Site icon Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri

Hukuki Sonuçları Açısından Fatura Düzenleme Zamanı – Dr. Murat CEYHAN

Alomaliye Mevzuat Ekibi

Hukuki Sonuçları Açısından Fatura Düzenleme Zamanı

Dr. Murat CEYHAN
murat.ceyhan@bilgeadam.com

İşletmeler açısından borcu doğuran belge faturadır. Fatura hem satan ya da hizmet veren hem de müşteri bakımından önem taşır. Malı veren ya da hizmeti sağlayan düzenlediği faturanın ikinci nüshasını elinde tutar ve bunu yapılan işlemin kanıtı ve kayıtlarının dayanağı olarak saklar. Faturayı alan ise kendi yönünden yaptığı mal veya hizmet alımının kanıtı ve buna ilişkin kayıtların desteği olarak bu belgeyi kullanır. Faturanın ne zaman düzenlenmesi gerektiği makalemizin esas konusunu oluşturmaktadır.

Fatura, Vergi Usul Kanunu’ muzun 229-232’inci maddeleri arasında ele alınmıştır. 229’uncu maddede “faturanın tanımı” yapılmış iken, 230’uncu maddede “faturanın şekli”, 231. maddede “fatura düzeni” ve son olarak 232. maddede ise “fatura kullanma zorunluluğu” konuları açıklığa kavuşturulmuştur. Vergi kanunları ışığında faturanın tanımını yapmak gerekirse; “Fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır.”

Fatura ayrıca ‘muhasebe kayıtlarına temel oluşturan ve hukuki bir kıymeti ifade eden belgedir’ şeklinde de tanımlanabilmektedir. Kuşkusuz, belgeler içinde en önemlisi faturadır.

Faturanın V.U.K yönünden iki önemli özelliği bulunmaktadır:

Bunlardan birincisi, faturanın olayı temsil etmesidir. Ticari faaliyete konu olan mal veya hizmetin cinsini, miktarını, fiyatını, satış akdinin gerçekleştiği tarihi temsil eder.

İkinci özelliği ise, mal satış hasılatının kanuni defterlere kaydedilmesinde esas olması ve alıcı tarafından bakılacak olursa, mükellefin satın aldığı malın veya hizmetin maliyet bedeliyle kanuni defterlere intikaline esas oluşturmasıdır.

Konuya başlamadan önce fatura ile ilgili bazı önemli noktaları madde madde hatırlatmakta fayda olduğunu düşünüyoruz;

düzenlemesi zorunludur.

teslimi ya da hizmetin yapıldığı tarihten itibaren yedi gün içerisinde düzenlenir. Bu

süre içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır.

Faturanın düzenlenme zamanı hakkında kafalarda soru işareti oluşturan konu, malın teslimi ya da hizmet sunumu sona ermeden fatura düzenlenip düzenlenmemesi gerektiğidir.

Genel ilke, faturanın mal teslimi ya da hizmet sunumundan sonra düzenlenmesi gerektiğidir. Nitekim Vergi Usul Kanunu genel esaslarına baktığımızda bunu görmekteyiz. Bu yorumu yapmamıza dayanak teşkil eden esaslar aşağıda maddeler halinde sayılmıştır;

Madde sırasıyla vermek gerekirse;

Bizleri ancak malın tamamının tesliminden sonra ya da hizmetin tam olarak ifasından sonra fatura düzenlenmesi gerektiği sonucuna götürmektedir. Buna ilaveten Vergi Usul Kanunu’ muzun 230. maddesinin 3239 sayılı Kanunun 19’uncu maddesiyle değişen 5. bendi şu şekildedir;

“Satılan malların teslim tarihi ve irsaliye numarası, (malın alıcıya teslim edilmek üzere satıcı tarafından taşındığı veya taşıttırıldığı hallerde satıcının, teslim edilen malın alıcı tarafından taşınması veya taşıttırılması halinde alıcının, taşınan veya taşıttırılan mallar için sevk irsaliyesi düzenlenmesi ve taşıtta bulundurulması şarttır.) Malın, bir mükellefin birden çok iş yerleri ile şubeleri arasında taşındığı veya satılmak üzere bir komisyoncu veya diğer bir aracıya gönderildiği hallerde de, malın gönderen tarafından sevk irsaliyesine bağlanması gereklidir. Bu bentte yazılı irsaliyeler hakkında fiyat ve bedel ile ilgili bilgiler hariç olmak üzere, bu madde hükmü ile 231 inci madde hükmü uygulanır. İrsaliyelerde malın nereye ve kime gönderildiği ayrıca belirtilir. Şu kadar ki nihai tüketicilerin tüketim amacıyla perakende olarak satın aldıkları malları kendilerinin taşıması veya taşıttırması halinde bu mallara ait fatura veya perakende satış fişinin bulunması şartıyla sevk irsaliyesi aranmaz. “

Söz konusu maddenin, faturanın şekil şartları ile ilgili olduğunu göz önüne aldığımızda, faturanın üzerinde satılan malların teslim tarihi ve irsaliye numarası bilgilerinin aranması, faturanın kesilebilmesi için mutlaka teslimin yapılmış olması gereğine işaret etmektedir. Aynı mantıktan hareketle bu sonucun hizmet ifasında da geçerli olduğunu rahatlıkla söyleyebiliriz. Nitekim ilgili maddede hizmet ifası konusunda bir açıklama olmamasının temel nedeni hizmetin ifasında irsaliye tarzında bir belgenin söz konusu olamamasıdır. Başka bir deyişle, faturanın şekil şartlarının yerine getirilebilmesi için esasta malın tesliminin yapılmış olması zorunludur. Parçalı sevkin mal teslimi açısından mümkün olmasının yanında, hizmetin ifasında çoğu zaman mümkün olmadığı unutulmamalıdır.

Bu konu özellikle hizmet süresi uzun olan eğitim ve danışmanlık firmaları açısından önem arz etmektedir. Şöyle ki; eğitim süresi 8 ay olan, 625 Sayılı Özel Eğitim Kurumları Kanunu kapsamındaki bir dershanenin ya da kursun eğitim başlangıç tarihinin 01 Ekim olduğunu düşünelim. Böyle bir durumda eğitimin bitiş süresi bir sonraki mali yılın Mayıs ayı olacaktır. Bu durumda ödemenin ne zaman yapıldığının bir önemi yoktur. Zira ödeme ne zaman yapılırsa yapılsın normal şartlar altında eğer hizmetin ifası Kasım ayının ait olduğu mali yılda tamamlanmış olsa idi tahakkuk esası gereği ilgili yılın hasılatı kabul edilecekti. Ancak hizmetin ifası takip eden yılda sona ereceğinden, faturası o tarihte kesilecek ve ne zaman tahsilatın yapıldığına bakılmaksızın faturanın kesildiği mali dönemin hasılatı kabul edilecektir. Unutulmaması gereken nokta, eğitimde faturanın hizmetin tamamen ifa edilmesinden sonra kesilmesinin bir sebebi de fasılasız bir sunumun söz konusu olmasıdır. Şöyle ki söz konusu eğitim arasında safhalar yoktur ve örneğimizden gidecek olursak 8 aylık eğitim tek parçadır. Dolayısıyla faturanın eğitim sonunda kesilmesi tabidir.

Peki alıcının faturayı erken istemesi yani malın teslimi ya da hizmetin ifası tamamlanmadan talep etmesi olanaklar dahilinde midir? Bu duruma ilişkin düzenleme ya da açıklama Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 10. maddesinde saklıdır. İlgili maddenin b bendi şu şekildedir;

“Malın tesliminden ya da hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura ya da benzeri belgelerin düzenlenmesi”

K.D.V.’yi doğuran olayların anlatıldığı K.D.V.K.’nun 10. maddesinde bu hükmün yer alması malın tamamının teslimi ya da hizmet ifasının tamamen sona ermesinden önce de fatura kesilebileceği anlamına gelmektedir. Bu hüküm, fatura veya benzeri belgelerin malın tesliminden veya hizmetin ifasından önce de düzenlenebileceği anlamına gelmektedir. Söz konusu hüküm, V.U.K. hükümleri ile çelişmekte ise de hukuktaki temel prensibin hükümler açısından özelin geneli, yeninin eskiyi değiştirdiği yönünde olduğu bilinmektedir. Burada birbirini tamamlayan 2 temel kanundan söz edildiğine göre, söz konusu 2 hükmün birlikte değerlendirilmesi gerektiği açıktır. Zira mükellefleri erken fatura kesimine zorlamak mümkün olmadığı gibi bazı karışıklıkların yaşamaması adına ideal olan fatura kesimi için tamamen teslimi veya ifayı beklemektir. Nitekim aynı kanun maddesinin a bendinde, katma değer vergisinin doğması için esas itibariyle KDV’ye tabi malın teslim edilmesi veya KDV’ye tabi hizmetin tamamlanması gereği ifade edilmiştir. Bu konudaki marjinal görüşlerden bir tanesi değerli vergi hukukçusu Yılmaz Özbalcı tarafından dile getirilmiştir. Sn. Özbalcı, malın tesliminden veya hizmetin ifasından önce fatura kesilebileceğini esastan reddetmekte, hatta böyle bir işlemin naylon fatura düzenlenmesi anlamına geleceğini ifade etmektedir. Yukarıda faturanın tamamen teslim ya da ifadan önce kesilmesi durumunda bazı karışıklıkların yaşanabileceği belirtilmişti. Şimdi bu karışıklıkların neler olabileceğini inceleyelim;

Yargıtay’ın görüşü yalnızca faturanın alacak hakkı doğurmadığı yönündedir. Faturayı düzenleyen tacir aradaki ilişkiyi ve malın teslimini de kanıtlamalıdır. (11. HD, 03.04.1978 tarih, E:1978/1788, K:1978/1687)

Hukuki açıdan fatura kesilmiş olmasına rağmen, gerçekte mal teslimi yapılmamış veya hizmet tamamlanmamış ise faturanın delil olabilme niteliğinden yararlanabilmek mümkün olmadığı gibi, alıcının KDV hariç, fatura bedeli kadar borçlandığını söylemek de mümkün değildir. Zira sadece faturanın tebliğ edilmesi ve tebliğden itibaren sekiz gün içinde itiraz edilmemesi, sözleşmesel ilişkinin varlığının kanıtı olmadığı gibi, malın teslimi veya hizmetin görüldüğünün de kanıtı değildir. Bu nedenle sözleşmesel ilişkinin inkârı halinde faturayı düzenleyen kimsenin bu ilişkinin varlığını ve malın teslimi veya hizmetin tamamlandığını kanıtlaması gerekmektedir. Erken kesilmiş fatura muhatabının dikkatli ve tedbirli olması gerekir. Her ne kadar Yargıtay kararlarında, faturada yazılı malların teslim edildiğini ispat yükü satıcıdadır (faturayı düzenleyendedir) denilse de (Yargıtay 11. HD, 16.03.1998 tarih, E:1998/199, K:1995/1772 sayılı kararı), sözleşme ilişkisinin sabit olduğu durumlarda faturanın kendisine tebliğ edildiğini kabul eden muhatap, faturaya süresinde itiraz etmezse veya mal bedelini ödediğini ispat edemezse mal bedelinden sorumlu olacaktır. (Yargıtay 11. HD., 06.02.1998 tarih, E:1997/10728, K:1998/509)

Faturanın normal olarak mal tesliminden veya hizmet intikalinden sonra düzenlenmesi ve gönderilmesi gerekmektedir.

Erken kesilmiş faturadaki KDV fatura kesimine bağlı olarak doğduğuna göre, böyle bir faturayı kabul eden alıcı fatura üzerindeki KDV’nin mevcudiyetini reddedemez. En azından KDV tutarı kadar satıcıya borçlanmış olur. Fakat henüz malı teslim almadığı veya hizmeti tamamlanmadığı için, mal veya hizmet bedeline ilişkin borcunun bulunmadığını ileri sürebilir veya borcunu kabul edip, fatura içeriği malın teslimini veya hizmetin yapılmasını talep hakkına sahip olabilir. Ancak alıcı faturayı kabul etmez ise, KDV tutarı kadar dahi borçlandığı ileri sürülemez. Satıcı ise, faturanın alıcı tarafından kabul edilmesi koşuluyla sadece erken kestiği faturanın KDV’si kadar alacaklanır. Mal veya hizmet bedelini talep hakkı ise ilgili malı teslimine veya hizmeti yıpranmasına bağlıdır.

Malın tesliminden veya hizmetten önce düzenlenmesi halinde, yukarıda da açıklandığı üzere, karmaşık hukuki sonuçlara neden olmaktadır.

Erken kesilmiş faturalara ve benzeri belgelere ilişkin KDV’nin durumu çok nettir. KDV Kanunu’nun 10/b maddesi uyarınca faturanın kesildiği ay itibariyle KDV doğmuştur. Satıcı bu KDV’yi söz konusu aya ilişkin KDV beyannamesinde hesaplanan KDV olarak göstermek zorundadır. Buna mukabil alıcı KDV’nin doğmuş ve belgeye bağlanmış olması nedeniyle, söz konusu belgeyi resmi defterine (yevmiye defterine) yazarak, deftere yazdığı ay itibariyle (takvim yılı aşılmamak koşuluyla) KDV indirim hakkını kullanabilir. Fatura kesimi ile birlikte KDV doğduğu için, faturanın kabulüne bağlı olarak KDV tutarı, satıcı açısından alacak, alıcı bakımından ise borç niteliği taşır.

Konuya ilişkin ek bir bilgi vermek gerekirse; 24 Aralık 2003 Tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan Yargıtay İçtihatları Birleştirme Hukuk Genel Kurulu’nun E: 2001/1, K:2003/1 sayılı kararında,  özet olarak, Taraflar arasında yazılı şekilde yapılmamış olmakla birlikte geçerli sözleşme ilişkisinden doğan uyuşmazlıklarda faturalara (bedelin belli bir sürede ödenmemesi halinde vade farkı ödenir) ibaresinin yazılarak karşı tarafa tebliği ve karşı tarafça T.T.K.’nun 23/2. maddesi uyarınca  sekiz gün içinde itiraz edilmemesi halinde bu durum sadece fatura münderecatının kesinleşmesi sonucunu doğurup vade farkının davalı yanca kabul edildiği ve istenebileceği anlamına gelmeyeceğine karar verilmiştir.

Söz konusu kararın sonuç bölümünde konu şu şekilde tartışılarak sonuca varılmıştır  “fatura düzenleyen tacirin T.T.K.’nun 23. maddesinin 2. fıkrasındaki karineden yararlanabilmesi için fatura tanzim edenle, adına fatura tanzim edilen arasında akdi ilişki bulunması, faturanın akdin ifasıyla ilgili olarak düzenlenmesi  gerekmektedir.

Fatura sözleşmenin kurulması safhasıyla ilgili olmayıp ifasına ilişkin olduğundan öncelikle temel bir borç ilişkisinin bulunması gerekir. T.T.K.’nun 23. maddesinin 2. fıkrasındaki karine aksi ispat edilebilen adi bir karinedir. T.T.K.’nun 23/2. maddesi gereği sekiz gün içinde faturaya itiraz edilmesi durumunda fatura münderecatının doğru olduğunu faturayı düzenleyen tacirin ispat etmesi gerekir………………………”

Sonuç olarak, karışıklıkların yaşanmaması, hukuki boşluklara düşülmemesi ve V.U.K. hükümlerine uyulması adına; faturanın satıcı tarafından düzenlenmesi için, müşteriye bir mal satmış olması veya bir hizmet sunmuş olması, müşterinin de bu malı almış veya hizmetten yararlanmış olması gerekmektedir. Böyle bir yaklaşım mevzuata tam olarak uyduğu gibi alıcının haklarının netleşmesi açısından da önemlidir.

Yararlanılan Kaynaklar

 

Exit mobile version