İhraç Kaydıyla Teslimler Sonucu İadesi Gereken KDV
Talha APAK
Yeminli Mali Müşavir
t.apak@apakymm.com
GİRİŞ
Mal ve hizmet ihracı işlemlerinin önemli bir kısmını teşkil eden; imalatçılar tarafından ihracatçılara “ihraç kayıtlı” olarak yapılan ihracat işlemleri KDV kanunun 11/1-c maddesinde düzenlenmiş bulunmaktadır. Buna göre; ihraç edilmek üzere ihracatçılara yapılan teslimler üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisinin ihracatçılar tarafından ödenmemesi, ödenmeyen bu verginin de imalatçılar tarafından ilgili dönem beyannamesinde tecil ve ihracatın gerçekleşmesini müteakip terkin edilmesi öngörülmüştür. Söz konusu malların ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren 3 ay içinde ihraç edilmesi halinde tecil edilen vergi terkin olunur.
Konumuz kapsamındaki yeni düzenleme ise, aşağıdaki gibi yeni KDV beyannamesi ile uygulamaya konulmuş bulunmaktadır.
Yeni düzenleme; 14.01.2005 tarihinde yayımlanan 24 no.lu KDV Sirküleri ile 2005 yılı Ocak ayından itibaren kullanılacak olan yeni KDV Beyannamelerinin düzenlenmesine ilişkin hükümler getirilmiştir. Bu düzenleme içerisinde, ihraç kaydıyla teslim ve bu teslimlere bağlı olarak meydana gelen KDV iade uygulaması da değişmiş bulunmaktadır.
- YENİ DÜZENLEME
KDV kanununun 42 nci maddesine dayanılarak, 14.01.2005 tarihinde yayımlanan, KDVK-24/2005-03 sayı ve 24 no.lu KDV sirküleri ile; İhraç kaydıyla teslimlerin beyanı, tecil/terkin işlemleri ve iadesi konusuna yeni düzenleme getirilmiştir.
Beyannamenin 1. sayfası “Matrah ve Vergi Bildirimi” başlığı altında 6 tablodan oluşmakta, beyannamenin 2. sayfası ise “İstisnalar, İade Hakkı Doğuran İşlemler ve İhraç Kaydıyla Teslimler” başlığı altında 4 tablodan oluşmaktadır.
Beyannamenin ait olduğu dönemde yapılan “ihraç kaydıyla teslimler” TABLO-1 ile birlikte TABLO-10’da da gösterilecektir. Bu tablonun sonunda yer verilen “İhraç Kaydıyla Teslimlerle İlgili Tecil Edilemeyen KDV” satırına (83.Satır), beyannamenin ait olduğu dönemde veya önceki dönemlerde yapılan ihraç kaydıyla teslimlerle ilgili ihracat, kısmen veya tamamen bu dönemde gerçekleşmişse, teslimin yapıldığı dönemde tecil edilemeyen vergi tutarının (ilgili dönem beyannamesinin 90. satırındaki tutarın) gerçekleşen ihracata isabet eden kısmı yazılacaktır.
İhraç kayıtlı teslimin yapıldığı dönemde ihracat gerçekleşmemişse beyannameye yapılacak kayıt bundan ibarettir. Başka bir yere özellikle istisnalar kulakçığına asla kayıt yapılmamalıdır. İhracat işleminin yapıldığı dönemde yada daha sonraki dönemlerde gerçekleşebilir. ( 3 aylık süre unutulmamalıdır) Bu dönemde aşağıdaki işlemler yapılmalıdır: (1)
- Öncelikle ihraç kaydıyla teslimin yapıldığı dönem beyannamesine dönülüp “İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV” satırında (YKB satır 90) bir rakam bulunup bulunmadığına bakılacaktır. Buraya, bir rakam bulunmuyorsa ihracatın gerçekleştiği dönem beyannamesine iade ile ilgili hiçbir kayıt yapılmayacaktır.
- Bu satırda bir rakam bulunuyorsa, ihraç kaydıyla teslim edilen malın ne kadarının ihraç edildiğine bakılacaktır. Tamamı ihraç edilmişse satırdaki rakamın tamamı, bir kısmı ihraç edilmişse ihracat tutarına isabet eden kısmı aşağıdaki belirtildiği şekilde iade hesabına alınacaktır.
- İade hesabı için kullanılacak yer İstisnalar Kulakçığındaki “İhracatı Bu Dönemde Gerçekleştirilen İhraç Kaydıyla Teslimlere Ait Tecil Edilemeyen KDV” satırıdır. (KB satır 83) Gerçekleşen ihracatın miktarına göre iade tutarı buraya yazılacaktır.
Buraya kadar olan kısım için bir örnek verelim:
İmalatçı ( A ) Şubat 2005 döneminde ihraç kaydıyla 100 liralık bir satış yapmıştır. Bu satış tevkifat uygulanmayan işlemler tablosuna dahil edilerek 18 Lira KDV hesaplanması sağlanmıştır. Ayrıca ihraç kaydıyla teslimlere ilişkin bildirim tablosunda da beyan edilmiş ve “Tecil Edilebilir KDV” program tarafından (YKB mükellef tarafından” 18 lira olarak hesaplanmıştır.
Mükellefin bu dönem beyannamesinde Toplam KDV 54, İndirimler toplamı 50 Liradır. Bu durumda program “Tecil Edilecek KDV” satırını 4, “İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV” satırını 14 lira olarak hesaplayacaktır. (YKB satır 38 ve 90)
İhracat Mart ayında gerçekleşmiştir. Mart ayında Şubat’ta İhraç kaydıyla teslim edilen malın tamamı ihraç edilmişse, Mart beyannamesinin “İhracatı bu dönemde gerçekleşen ihraç kaydıyla teslimlere ait tecil edilemeyen KDV” satırına (YKB satır 83) 14 Lira, yarısı gerçekleşmişse 7 Lira yazılacaktır. Mart’ta yapılacak kayıt bundan ibarettir.
Konu kapsamında beyanname üzerinde verilecek diğer örnekleri aşağıdaki gibi sıralayabiliriz.
2005-Ocak Dönemi KDV Beyannamesi’ne (Beyan-İade) İlişkin Örnekler
- Ödenecek KDV Çıkması Durumu
(10) Teslim ve Hizmet Bedeli ……………………………………………………………. : 500.000.- YTL.
(11) Hesaplanan KDV ………………………………………………………………………. : 90.000.- YTL.
(31) Toplam KDV …………………………………………………………………………… : 90.000.- YTL.
(37) İndirimler Toplamı ……………………………………………………………………. : 60.000.- YTL.
(38) Tecil Edilecek KDV ……………………………………………………………………. : 30.000.- YTL.
İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli …………………………………………………………………. : 400.000.- YTL.
(88) Hesaplanan KDV ………………………………………………………………………. : 72.000.- YTL.
(89) Tecil Edilebilir KDV ……………………………………………………………………. : 72.000.- YTL.
(90) İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV ……… : 42.000.- YTL.
a) Bu dönemde fatura edilen İhraç Kayıtlı Teslimlerin TAMAMININ ihracatının yine bu dönemde gerçekleşmiş olması halinde;
(83) İhraç Kayıtlı teslimlerle İlgili Tecil Edilemeyen KDV ………………………….. : 42.000.- YTL.
(40) İade Edilmesi Gereken KDV ……………………………………………. : 42.000.- YTL.
olarak yazılır.
b) Bu dönemdeki İhraç Kayıtlı Teslimlerin bir kısmının (Örneğin 100.000.- YTL. Tutarlı kısmının) ihracatının bu dönemde gerçekleşmemiş olması halinde;
Bu Dönem İhracatı Gerçekleştirilen İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli ……………………. : 300.000.- YTL.
İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli Toplamı ………………………………………………….. : 400.000.- YTL.
İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV ……… : 42.000.- YTL.
İade Edilecek KDV Hesabı ( 300.000.- / 400.000.- x 42.000.- ) : 31.500.- YTL.
(83) İhraç Kayıtlı teslimlerle İlgili Tecil Edilemeyen KDV ………………………………… : 31.500.- YTL.
(40) İade Edilmesi Gereken KDV ……………………………………………….. : 31.500.- YTL.
olarak yazılır.
- Devreden KDV Çıkması Durumu
(10) Teslim ve Hizmet Bedeli ………………………………………………………………… : 500.000.- YTL.
(11) Hesaplanan KDV …………………………………………………………..,,,,………… : 90.000.- YTL.
(31) Toplam KDV ……………………………………………………………………………… : 90.000.- YTL.
(37) İndirimler Toplamı ………………………………………………………………………. : 150.000.- YTL.
(41) Sonraki Döneme Devreden KDV ………………………………………………………. : 60.000.- YTL.
İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli …………………………………………………………………… : 400.000.- YTL.
(88) Hesaplanan KDV ……………………………………………………………………….. : 72.000.- YTL.
(89) Tecil Edilebilir KDV …………………………………………………………………….. : 72.000.- YTL.
(90) İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV ……. : 72.000.- YTL.
a) Bu dönemde fatura edilen İhraç Kayıtlı Teslimlerin TAMAMININ ihracatının yine bu dönemde gerçekleşmiş olması halinde;
(83) İhraç Kayıtlı teslimlerle İlgili Tecil Edilemeyen KDV ……………………………….. : 72.000.- YTL.
(40) İade Edilmesi Gereken KDV …………………………………………………. : 72.000.- YTL.
olarak yazılır.
b) Bu dönemdeki İhraç Kayıtlı Teslimlerin bir kısmının (Örneğin 100.000.- YTL. Tutarlı kısmının) ihracatının bu dönemde gerçekleşmemiş olması halinde;
(Bu Dönem İhracatı Gerçekleştirilen İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli ………………….. : 300.000.- YTL.
İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli Toplamı ……………………………………………………..: 400.000.- YTL.
İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV ……… : 72.000.- YTL.
İade Edilecek KDV Hesabı ( 300.000.- / 400.000.- x 72.000.- ) : 54.000.- YTL.
(83) İhraç Kayıtlı teslimlerle İlgili Tecil Edilemeyen KDV ……………………………. : 54.000.- YTL.
(40) İade Edilmesi Gereken KDV ………………………………………………… : 54.000.- YTL.
olarak yazılır.
2005-Şubat Dönemi KDV Beyannamesi’ne (Beyan-İade) İlişkin Örnek
(10) Teslim ve Hizmet Bedeli …………………………………………………………….. : 600.000.- YTL.
(11) Hesaplanan KDV ……………………………………………………………………… : 108.000.- YTL.
(31) Toplam KDV ………………………………………………………………………….. : 108.000.- YTL.
(37) İndirimler Toplamı …………………………………………………………………… : 80.000.- YTL.
(38) Tecil Edilecek KDV …………………………………………………………………… : 28.000.- YTL.
İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli ……………………………………………………………….. : 300.000.- YTL.
(88) Hesaplanan KDV …………………………………………………………………….. : 54.000.- YTL.
(89) Tecil Edilebilir KDV ………………………………………………………………….. : 54.000.- YTL.
(90) İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV …… : 26.000.- YTL.
Bu dönemdeki İhraç Kayıtlı Teslimlerin bir kısmının (Örneğin: 150.000.- YTL. tutarlı kısmının) ihracatının bu dönemde gerçekleşmemiş olması, geçen aydan ihracatı gerçekleşmemiş 100.000.- YTL. Tutarlı kısmının bu ay ihraç edilmiş olması halinde,
Ocak-2005 Tarihli İhraç Kayıtlı Teslimlerden Bu Ay İhracatı Gerçekleşen Kısmın İadesi’ne İlişkin Hesaplama;
Bu Dönem İhracatı Gerçekleştirilen İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli……………………….. : 100.000.- YTL.
İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli Toplamı ……………………………………………………… : 400.000.- YTL.
İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV ……………… : 42.000.- YTL.
Ocak–2005 Dönemine İlişkin İade Edilecek KDV (100.000 / 400.000 x 42.000)……..: 10.500.- YTL.
Şubat-2005 Tarihli İhraç Kayıtlı Teslimlerden İhracatı Gerçekleşmiş Kısmın İadesi’ne İlişkin Hesaplama;
Bu Dönem İhracatı Gerçekleştirilen ………………………………………………… : 150.000.- YTL.
İhraç Kayıtlı Teslim Bedeli Toplamı ……………………………………………….. : 300.000.- YTL.
İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV ……… : 26.000.- YTL.
Şubat–2005 Dönemine İlişkin İade Edilecek KDV (150.000/300.000 x 26.000)….. : 13.000.- YTL.
Bu Dönem İade Edilmesi Gereken Toplam KDV (10.500 + 13.000 ) ………… : 23.500.- YTL.
(83) İhraç Kayıtlı teslimlerle İlgili Tecil Edilemeyen KDV ………………………. : 23.500.- YTL.
(40) İade Edilmesi Gereken KDV ………………………………………. : 23.500.- YTL.
olarak yazılır.
KDV/24 Sirkülerindeki “Yeni KDV Beyannamesi”ne göre uyarlanarak düzenlenmiş örnekler anlaşılır olmaktan uzaktır. 24 no.lu sirküler örneğine bakıldığında bir önceki dönem ihraç kayıtlı teslimlerden bir kısmının bir sonraki dönemde ihraç edilmesi halinde oranlama yoluyla yapılan hesaplamaların pratik olmadığı görülmektedir. Bu durum hem mükelleflerin beyanname düzenlemelerinde hem de idarenin bu beyannameleri kontrolünde ne kadar zorlanacaklarını göstermektedir.
Zira, dönem beyannamesi düzenlenirken ihraç kayıtlı teslimlerin bulunduğu geçmiş dönem veya dönemlere ilişkin beyannameler sürekli göz önünde tutularak bir veya birkaç beyanname birbirleriyle ilişkilendirilmek suretiyle hesaplama yapmak zorunda kalınacaktır.
- SONUÇ
İhraç kaydıyla mal teslim eden, müşterisinden KDV tahsil etmediği halde, KDV tahsil etmiş gibi beyanname doldurmaktadır. İhracat gerçekleşince, beyannamede vergi emniyet açısından ve geçici olarak yer almış bu verginin tümüyle ortadan kaldırılması gerekir. Ödenecek KDV çıkan hallerde bu ortadan kaldırma işlemi, tecil ve daha sonra terkin yoluyla yapılmaktadır. Ödenecek KDV çıkmayan hallerde de bu ortadan kaldırma işleminin, ihraç kaydıyla teslimde hesaplanan KDV tutarınca iade yapılmak suretiyle yerine getirilmesi gerekir. Zaten karmaşık bir yapıya sahip olan ihraç kayıtlı teslimlere ilişkin KDV iadesi işlemleri bu yüzden büsbütün çıkmaza girmiş, Desteklenmesi gereken ihracatımız darbe almıştır. (2)
KDV Kanununun 11/1-c maddesi kapsamında daha önce yapılmış iki önemli düzenleme aşağıda açıklanmıştır. (3)
Birinci düzenleme; 05.05.2004 tarih, 14 no.lu KDV Sirküleri ile, “İhraç Kayıtlı Dövize Endeksli Teslimlerde Aleyhe Oluşan Kur Farklarının Vergilendirilmesi”
İkinci düzenleme; 31.07.2004 tarih, 25539 sayılı Resmi Gazete ’de yayımlanan 5228 sayılı yasanın 59/2-b maddesiyle “İhraç Kayıtlı Dövize Endeksli Teslimlerde Aleyhe Oluşan Kur Farklarının KDV sinin iade edilecek KDV’ye etkisi.
Yeni düzenleme ise; 14.01.2005 tarihinde yayımlanan 24 no.lu KDV Sirküleri ile 2005 yılı Ocak ayından itibaren kullanılacak olan yeni KDV Beyannamelerinin düzenlenmesine ilişkin hükümler getirilmiştir. Bu düzenleme içerisinde, ihraç kaydıyla teslim ve bu teslimlere bağlı olarak meydana gelen KDV iade uygulaması da değişmiş bulunmaktadır.
İmalatçılar KDV iadelerini, ihracatçı firmalara ihraç kaydıyla teslimlerinin ihracatçı firma tarafından 3 ay içerisinde ihraç edilmiş olması koşulu ile, ihracatın gerçekleşmiş olduğu döneme bakılmaksızın beyan dönemlerinde ve tamamını alabiliyorlardı. Yeni uygulamada ise; İade, ihraç kaydıyla teslimin yapıldığı dönemde değil, bu teslimle ilgili ihracatın gerçekleştiği dönemde gerçekleşen ihracata isabet eden tutar üzerinden yapılacaktır. Ancak; KDVK-24 no.lu sirküleri ile getirilen düzenleme, uygulamaya yönelik açıklıkta değildir.
İmalatçılar, bundan böyle ihraç kaydıyla teslimlerinin ihracatçı firmalar tarafından hangi dönemde ihraç edildiğini sürekli takip etmek ve gümrük çıkış beyannamelerindeki yurtdışı ediliş tarihlerini dikkate alarak beyan ve iade işlemlerini buna göre yapmak zorunda kalacaklardır.
DİPNOT VE KAYNAKLAR
(1) Ahmet ÖĞÜT-Gelirler Genel Müdürlüğü Şube Müdürü, Yeni KDV Beyannamesi, Özellik Taşıyan Bazı Mükellefler, Mali Pusula Dergisi, Ocak 2005, Sayı 1.
(2) Mehmet MAÇ-YMM, İhraç Kayıtlı Teslimlere İlişkin Hatalı Hüküm, Mali Pusula Dergisi, Ocak 2005, Sayı 1.
(3) Talha APAK-YMM, www.alomaliye.com, 18.08.2004 tarih, İhraç Kayıtlı Teslimlerde Aleyhe Oluşan Kur Farklarının İndirilecek ve İade Edilecek KDV Karşısındaki Durumu.