İndirimli Orana Tabi Ürünleri İhraç Kayıtlı Satışında KDV Uygulamaları
Şükrü ŞENALP
Yeminli Mali Müşavir
Galatasaray Üniversitesi Öğretim Görevlisi
[email protected]
GİRİŞ:
Bilindiği üzere KDV Kanununun 29 uncu maddesinde 5035 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle; indirimli orana tabi işlemler dolayısıyla yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV tutarlarının Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan kısmının yılı içinde vergilendirme dönemleri itibariyle mahsuben, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen tutarların da izleyen yıl içinde mükellefin isteğine bağlı olarak nakden ya da mahsuben iadesi imkanı getirilmiştir.
Konuya ilişkin olarak ayrıntılı açıklamalar 99 Seri Nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği 11 Temmuz 2006 günlü Resmî Gazete’nin Sayı: 26225 de yer almıştır.
Uygulamanın kapsamı; KDV Kanununun 28 inci maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak Bakanlar Kurulunca vergi oranları indirilen teslim ve hizmetler dolayısıyla yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV tutarlarının, 2006/10379 sayılı Kararname ile belirlenen sınırı aşan kısmı (2006 yılı için 10.000.- YTL ve 2007 yılı için ise 10.780.- YTL), bu Tebliğin (1.2.) bölümünde belirtilen borçlara yılı içinde vergilendirme dönemleri itibariyle mahsup edilecektir.
İndirimli oran kapsamında yer almakla birlikte verginin konusuna girmeyen veya istisna kapsamına giren işlemler dolayısıyla yüklenilen vergiler bu Tebliğ kapsamında değerlendirilmeyecektir. İndirimli orana tabi işlemlerden;
– katma değer vergisinin konusuna girmeyenler KDV beyannamesine dahil edilmeyecek,
– kısmi istisna kapsamına girenler dolayısıyla yüklenilen vergilerin indirim ve iadesi söz konusu olmadığından, yüklenilen bu vergiler işin mahiyetine göre, gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacak,
– tam istisna kapsamına girenler dolayısıyla (ihraç kayıtlı teslimler dahil) yüklenilen vergilerden indirim yoluyla telafi edilemeyenler ise ilgili işleme ilişkin usul ve esaslar çerçevesinde iade edilecektir.
Bu yazımızın konusunu tam istisna kapsamına giren ihraç kayıtlı teslimlerden yüklenilen vergilerin indirim yoluyla telafi edilemeyenlerinin iade işlemleri oluşturmaktadır.
İstisna Edilmiş İşlemlerde İndirim
Kanunun 32 nci maddesinde İstisna Edilmiş İşlemlerde İndirim başlığı altında, “Bu kanunun 11, 13, 14, 15 inci maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisi, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak Katma Değer Vergisinden indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen Katma Değer Vergisi, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur.” Hükmü ile düzenleme yapılmıştır.
KDV Kanunun 32 nci maddesinde sayılan ve “Tam İstisna” olarak adlandırılan işlemler şunlardır;
- İhracat (Madde 11)
- Deniz, hava, demiryolu taşıma araçlarının imali, inşası, teslimi, tadili, bakımı, onarımı (Madde 13/a)
- Liman ve hava meydanlarında araçlar için yapılan hizmetler (Madde 13/b)
- Teşvik belgeli makine teçhizat teslimleri (Madde 13/c)
- Değerli madenler ve petrol arama faaliyetlerinde bulunanlara yapılan teslim ve hizmetler (Madde 13/d)
- Liman ve hava meydanı inşası ve yenilenmesine ilişkin teslim ve hizmetler (Madde 13/e)
- Güvenlik kuruluşlarının ve tedarikçilerinin silah, cihaz ve sistem alışları ve yatırım harcamaları (Madde 13/f)
- Uluslar arası taşımacılık (Madde 14)
- Diplomatik temsilcilik ve konsolosluklar ile uluslar arası kuruluşlara ve mensuplarına yapılan teslim ve hizmetler (Madde 15)
İHRAÇ KAYDIYLA YAPILAN TESLİMLER
KDV Kanununun 11/1 maddesine 3297 sayılı Kanunla eklen ( c ) bendi hükmüyle, “İhraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait katma değer vergisi, ihracatçılar tarafından ödenmez. Mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan bu vergi, vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunur.
Söz konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren 3 ay içinde ihraç edilmesi halinde, tecil edilen vergi terkin olunur.
İhracatın yukarıdaki şartlara uygun gerçekleştirilmemesi halinde, tecil olunan vergi tahakkuk ettirildiği tarihten itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51’inci maddesine göre belirlenen (4842 sayılı Kanunun 21’inci maddesiyle değişen ibare Yürürlük; 01.05.2003) gecikme zammıyla birlikte tahsil olunur. Ancak, ihraç edilmek şartıyla teslim edilen malların Vergi Usul Kanununda belirtilen mücbir sebepler nedeniyle ihraç edilmemesi halinde, tecil edilen vergi tecil edildiği tarihten itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 48’inci maddesine göre ilgili dönemler için geçerli tecil faizi ile birlikte tahsil edilir.
Tecil veya terkin edilen bu vergiler hakkında ihracatçılar bakımından bu Kanunun 32’inci maddesi hükmü uygulanmaz.
İhracatçılara mal teslim eden imalatçılara iade edilecek Katma Değer Vergisi (5228 sayılı Kanunun 59/2-b maddesiyle değişen ibare. Yürürlük: 31.07.2004) ihraç edilen mala ilişkin imalatçı satış bedeline göre hesaplanan vergiden imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin verginin düşülmesinden sonra kalan tutardan fazla olamaz.
İhracatçılara mal teslim eden imalatçılara iade edilmesi gereken Katma Değer Vergisi ihracat işlemlerinin tamamlanmasından sonra yapılır. İade veya tecil olunacak vergi miktarı mükellefin ilgili dönem beyannamesinde yer alan bilgiler mukayese edilmek suretiyle hesaplanır.
(4842 sayılı Kanunun 21’inci maddesiyle eklenen bent Yürürlük; 01.05.2003) İhracatın mücbir sebepler veya beklenmedik durumlar nedeniyle üç ay içinde gerçekleştirilememesi halinde, en geç üç aylık sürenin dolduğu tarihten itibaren onbeş gün içinde başvuran ihracatçılara, Maliye Bakanlığınca veya Bakanlığın uygun görmesi halinde vergi dairelerince üç aya kadar ek süre verilebilir.
3297 sayılı Kanun 20.06.1986 tarihli ve 19140 sayılı Resmi Gazetede yayınlanarak yürürlüğe girmiştir. Konumuza ilişkin ilk düzenleme ve açıklamalar 23 Seri Nolu KDV Genel Tebliği ile açıklanmıştır. Bu tebliğde yer alana açıklamalara göre; Bu maddenin uygulanmasında imalatçı deyimi; bir maddenin şeklini, niteliğini veya terkibini; makina, alet veya el emeği yardımı ile kısmen veya tamamen değiştirilmesini sağlayanları ifade eder. Satın aldıkları malları işledikten sonra ihraç edenler, imalatçı-ihracatçı sayıldıklarından, bu malları vergi ödenmeksizin satın almaları mümkün değildir. Sanayi ve Ticaret Bakanlığının 6948 sayılı Kanun çerçevesinde yaptığı imalatçı tanımı neticesi 27 Seri Nolu KDV Genel Tebliği ile 1.1.1988 tarihinden geçerli olarak imalatçılar tarafından ihraç kaydıyla teslim edilen mallarla ilgili tecil ve terkin uygulaması yeniden düzenlenmiştir. Bu düzenleme sonucu;
Sanayi ve Ticaret Bakanlığınca yapılan tanıma göre imalatçının;
- Sanayi siciline kayıtlı ve sanayi sicil belgesini haiz olması,
- Sanayi Odası, Ticaret Odası ve Esnaf ve Sanatkar Derneklerine kayıtlı bulunması,
- İmalat işinde en az 5 işçi çalıştırması,
- Sanayi sicil belgesinde yer alan üretim konusunda gerekli araç parkına sahip olması,
- Bu şartları topluca taşıyan imalatçıların kendi üretimine ilave olarak aynı zamanda fason imalat da yaptırmaları halinde,
- a) Fason imalatı sadece, sanayi sicil belgesinde yazılı üretim dallarında yaptırmaları,
- b) Fason olarak yaptırılan imalatta işin riskini ve organizasyonu üstlenmeleri,
- c) Fason olarak imal ettirilen mallarla ilgili ham madde ve yardımcı maddeleri temin etmeleri,
gerekmektedir.
Sanayi ve Ticaret Bakanlığının yaptığı tanım kapsamına giren imalatçılardan, ihraç edilen nihai ürünün imalat safhalarından bir bölümünü bizzat yapan, diğer imalat safhalarını ise ham ve yardımcı maddelerini sağlayacak işin riskini ve işletme organizasyonunu üstlenip, başka firmalara fason ücreti karşılığında yaptıran mükellefler de imalatçı sayılacaklardır.
Ancak, işin riskini ve işletme organizasyonunu üstlenmek ve ham ve yardımcı maddeleri sağlamakla beraber, sanayi sicil belgelerinde yer alan üretim konusu dışında başka malları fason olarak imal ettirenler, bu mallar dolayısıyla imalatçı sayılmayacaklardır.
İmalatçılar tarafından bu kapsamda yapılan teslimlerle ilgili olarak düzenlenen faturalarda, hesaplanan katma değer vergisi, mal bedelinden ayrı olarak gösterilecektir. Ancak faturaya “3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu hükümlerine göre, ihraç edilmek şartıyla teslim edildiğinden, Katma Değer Vergisi tahsil edilmemiştir” ibaresi yazılacaktır.
Katma Değer Vergisi Kanununun 11/1-c maddesinde düzenlenen tecil – terkin sistemi ile ilgili olarak yayımlanan 27 Seri Numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin 7. bölümündeki açıklamalara göre, ihracatçının ihraç kaydıyla aldığı malı değiştirmeden, başka bir deyişle imalatçının teslim ettiği şekilde ihraç etmesi gerekmektedir.
Ancak, ihraç edilecek mal ile bu malın eklentisi veya ayrılmaz parçası niteliğindeki malların ihraç kaydıyla teslim edilmesi ve bunların ihracının tek bir mal olarak gerçekleştirilmesi halinde, asıl malın yanı sıra eklenti veya ayrılmaz parça niteliğindeki malların yurt dışındaki müşteriye kesilen faturada ve gümrük beyannamesinde ayrıca yer almasına bağlı olarak tecil-terkin sistemi kapsamında işlem yapılması mümkündür. Bu şekilde gerçekleşen işlemlere ait gümrük beyannamelerinde ihracatçılara ihraç kaydıyla mal teslim eden imalatçı-tedarikçi firmaların isim ve unvanlarının yer alması gerektiği de tabiidir.
Konuya ilişkin son düzenleme yine 99 Seri Nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde yapılmış ve İHRAÇ KAYITLI TESLİMLERDE İMALATÇI TANIMI KDV Kanununun 11/1-c maddesi kapsamında ihracatçılara ihraç kayıtlı teslimde bulunabilecek imalatçılarda aranacak şartlara 27 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (A) bölümünde yer verilmiştir.
Tebliğdeki düzenlemeye göre, “imalatçı” sayılabilmek için diğer şartlarla birlikte “imalat işinde en az 5 işçi çalıştırma” şartının da sağlanması gerekmektedir.
Ancak, 6948 sayılı Sanayi Sicil Kanununun 1 inci maddesi kapsamında değerlendirilen sanayi işletmelerinin (imalatçıların) sanayi siciline kayıt olabilmeleri için asgari çalıştırmaları gereken işçi sayısı konusunda, Sanayi ve Ticaret Bakanlığı tarafından Sanayi Sicil Tebliğleriyle, değişen ve gelişen teknolojik şartlara paralel olarak sanayi işletmelerinde makine ve teknoloji yoğunluğunun artması ve bu nedenle işgücüne duyulan ihtiyacın azalması sebebiyle değişiklikler yapılmaktadır.
Bu nedenle, 27 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (A) bölümünde sayılan ve ihracatçılara ihraç kayıtlı teslimde bulunacak imalatçılarda aranan şartlar arasında yer alan “imalat işinde en az 5 işçi çalıştırılması” şartı kaldırılmıştır.
Buna göre, bu Tebliğin yayımından önceki dönemlerde yapılan ihraç kaydıyla teslimlerde de geçerli olmak üzere, sanayi sicil belgesine sahip olan ve 27 Seri No.lu KDV Genel Tebliğindeki diğer şartları taşıyan imalatçıların, tecil-terkin uygulaması kapsamında teslimde bulunabilmeleri için teslimin yapıldığı dönemde yürürlükte bulunan Sanayi Sicil Tebliğlerinde öngörülen sayıda işçi çalıştırmaları yeterli olacaktır.
İndirimli Orana Tabi Ürünlerin İhraç Kayıtlı Satışında KDV Uygulamaları
Uygulamada sıkça görüldüğü üzere bu başlıkta belirtilen konuda hata yapılmakta olduğu gözlenmektedir.
Şöyle ki;
- KDV Kanununun 29 uncu maddesinde 5035 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle; indirimli orana tabi işlemler dolayısıyla yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV tutarlarının Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan kısmının yılı içinde vergilendirme dönemleri itibariyle mahsuben, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen tutarların da izleyen yıl içinde mükellefin isteğine bağlı olarak nakden ya da mahsuben iadesi başkaca bir işlem,
Konuyu biraz daha açabilmek bakımından 29. madde kapsamındaki işlemleri aşağıda tablo olarak açmakta fayda umuyoruz. Bunlardan bazıları;
| %1 ORANINA TABİ İŞLEMLER |
%8 ORANINA TABİ İŞLEMLER |
| Bazı tarım ürünlerinin toptan teslimi (Perakende teslimi %8 veya %18) |
Temel gıda maddeleri |
| Toptan tahıl, kasaplık hayvan, patates, kuru soğan, zeytinyağı (Perakende teslimi %8) |
Yazarkasa ve takograf |
| Buğday unu ve katkısız ekmekler |
Sinema ve sanatsal gösteriler |
| Toptancı halinde toptan taze sebze ve meyve teslimi (Perakende teslimi %8) |
Özel okul, üniversite, kreş |
| Hayvan ve bitki tohumlukları, fidanlar |
Kitap (Muzır neşriyat %18) |
| Ham post, derilerin toptan teslimi (Perakende teslimi %18) |
Baskı ve yazı kağıdı (Fotokopi kağıdı dahil) |
| Kan ve kan konponentleri |
Mama, kan ürünleri, serum ve aşı |
| Cenaze hizmetleri |
Hayvan yemleri ve bunların imalinde kullanılan maddeler, saman |
| Gazete ve dergiler (Muzır neşriyat %18) |
İnsan, hayvan ve bitki sağlığında kullanılan ilaçlar ve cihazlar |
| Kullanılmış binek otomobili |
Okul araç, gereçleri, servis ve yurt hizmetleri |
| Sakatlara mahsus motorsuz taşıtlar ve tekerlekli koltuklar |
İplikler ve iplik imali için hazırlanan her nevi filamentler, lifler, vb |
| Finansal kiralama |
Pamuklu, yünlü, ipekli, sentetik, suni veya bunların karışımlarından örme dahil her nevi mensucat |
| Enerji santralleri işletme hakkı |
İç ve dış giyim eşyası |
| Konut inşasına ilişkin inşaat taahhüt işleri |
İşlenmiş post, deri ve köseleler ile bunların taklitleri ve bunlardan mamul giyim eşyası |
|
Her nevi maddeden mamul ayakkabı, terlik, çizme ve benzerleri |
|
Her nevi maddeden mamul çanta, bavul, valiz ve benzerleri |
|
Halılar ve diğer dokumaya elverişli maddelerden yer kaplamaları |
- Tam istisna kapsamına girenler dolayısıyla (ihraç kayıtlı teslimler dahil) yüklenilen vergilerden indirim yoluyla telafi edilemeyenlerin iadesini ise başkaca bir işlem olarak değerlendirmek gerekir.
Yukarıda da belirtildiği üzere ihraç kayıtlı teslimlerin katma değer vergisinin indirimli olup olmamasının bir önemi bulunmamaktadır. Bir başka deyişle vergisi indirimli olan bir ürünün ihraç kayıtlı tesliminde 99 Seri Nolu Genel Tebliğ hükümleri uygulanmayacaktır. Tebliğde belirtildiği şekli ile ilgili işleme ilişkin usul ve esaslar çerçevesinde iade edilecektir.
TECİL-TERKİN İŞLEMLERİNE İLİŞKİN BAZI ÖZELLİKLİ KONULAR
- İmalatçı tanımına girdiği halde, fason olarak dahi olsa kendi üretmediği, piyasadan hazır aldığı malları da teslim edenlerin, bu teslimlerini faturada ayrıca göstermek suretiyle tecil-terkin uygulaması dışında tutması gerekir.
- Fason iş yapanlar bu uygulamadan yararlanamazlar. Örneğin; İhracatçının ürettiği mallara fason işçilik yapan bir firmanın bu uygulamaya göre işlem yapması mümkün değildir.
- İmalatçılar için aranılan diğer şartlara haiz olup, sanayi sicil belgesini henüz almamış olan mükelleflerin, Sanayi Bakanlığına başvurarak olumlu görüş yazısı aldıkları veya vergi dairesi müdür yardımcısı başkanlığındaki yoklama grubunun bu şartlara haiz olduğunu belirlediği tarih itibariyle tecil-terkin kapsamında işlem yapmaları mümkündür. Bu tespit Yeminli Mali Müşavir tasdik raporu ile de yapılabilecektir.
- Gümrük Beyannamesinde imalatçının adının yer almaması veya yanlış isim yazılması halinde, yapılacak bir inceleme ile ihraç edilen malların imalatçıya ait olduğu tespit edilerek, terkin işlemi yapılabilecektir.
- İmalatçı faturasının ihracat faturasından sonraki bir tarihi taşıması halinde, ihraç edilen malların bu faturada belirtilen mallar olduğu bir inceleme ile tespit edilirse tecil-terkinden yararlanılabilecektir. Bu incelemenin Yeminli Mali Müşavir tarafından yapılması mümkündür.
- Tecil-terkin kapsamında teslim edilen malların ihracından sonra ortaya çıkan vergi iadesi, kur farkı ve kaynak kullanımı destekleme primlerinin imalatçıya aktarılmasında, imalatçı tarafından düzenlenecek faturada bu unsurların ayrı ayrı gösterilmesi ve asıl malın teslimine ait fatura ile gümrük beyannamesine atıfta bulunan bir şerh konulması şartıyla, bu unsurlar için KDV uygulanmaması mümkündür (Arındırılacak KDV). Bu durumda söz konusu bedeller hem beyan edilmek, hem de indirim konusu yapılmak suretiyle sıfırlanacaktır.
- İhracat 96/10 sayılı tebliğ hükümleri uyarınca, yürürlükteki kambiyo mevzuatı çerçevesinde bedeli yurda getirilmesi zorunlu olmayan ve bu nedenle “bedelsiz ihracat” olarak tanımlanan ihracata konu malların da ihraç kaydıyla tesliminde tecil-terkin uygulaması mümkündür. (Bkz. 17 Nolu KDV Sirküleri)
- KDV Kanunu’nun Geçici 17 nci maddesi kapsamında, dahilde işleme ve geçici kabul rejimlerine göre işlenip ihraç edilmek üzere yapılacak teslimlerin de yukarıdaki şekilde ihraç kayıtlı olabilmesi mümkündür.
İHRAÇ KAYDIYLA YAPILAN TESLİMLERDE TECİL, TERKİN VE İADE EDİLECEK KATMA DEĞER VERGİSİNİN HESAPLANMASI
Yukarıdaki şartlara uygun olarak yapılan ihraç kaydıyla teslimler, KDV Beyannamesinin
TABLO-1 TEVKİFAT UYGULANMAYAN İŞLEMLER bölümündeki 6,8,10,12 no.lu satırlarında herhangi bir KDV li teslim gibi ve oranına göre tasnifli olarak diğer KDV li teslimlerle toplanmak suretiyle gösterilir. Hizalarındaki 7,9,11,13 no.lu satırlarda ihraç kayıtlı teslim faturasında gösterilen ve müşteriden tahsil edilmeyen KDV tutarları da yine oranlarına göre ayrımlı olarak ve hesaplanan diğer KDV ler ile toplanmak suretiyle gösterilir. Bunun sonucunda ihraç kayıtlı teslimlerle ilgili KDV ler, 31 inci satırdaki KDV toplamına dahil olur. Bundan 37 nci satırdaki indirimler toplamı düşüldüğünde pozitif bir rakam çıkarsa, bu pozitif rakamın ihraç kayıtlı teslim KDV si kadar kısmı 38 inci satırdaki tecil edilecek KDV tutarını oluşturur. Şayet fark ihraç kayıtlı teslim tutarının altında ise bu farkın tamamı tecil edilir, Tecil olunan tutar ile ihraç kayıtlı teslim KDV leri toplamı arasındaki fark mükellefe iade edilecek KDV yi oluşturur. 37 inci satırdaki indirimler toplamı 31 inci satırdaki toplam KDV den fazla ise, bu takdirde ihraç kayıtlı teslim KDV sinin tamamı iade edilecek demektir.
İhraç kayıtlı teslimle ilgili tecil edilecek ve/veya iade edilecek KDV nin tespiti, beyannamenin arka yüzündeki “Tablo 10 İHRAÇ KAYDIYLA TESLİMLER” bölümünde yapılmaktadır. Söz konusu bölümün dolduruluşu şöyledir:
Bu satırlarda KDV Kanunu 11/1-c ve Geçici 17 nci maddeleri kapsamında İHRAÇ KAYDIYLA yapılan teslim bedelleri KDV oranlarına göre ayrımlı olarak gösterilecek ve hizalarında hesaplanan (fakat müşteriden tahsil edilmeyen) KDV tutarları yer alacaktır.
Bilindiği üzere, %1 veya %8 orana tabi malların ihraç kaydıyla tesliminde tecil edilecek KDV çıkmamışsa iade tutarı teslim KDV si olan %1 veya %8 oranla hesaplanmış meblağdan ibaret kalmaktadır. Satıcının bu teslimle ilgili yüklendiği KDV, %1 veya %8 oranla hesaplanan teslim KDV sinden fazla ise bu fazlalık da iade konusu olabilmektedir. Şayet böyle bir durum varsa, 85 ve 87 no.lu satırlara %1 veya %8 oranlı olup ihraç kaydıyla teslim edilmiş mallar için yüklenilmiş olan ve teslim KDV sinden daha büyük tutarda bulunan KDV tutarları yazılacak, böyle bir durum yoksa boş bırakılacaktır.
84, 86 ve 88 no.lu satırlarda yazılı olan ihraç kayıtlı teslimlerle ilgili olarak hesaplanmış (fakat müşteriden tahsil edilmemiş) KDV tutarlarının toplamı bu satıra yazılır.
89 uncu satırdaki rakamdan 38 inci satırdaki rakam çıkarıldığında bulunan fark bu satıra yazılır.
(38 inci satıra yazılması gereken rakam ise şöyle tespit edilmektedir: 31 inci satırdaki toplam hesaplanan KDV den 37 nci satırdaki indirimler toplamı düşüldüğünde bulunan fark pozitif ise bu fark 89 uncu satırda yazılı rakam ile mukayese edilir. Bunlardan küçük olan rakam (31-37 farkı veya 89 dan hangisi küçükse) 38 inci satıra yazılır. 37 nci satırdaki indirimler toplamı, 31 inci satırdaki hesaplanan KDV den fazla ise, tecil edilecek KDV yoktur. 38 inci satır boş kalır ve ihraç kaydıyla teslim KDV sinin tamamı, 90 ıncı satırda iade hakkı olarak yer alır.)
40 no.lu satırdaki iade edilmesi gereken KDV tutarına, ihraç kayıtlı teslimden kaynaklanan iade rakamı dahil edilmez. İhraç kayıtlı teslimden kaynaklanan iade tutarı sadece 90 no.lu satırda gösterilir.
95 no.lu KDV Tebliğ’i ile ihraç kayıtlı teslimden kaynaklanan iadelerin belli bir ayda ihracı gerçekleşen teslimlere isabet eden kısmının KDV Beyannamesinin 83 no.lu satırında gösterilmek suretiyle aylık periyotlar halinde istenmesi uygulamasına 95 no.lu Tebliğ ile son verilmiştir. Bundan böyle KDV beyannamelerinin 83 no.lu satırı hiç kullanılmayacak, hep boş bırakılacaktır.
İhraç kayıtlı teslimden doğan KDV nin nakden veya mahsup yoluyla iadesinde vergi daireleri 84 no.lu KDV Tebliği’nin I/1.1.3.v bölümünde sayılan belgeleri istemektedir. Bu belgeler şunlardır:
“v. İhraç kaydıyla satışlarda
– Gümrük beyannamesi (aslı veya noter, gümrük idaresi ya da yeminli mali müşavirce
onaylı örneği),
– İhraç kayıtlı teslimin gerçekleştiği döneme ilişkin olarak indirilecek katma değer vergisi listesi,
– İhraç kaydıyla satışlara ilişkin fatura fotokopisi veya liste,
– Bavul ticareti kapsamında ihracat yapanlara satış yapılması halinde, ihracatçıdan temin edilen ve münhasıran 4389 sayılı Bankalar Kanunu hükümlerine göre faaliyette bulunan bankalar veya özel finans kurumlarınca düzenlenmiş döviz alım belgesi aslı veya ilgili banka veya özel finans kurumu şubesince onaylanmış örneği .”
Konuyu basitleştirilmiş ve içinde indirimli orana tabi mal satışı da bulunan bir örnekle açıklayalım.
İmalatçı hazır giyim firması ABC, ihracatçı dış ticaret şirketi XYZ aracılığı ile ihraç kayıtlı mal satışında bulunmuştur. İmalatçı ABC’nin Kasım/2006 vergilendirme dönemindeki faaliyet bilgileri şöyledir;
| ALIŞLAR |
TUTAR |
KDV |
| Kumaş Alışları %8 |
620.000.- |
49.600.- |
| Diğer Girdiler %18 |
117.000.- |
21.060.- |
| TOPLAM |
737.000.- |
70.660.- |
| SATIŞLAR |
|
|
| Yurtiçi Satışlar %8 |
580.000.- |
46.400.- |
| İhraç Kaydıyla Satışlar %8 |
350.000.- |
28.000.- |
| TOPLAM |
930.000.- |
74.400.- |
Mükellefin önceki dönemden devreden 15.700.- YTL indirilecek KDV’si bulunmaktadır. Satışı yapılan mallar için yüklenilen toplam katma değer vergisinin 80.000.-YTL olduğunu ve bunun 30.400.- YTL kısmının ihraç kayıtlı satışlarla ilgili olduğunu varsayalım. Bu durumda ihraç kayıtlı satışlarda yüklenilen vergi farkı 2.400.-YTL olarak hesaplanacaktır.
Yukarıda belirtildiği üzere ve aşağıdaki beyanname örneklerinde de görüleceği üzere ihraç kayıtlı satışlardan dolayı indirimli oran olan %8 den hesaplanan vergi 28.000.-YTL ihracatın usulüne uygun gerçekleştirilmesine bağlı olarak 90 nolu satırdan iadesi talep edilirken, yüklenilen vergi farkı ise 40 nolu satırdan talep edilmektedir.
Örneğimizde yer alan yurtiçi satışlara tekabül eden indirimli orana tabi işlemlerden dolayı yüklenilen ve indirim yoluyla giderilmemiş bulunan 3.200.-YTL vergi farkı ise 99 Seri Nolu Tebliğ hükümlerine göre işleme tabi tutulacaktır.
SONUÇ:
İndirimli orana tabi işlemlerden doğan 2006 takvim yılına ait iade talepleri ile tam istisna kapsamına girenler dolayısıyla (ihraç kayıtlı teslimler dahil) yüklenilen vergilerden indirim yoluyla telafi edilemeyenlerin iadesini biri birinden ayırmak gerekliliğini hatırlatmak ve uygulama yapar iken yüklenilen vergi farklarının hesabını doğru yapmak için maliyet muhasebesine önem vermenin altını çizmek istiyoruz.
EKLER:
1- e-Beyanname Görüntüsü 1 (Matrah)
2- e-Beyanname Görüntüsü 2 (İndirimler ve İhraç Kaydıyla Teslimler)
3- e-Beyanname Görüntüsü 3 (İstisnalar)
4- e-Beyanname Görüntüsü 4 (Sonuç Hesapları)
