İştirak Kazançları İstisnası
Dr. Mehmet Özkara
Öğretim Görevlisi
Anadolu Üniversitesi Açıköğretim Fakültesi
mehmetozkara@anadolu.edu.tr
Kurumlar vergisinden istisna kazançlar genel olarak KVK’ nın 8. maddesinde düzenlenmiştir. Ancak geçici maddelerde yer alan istisnalarla birlikte özel kanunlarda yer alan birçok düzenleme bulunmaktadır. Özellikle dışa açık ekonomik büyüme programına bağlı olarak 1980-1994 yıllarında Kurumlar Vergisi Kanununda kazanç ve faaliyet türlerine göre çok sayıda istisna hükmü getirilmiştir. 3946 sayılı kanunla yapılan değişiklikle 1.1.1994 tarihinden itibaren bu istisnaların çoğunluğu kaldırılmıştır. 4369 sayılı kanunla yapılan değişiklikler ile de bazı istisnalar kaldırılarak bugünkü uygulama ortaya çıkmıştır. Kurumlar vergisinden istisna kazançları üç grup halinde toplamak mümkündür. Bunlar Kurumlar Vergisi Kanununda yer alan istisnalar (yatırım indirimi istisnası dahil), Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen geçici maddelerde yer alan istisnalar (geçici madde 24, 28 ve 29. maddeler gibi) ve diğer kanunlarda yer alan kurumlar vergisi ile ilgili istisnalardır. Bu istisnalar, devamlı olarak uygulanabilecek olan sürekli istisnalar ve geçici bir süreyle uygulanması mümkün olan geçici istisnalar olarak iki gruba ayrılabilir. Bunlardan ilki iştirak kazançları istisnasıdır.
İştirak Kazançları İstisnası
Kurumların tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine iştiraklerinden elde ettikleri kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. İştirak kazançları istisnası yatırım fonlarının katılma belgeleri ile yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde edilen kâr payları için söz konusu değildir (KVK. Md. 8/1).
Ekonomik hayatta bir kurumun başka bir kuruma sermaye koyarak, ortak sıfatına haiz olması sıklıkla karşılaşılan bir durumdur. Bu ilişki ortak sıfatına haiz kurumların portföyündeki hisse senetleri veya ortaklık payları ile ifade edilmektedir. Böyle bir durumda, biri sahip olduğu sermayesini başka bir kuruma koyan “iştirak eden” (ana kurum), diğeri başka bir kurumun sermayesini kabul eden “iştirak edilen” (yavru kurum) kurumlardan söz edilebilir. Bu ilişki içinde iştirak edilen yavru kurum önce kazancı elde edecek ve sonra bunu iştirak eden ana kuruma aktaracaktır.
İştirak edilen kurum elde ettiği kazancı dağıtmadan önce üzerinden kurumlar vergisi ödeyecektir. Bir başka deyişle yavru kurumdan ana kuruma verilen kazanç esasen yavru kurumda kurumlar vergisine tabi tutulmuş kazançtır. Bu kazancın ayrıca bir defa daha ana kurumun vergi matrahına girip vergilendirilmesi, daha önceden iştirak edilen kurum tarafından vergisi ödenen kazancın bir defa daha iştirak eden kurum tarafından vergilendirilmesinden başka bir şey olmayacaktır. Aynı kazancın iki ayrı kurumda vergilendirilmesi ise mükerrer vergileme anlamına gelecektir. Mükerrer vergilendirmeyi önlemek için ihdas edilen “iştirak kazançları istisnası” yavru kurumda vergilendirilen kazancın ana kurumda ikinci defa vergilendirilmesini önlemek amacıyla getirilmiştir (Şenyüz, 1999:313).
İştirak kazançları istisnası uygulamasında ana kurumun tam veya dar mükellefiyete tabi olmasının önemi yoktur. Türkiye’de dar mükellefiyet esasında vergilendirilen kurumların, başka bir kurumun sermayesine iştirâk karşılığı elde ettikleri kârlar da istisnadan yararlanacaktır. İştirâk kazançları istisnasından yararlanmak için kazancın elde edildiği yavru kurumun tam mükellefiyet esasında vergilendirilmiş olması gerekmektedir. Dar mükellefiyete tabi kurumlardan elde edilen kazançlar istisna kapsamı dışındadır (Konor, 1996:65).
İştirak kazançları, GVK’ nın 94. maddesinin 6. bendine göre vergi kesintisine tabi tutulmayacaklardır. İştirak kazançları istisnasının düzenlendiği KVK 8/1. madde hükmünde, “yatırım fonları katılma belgeleri ile yatırım ortaklıkları hisse senetlerinden elde edilen kâr paylarının kapsam dışı olduğu” belirtilmiştir. Yatırım fonları ve ortakları tam mükellefiyete tabi bulunmakla beraber, kazançları KVK 8/4. maddesi hükmüyle kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Stopaj mükellefiyetleri bakımından da, GVK’ nın 94/6. maddesinde özel bir pozisyona alınmışlardır. Halen portföylerinde en az % 25 oranında hisse senedi bulunan fon ve ortaklıklardaki stopaj oranı % 0 (sıfır), diğerlerinde % 10 dur. Bu stopaj oranlarına göre; yatırım fon ve ortaklıklarının elde ettikleri kazanç, kendi bünyelerinde (B Tipi menkul kıymetler yatırım fon ve ortaklıklarındaki % 10 stopaj hariç) hiçbir vergi yüküne katlanmadan dağıtılabilecektir. Bu niteliği ile, fon ve ortaklıklardan sağlanan kâr payları iştirâk kazançları istisnası kapsamına alınmamışlardır (Özbalcı, 2001:165). Türkiye’de 1997-2001 yıllarında uygulanan iştirak kazançları istisnası dolayısıyla alınmasından vazgeçilen vergiler aşağıdaki tabloda hesaplanmıştır.
Tablo 1:İştirak Kazançları İstisnası Nedeniyle Alınmasından Vazgeçilen Vergiler (Milyon TL)
| Yıllar | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | Ort. | |
| 1 | İstisna tutarı | 372,360,509 | 425,470,349 | 733,038,031 | 1,466,739,649 | 1,670,166,670 | |
| 2 | Vergi oranı | %25 | %25 | %30 | %30 | % 30 | |
| 3 | Alınmasından vazgeçilen kurumlar vergisi tutarı (1×2) | 93,090,127 | 106,367,587 | 219,911,409 | 440,021,894 | 501,050,001 | |
| 4 | Hesaplanan kurumlar vergisi | 621,811,388 | 1,087,506,984 | 2,689,914,308 | 2,995,339,981 | 6,314,294,740 | |
| 5 | Vazgeçilen kurumlar vergisinin hesaplanan kurumlar vergisine oranı (3/4) | % 15 | % 10 | % 8 | % 15 | % 8 | % 11,2 |
Tablo 1’de görüldüğü gibi, iştirak kazançları istisnası uygulanması nedeniyle, söz konusu olan beş yıllık dönemde ortalama olarak alınan kurumlar vergisinin % 11.2’si tutarında bir verginin alınmasından vazgeçilmiştir. Bu istisnanın uygulanma amacı; aynı kazancın iki ayrı kurumda vergilendirilmesi anlamına gelen mükerrer vergilendirmeyi önlemek olduğu göz önüne alındığında, istisna nedeniyle hiç vergiye tabi tutulmayan bir kazancın bulunmadığı ve aynı kazancın ikinci defa vergilendirilmesinin önlendiği görülmektedir (Özkara, 2004:214)
KAYNAKÇA
ŞENYÜZ, Doğan (1999).Türk Vergi Sistemi, Ezgi Kitapevi Yayınları, Bursa.
KONOR, Vedat (Ağustos 1996). “İştirak Kazançları İstisnası ve Buna İlişkin Giderler”, Mükellefin Dergisi, S. 44.
ÖZBALCI, Yılmaz (2001). Kurumlar Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Oluş Yayıncılık, Ankara.
ÖZKARA, Mehmet (2004). Türk Vergi Sisteminde İstisna ve Muafiyet Uygulamalarının Vergilemenin Mali Amacı Bakımından Değerlendirilmesi. Anadolu Üniversitesi Açıköğretim Fakültesi Yayınları No:1595/844. Eskişehir.