KDV Kanununun Geçici 15. Maddesinin Uygulanabilirliğinin İrdelenmesi

KDV Kanununun Geçici 15. Maddesi

Emrah AYGÜL
Yeminli Mali Müşavir
emrah.aygul@erisymm.com

1. Giriş

Bilindiği üzere 4369 Sayılı Kanunun 62. maddesi ile KDV Kanununa Geçici 15. madde eklenmiş olup, bu madde ile 29.07.1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış olan inşaatlara ilişkin olarak;

• Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri ile

• Sadece 150m ² ’yi aşmayan konutlara münhasır olmak üzere kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan inşaat taahhüt işleri,

01/01/1998 tarihinden geçerli olmak üzere katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

Bu maddenin uygulanabilirliğini etkileyen bazı olumsuzluklar mevcut olup, bunlar aşağıda açıklanmaya çalışılmıştır.

2. İstisna Uygulanması Halinde Yüklenilen Vergiler İndirim Konusu Yapılamamaktadır

Yukarıda yer alan istisna, kısmi istisna niteliğindedir. Bu yüzden istisna kapsamında işlem yapan müteahhit taşeronların bu işlerle ilgili olarak yüklendikleri vergileri indirim konusu yapmaları Kanunun 30/a maddesine göre mümkün bulunmamaktadır. Yüklenilen ancak indirimi mümkün olmayan bu vergilerin Kanunun 30/d. maddesi hükmü göz önünde tutulmak şartıyla gelir ve kurumlar vergisi yönünden gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması gerekmektedir.

Nitekim Maliye Bakanlığının Geçici 15. madde ile ilgili olarak vermiş olduğu bir özelgede “…konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri kapsamında olan cam takma işi ile ilgili alış vesikalarında gösterilen verginin hesaplanan KDV’den indirilmesi mümkün bulunmamaktadır.” Şeklinde görüş bildirilmiştir (MB’nin 04.10.2001 tarih ve 54/5430-77 Sayılı özelgesi –Bkz. Şimşek, V.Arif ve Tolu, A.; Katma Değer Vergisinde İndirim,Yaklaşım Yayınları, Sayfa:278).

Dolayısıyla bu maddeye göre istisna uygulanması halinde inşaat taahhüt işi dolayısıyla yüklenilen verginin tamamının, eğer vergi beyannamede indirim konusu yapıldıysa teslimin ya da ifanın gerçekleştiği dönemde hesaplanıp beyan edilerek gider yazılması, eğer yüklenilen vergi henüz beyannamede indirim konusu yapılmadıysa direkt gider olarak dikkate alınması gerekmektedir.

Örneğin:

• Bir asansör şirketi 03.03.1998 tarihinde bina inşaat ruhsatı alınmış olan bir inşaata ilişkin olarak konut yapı kooperatifine asansör imalat ve montaj işi yapmıştır.

• Söz konusu iş 3 ayda tamamlanmış olup, fatura 30.06.2003 tarihinde geçici 15. Madde kapsamında KDV hesaplanmadan 1 trilyon lira olarak düzenlenmiştir.

• Yapılan hesaplamalarda ve tetkiklerde asansör imalat ve montaj işi ile ilgili olarak 100 milyar lira KDV yüklenildiği ve yüklenilen KDV’lerin önceki dönem KDV beyannamelerinde indirim konusu yapıldığı anlaşılmıştır.

Yukarıda yer alan verilere göre 30.06.2003 tarihinde 100 milyar lira olan yüklenilen KDV tutarının hesaplanarak, satışların maliyetine eklenmesi ve Haziran ayı KDV beyannamesinde beyan edilmesi gerekmektedir.

3 . İstisna Uygulanması Halinde Yüklenilip İndirilemeyen KDV Tutarı Satış Fiyatına Yansıtılamaz İse Satıcının Karı Azalacaktır

Bir an için asansör şirketinin yüklenip indiremediği KDV tutarını satış fiyatına yansıtamadığı varsayılırsa, şirketin bu işten elde edeceği kar, Geçici 15. madde uyarınca istisna uygulandığından 100 milyar lira daha az olacaktır. Belki de şirket, işin başında istisna uygulamasının böyle bir sonuç doğuracağını bilmiyorsa bu işin yapılması ile zarara dahi girmiş olabilecektir.

Böyle bir durumda satıcı, istisna uygulaması yerine KDV hesaplamayı yeğlemelidir. Aşağıda nedenleri belirtileceği üzere istisna uygulanmamasına alıcı da pek itiraz göstermeyecektir.

4. İstisna Uygulaması Alıcının Maliyetini Artırmaktadır

İstisna uygulaması sebebiyle yüklenilip indirilemeyen KDV tutarı, satıcı tarafından satış fiyatına yansıtılabilir. Nitekim olması gereken de bu tip bir işlemdir. Bu çözüm yolu satıcının indirilemeyen KDV dolayısıyla katlanacağı zararları bertaraf etmektedir. Ancak işin başında yüklenilen KDV tutarının göz önüne alınarak işin bedelinin belirlenmesi gerekmektedir (Maliyet + 300 milyar kâr gibi). Böyle bir işlem yapılırsa alıcının maliyetlerinin de satıcının yüklenip indiremediği KDV tutarı kadar artacağı aşikârdır.

Aşağıda konuyla ilgili bir örnek yapılmış olup, örnekte maliyet + 300 milyar lira kara anlaşıldığı varsayılmıştır. Şimdi bu örneği istisnanın uygulandığı ya da uygulanmadığı durumlar için alıcının maliyetleri açısından aşağıda değerlendireceğiz.

Alıcının Maliyetinin Analizi (Satıcının Satış Fiyatı)

(milyar TL)	İstisna Uygulanırsa	İstisna Uygulanmazsa
KDV’li Maliyet	556	556
KDV’siz Maliyet	344	344
Yüklenilen KDV	100 (556×0,18)	—–
Toplam Maliyet	1.000	900
Kar	300	300
İşin Bedeli	1.300	1.200
Hesaplanan KDV (%1)	—	12*
Toplam Tutar	1.300	1.212

* KDV tutarının/oranının çok düşük olması sebebiyle alıcının KDV’yi indirip indiremediği hususu değerlendirmede dikkate alınmamıştır.

Görüleceği üzere istisna uygulanması halinde alıcının maliyetleri daha da artmaktadır.

5. İstisna Uygulanmaz İse Hesaplanacak KDV’nin Oranı % 1’dir

30.07.2002 tarih ve 24831 Sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 2002/4480 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca, 1 Sayılı Listede yer alan, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri ile kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan sadece 150 m2 ’ye kadar konutlara ilişkin inşaat taahhüt işlerine %1 oranında KDV uygulanmaktadır.

Geçici 15. madde kapsamına girebilen inşaat taahhüt işlerine istisna uygulamasından vazgeçilirse %1 oranında KDV hesaplanacak, bir kısmi istisna uygulamasından söz edilemeyecek ve yüklenilen vergilerin de gider yazılması (KDVK’nun 30/a maddesinin uygulanması ) söz konusu olmayacaktır.

Diğer bir deyişle yüklenilen KDV’lerin iptali yerine çoğu zaman %1 oranında KDV hesaplanması hem alıcı hem de satıcı için daha avantajlıdır.

6. Peki Satıcı Dilediği Gibi İstisna Uygulayıp Uygulamama Hakkına Sahip mi?

Bu sorunun cevabı KDV Kanununun “İstisnadan vazgeçme” başlıklı 18. maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddeye göre vergiden istisna edilen işlemleri yapanlar, diledikleri takdirde ilgili vergi dairesine yazılı olarak müracaatta bulunarak bu işlemleri dolayısıyla vergiye tabi tutulmalarını talep edebileceklerdir. Bu talebin mükellefin istisnaya dahil olan işlemlerinin tamamını kapsaması şarttır.

Yine 18. madde hükmüne göre istisnadan vazgeçeceklerin talepleri üzerine, vergi dairesince, vergi muafiyetleri talep tarihinden itibaren tesis olunacaktır. Bu şekilde mükellef olanlar üç yıl geçmedikçe mükellefiyetten çıkamayacaklardır. Mükellefler üç yıllık sürenin bitiminden önce mükellefiyetten çıkma talebinde bulunmadıkları takdirde mükellefiyet yeniden üç yıl süre ile uzatılmış sayılacaktır.

Konuyla ilgili olarak 23 No.lu KDV Genel Tebliğinde aşağıdaki şekilde bir örnek verilmiştir.

“Konut yapı kooperatiflerine inşaat taahhüt işi yapmakta olan bir müteahhit vergi dairesine başvurarak bu işlemler dolayısıyla istisnadan vazgeçtiğini bildirerek vergiye tabi tutulmasını isteyebilir. Müteahhidin bu talepten sonra konut yapı kooperatiflerine verdiği bütün inşaat taahhüt işleri vergiye tabi olacaktır. Müteahhidin bu işlerin bir kısmı için istisna hükümlerine göre işlem yapması diğer kısmı için vergi uygulanması mümkün değildir. Ancak müteahhidin talep tarihinden önce başladığı inşaat taahhüt işleri ile ilgili olarak istisnadan vazgeçmesi söz konusu olmayacaktır. Bu müteahhit talep tarihinden sonra başladığı inşaat taahhüt işlerinde vergi uygulayacak, talep tarihinden önce başlanan işlerde ise istisna hükümlerine göre işlem yapacaktır. Ancak istisnadan vazgeçen müteahhit, işi almadan önce kendisinin katma değer vergisi karşısındaki durumunu, yani istisnadan vazgeçtiğini müşterilerine yazı ile bildirecek ve yapılan mukavelenameye de bu husus kaydedilecektir.”

7. Sonuç