerlendirildiğinde ticari kazancın veya kurum kazancının elde edilmesinde dönemsellik ilkesine uyulmak suretiyle tahakkuk esasının geçerli olduğu sonucuna ulaşmaktayız.