Kurumlar Vergisinde Risturn Kazançları İstisnası. Dr. Mehmet Özkara, Öğr. Görevlisi

Risturn Kazançları İstisnası

Dr. Mehmet Özkara
Öğretim Görevlisi
Anadolu Üniversitesi Açıköğretim Fakültesi
[email protected]

Kurumlar vergisinden istisna kazançlar genel olarak KVK’ nın 8. maddesinde düzenlenmiştir. Ancak geçici maddelerde yer alan istisnalarla birlikte özel kanunlarda yer alan birçok düzenleme bulunmaktadır. Özellikle dışa açık ekonomik büyüme programına bağlı olarak 1980-1994 yıllarında Kurumlar Vergisi Kanununda kazanç ve faaliyet türlerine göre çok sayıda istisna hükmü getirilmiştir. 3946 sayılı kanunla yapılan değişiklikle 1.1.1994 tarihinden itibaren bu istisnaların çoğunluğu kaldırılmıştır. 4369 sayılı kanunla yapılan değişiklikler ile de bazı istisnalar kaldırılarak bugünkü uygulama ortaya çıkmıştır. Kurumlar vergisinden istisna kazançları üç grup halinde toplamak mümkündür. Bunlar Kurumlar Vergisi Kanununda yer alan istisnalar (yatırım indirimi istisnası dahil), Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen geçici maddelerde yer alan istisnalar (geçici madde 24, 28 ve 29. maddeler gibi)) ve diğer kanunlarda yer alan kurumlar vergisi ile ilgili istisnalardır. Bu istisnalardan risturn kazançları istisnası devamlı olarak uygulanabilecek olan sürekli istisnalar arasında yer almaktadır.

Risturn terimi genel olarak geri verme  anlamına gelmektedir.  Burada ifade ettiği anlam ise kooperatiflerin ortaklarıyla yaptıkları işlemlerden sağladıkları kazançların, kooperatifle yaptıkları işlem hacmi oranında ortaklara geri verilmesi ya da iade edilmesidir. Böyle bir uygulama ortağın kooperatifle yapmış olduğu işlemin fiyatının daha sonradan ortak lehine azaltılmasından ya da telafi edilmesinden başka bir şey değildir. Bir başka ifadeyle bu paylar, kooperatif kazancı olmayıp ortağın parasıdır (Karyağdı, 1996:123).

Kooperatifler, kâr elde etme ve kâr dağıtma amacı gütmeyen kuruluşlar olup, esas amaçları yeterli ekonomik güce sahip olmayan kişilerin mesleki ve geçimlerine ait gereksinimlerini karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle karşılamaktır. Kooperatiflerin yıl içinde ortaklarıyla yaptıkları işlemler sırasında ortakların ödedikleri değerden, yıl içinde yapılan masraflar, zararlar, yedek akçe ve fonlar ayrıldıktan sonra kalan kısmın, ortaklara geri ödenmesi veya bir fonda toplanması söz konusu olmaktadır. Kooperatifler Kanununun 38. maddesinin 1. bendinde “ana sözleşmede aksine hüküm bulunmadığı takdirde ortaklarla yapılan muamelelerden bir yıllık faaliyetin sonunda elde edilen hasılatın tamamı gelir-gider farkı olarak kooperatifin yedek akçelerine eklenir” hükmü yer almıştır. Madde metninden de anlaşıldığı gibi kooperatifler, ana sözleşmelerinde açık bir hüküm bulunması koşulu ile, ortaklarla yaptıkları muamelelerden elde ettikleri yıllık hasılatı (gelir-gider farkını), ortaklarına (iade edilebilir anlamında) dağıtabilirler. Bu hasılat, aslında bir kâr olmayıp, gelir artığı kazanç niteliğindedir ve dolayısıyla dağıtım kâr dağıtımı niteliğinde değildir (Doğrusöz, 1997:13).

Kurumlar Vergisi Kanununun 8. maddesinin 2. bendiyle, kooperatiflerin ortakları için hesapladıkları risturnlar, kurumlar vergisinden istisna tutulmuştur. Ancak, bu risturnlara bazı sınırlamalar getirilmiştir. Anılan maddede istisna kapsamında bulunan risturnlar şunlardır.

1. Tüketim (istihlak) kooperatiflerinde, ortakların şahsi ve ailevi gıda ve giyecek ihtiyaçlarını karşılamak için satın aldıkları malların kıymetlerine göre hesaplanan risturnlar. Burada ortakların risturn istisnasından faydalanması için gıda ve giyecek alımı yapması zorunludur. Bunların dışında (örneğin, elektrikli ev aletleri, halı, mobilya vs.) mal alımları için istisna uygulanmayacaktır.
2. Üretim (istihsal) kooperatiflerinde, ortakların üretip kooperatife sattıkları veya kooperatiften üretim faaliyetinde kullanmak üzere satın aldıkları malların kıymetine göre hesaplanan risturnlar.
3. Kredi kooperatiflerinde, ortakların kullandıkları kredilere göre hesaplanan risturnlar.
4. Ortakların idare gideri karşılığı olarak ödedikleri paralardan harcanmayarak iade edilen kısımlar.

Bu risturnların para veya aynı değerde mal ile ödenmesi istisnanın uygulanmasına engel değildir. Ancak, ortakların dışındaki kişilerle yapılan işlemlerden doğan kazançlar için risturn istisnası uygulanmamaktadır. Bunları genel kazançtan ayırt edebilmek için, ortaklarla yapılan iş hacmi ile genel iş hacmi oranlanarak tespit edilmektedir.

Bu istisnanın amacı; kâr amacı gütmeyen kooperatiflerin ortakları ile olan ilişkilerini geliştirmek, kooperatiflerin faaliyetlerinden oluşan ve dönem sonunda gelir-gider farkından doğan, olumlu farklardan ortaklarla ilişkiden doğan kısımları vergiden istisna yoluyla teşvik ederek, onların kâr amacı güden ticari şirket niteliğine dönüşmesini önlemektir. Ancak kooperatiflerin kuruluş amaçları dışında çeşitli nedenlerle ve bu arada üçüncü şahıslarla olan ilişkileri sonucu oluşan ve ticari kâr niteliğine bürünen faaliyet sonuçları ise kurumlar vergisine tabi tutulmaktadır (Konor, 1996:77).

Risturn kazançları, GVK’ nın 94. maddesi hükümlerine göre vergi kesintisine tabi tutulmayacaktır. Kooperatiflerin ortakları ile yaptığı muamelelerden doğan gelir-gider fazlasının, ortaklara kooperatifle yaptıkları muameleler oranında dağıtımı olarak kısaca tanımlanan risturnlar, vergi kesintisine tabi tutulmayacağı gibi, kazanç ve kâr dağıtımı sayılmadığından ortaklarca gelir vergisi ile beyanı da söz konusu değildir (Doğrusöz, 1997:15).

Kooperatifler, kâr elde etme ve kâr dağıtma amacı gütmeyen kuruluşlar olup, esas amaçları yeterli ekonomik güce sahip olmayan kişilerin mesleki ve geçimlerine ait gereksinimlerini karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle karşılamaktır. Kooperatiflerin ortaklarıyla yaptığı işlemlerden doğan gelir artığının ortaklara dağıtımı, “risturn” olarak adlandırılmaktadır. Risturn, ortakların kooperatifle yaptıkları işlemler sonucunda ortaklardan alınan veya onlar lehine doğan fazlaların yine ortaklarla yaptıkları işlemler esas alınarak iade edilmesidir. Ortaklarla yapılan işlemlerden doğan olumlu gelir-gider artığının, işlem oranına göre dağıtılması, kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. 1997-2001 yıllarında bu istisna nedeniyle alınmasından vazgeçilen vergiler hesaplanmıştır.

Söz konusu olan dönemde, hesaplanan kurumlar vergisinin ortalama olarak yüz binde 2,8’i tutarında bir vergi, risturn istisnası nedeniyle alınmamıştır. Risturnlar kazanç ve kâr dağıtımı niteliğinde sayılmadığından ortaklarca gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmeyeceği gibi, gelir vergisi stopajına da tabi tutulmayacağından, sağlanan avantaj net olmaktadır.

Böylece, kâr amacı gütmeyen kooperatiflerin ortakları ile olan ilişkileri geliştirilerek, kooperatiflerin faaliyetlerinden oluşan ve dönem sonunda gelir-gider farkından doğan, olumlu farklardan ortaklarla ilişkiden doğan kısımları vergiden istisna yoluyla teşvik ederek, onların kâr amacı güden ticari şirket niteliğine dönüşmeleri önlenmiş olmaktadır. Ancak kooperatiflerin kuruluş amaçları dışında çeşitli nedenlerle ve bu arada üçüncü şahıslarla olan ilişkileri sonucu oluşan ve ticari kâr niteliğine bürünen faaliyet sonuçları ise kurumlar vergisine tabi tutulmaktadır (Özkara, 2004:225).

Tablo 1 :  Risturn İstisnası Nedeniyle Alınmasından Vazgeçilen Vergiler (Milyon TL)

Kaynak: Mehmet Özkara, Türk Vergi Sisteminde İstisna ve Muafiyet Uygulamalarının Vergilemenin Mali Amacı Bakımından Değerlendirilmesi, Anadolu Üniversitesi Açıköğretim Fakültesi Yayınları No: 1595/844, Eskişehir, 2004, s.226.