Web Sitesi Harcamalarının Vergi Yasaları Karşısındaki Durumu
Emrah AYGÜL
Yeminli Mali Müşavir
[email protected]
Yunus BENLİOĞLU
SMMM Stajyeri
[email protected]
0.Giriş
Günümüzde işletmeler web sitesini çok çeşitli amaçlarla kullanabilmektedir. Kimi işletmeler web sitesini mağaza- satış yeri gibi kullanırken, kimi reklam amacı ile kullanmakta, kimi yasal zorunluluk (1) olduğu için kullanmaktadır.
İnternet kullanıcı sayısı günden güne artmaktadır. Öyle ki ülkemizde 2010 yılında 30.981.601 internet kullanıcısı (2) var iken bu sayı bugün muhtemelen toplam nüfusun yarısını geçmiştir.
Günümüzde özellikle mağazacılıkta artan kira ve diğer mağaza giderlerini düşürmek için, elektronik ortamda sanal mağazalar oluşturulmakta böylece önemli bir maliyet avantajı sağlanmaktadır. Yine iyi bir reklam ile sanal mağazalara gelecek ziyaretçi-müşteri sayısı, geleneksel mağazacılık anlayışına nazaran oldukça yüksek olabilmektedir. Bu durum bilinirliği ve marka değerini daha da artırmaktadır.
Web sitelerinin hazırlanması işletmeler için ciddi harcamalar gerektirebilmektedir. Yazımızda Gelir İdaresi Başkanlığının görüşleri doğrultusunda web sitesi harcamalarına ilişkin öne çıkan hususlara değinilecektir.
1.Web Sitesi Harcamalarının Niteliği
Web Sitesi harcamaları temel olarak, web sitesinin isim harcaması (alan adı-domain name (3)), web sitesinin barındırılması ve yayınlanması (hosting(4)) için yapılan harcama ve web sitesinin tasarım (5) harcamasından oluşmaktadır.
Alan adları genel olarak yıllık ücretlendirilmektedir. Bir yıl sonra alan adı ücreti ödenmezse alan adını belli bir süre sonra farklı bir kullanıcı satın alabilir.
Alan adları daha uzun süre de kiralanabilmektedir.
Yine web sitesi barındırma hizmetleri de genellikle yıllık ücretlendirilmektedir.
Yukarıdaki açıklamalardan anlaşılacağı üzere web sitesi isim- alan adı ve web sitesi barındırma harcaması bir sefere mahsus değil süreye bağlı harcamalardır.
Web sitesi tasarımı ücreti ise tasarıma bağlı olarak bir sefere mahsus olarak alınmaktadır.
2.Vergi Mevzuatı Açısından Öne Çıkan Hususlar
2.1. Harcamaların Doğrudan Gider mi Yazılacağı Ya da Amortismana mı Tabi Tutulacağı?
Yukarıdaki açıklamalardan anlaşılacağı üzere kullanım süresine bağlı olarak ücreti belirlenen web sitesi isim tahsisi ve barındırma hizmeti harcamaları dönemsellik ilkesi ve Vergi Usul Kanununun 283. maddesine göre değerlendirilmelidir.
Buna göre gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderler mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerlenir. İçinde bulunulan döneme ilişkin olanlar ise gider yazılır.
Web sitesi için bir defaya mahsus yapılan tasarım ödemesi ise, web sitesinin amacına göre değerlendirilmelidir. İşletmelere ait web sitelerinin tanıtım amaçlı veya ticari amaçlı olarak kullanılması mümkündür. Buna göre, web sitesinin tasarımına ilişkin harcamaların, eğer web sitesi işletme bakımından gelir yaratıcı bir işleve sahipse (internet üzerinden satış, sipariş, ödeme yapılması vb. özellikler varsa) Kanunun 313 üncü maddesinde belirlenen limiti aşması halinde aktifleştirilerek 339, 365, 389 ve 399 sıra No.lu VUK Genel Tebliğleri ile değişik 333 sıra No.lu VUK Genel Tebliği eki listenin 4.3.Bilgisayar Yazılımları sınıflandırması uyarınca 3 yılda ve %33,33 amortisman oranı ile itfa edilmesi gerekmekte olup, web sitesinin sadece işletmenin tanıtımına yönelik olarak kullanılması ve herhangi bir gelir yaratıcı işleve sahip olmaması halinde söz konusu harcamaların aktifleştirilmeyip doğrudan gider yazılması mümkün bulunmaktadır (Konya Vergi Dairesi Başkanlığının 14.07.2011 tarihli özelgesi). (6)
2.2. Gerçek Kişinin Web Sayfa Tasarımı Faaliyeti Gelir Vergisi Kanununun 18. Maddesi Kapsamında mıdır? Ya da Diğer Serbest Meslek Faaliyeti midir? Yoksa Ticari Kazanç mıdır?
Bu sorunun cevabı hem gerçek kişiye iş yaptıran vergi mükellefinin KDV ve gelir vergisi tevkifatı sorumluluğunu, hem de işi yapan tasarımcının gelir vergisi istisnasından yararlanıp yararlanmayacağı konularını belirleyecektir.
Gelir Vergisi Kanununun 18. maddesi uyarınca müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır.
İstanbul Defterdarlığının B.07.4.DEF.0.34.11-GVK-18 sayılı özelgesinde, web sayfa tasarımı faaliyetinin, bu Kanun maddesinde yer alan çalışma türlerinden herhangi birine girmemesi nedeniyle bu faaliyetin söz konusu istisnadan yararlanamayacağı belirtilmiştir.
O zaman gerçek kişinin yaptığı web tasarımı işi normal serbest meslek faaliyeti midir? Konu ile ilgili Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığının 14.02.2011 tarihli özelgesinde aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.
“193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 65 inci maddesinde, “Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.” hükmü yer almıştır.
Anılan Kanunun 37 nci maddesinde ise, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtilmiştir.
Ticari faaliyet, bir tür emek-sermaye organizasyonuna dayanmakta olup, kazanç sağlama niyet ve kastının bulunup bulunmaması böyle bir organizasyon tarafından icra edilen faaliyetin “ticari faaliyet” olma niteliğine etki etmemektedir.
Ancak, bir faaliyetin “ticari faaliyet” sayılabilmesi için kazanç sağlama niyet ve kastı gerekmemekle birlikte, faaliyeti icra eden organizasyonun bütün unsurları ile birlikte değerlendirildiğinde kazanç sağlama potansiyeline sahip olması gerektiği ortaya çıkmaktadır.
Buna göre, web tasarım faaliyetinin ticari faaliyet olarak değerlendirilmesi ve bu faaliyet neticesinde elde edilen kazancın Gelir Vergisi Kanununun ticari kazançlara ilişkin hükümleri çerçevesinde vergiye tabi tutulması gerekmektedir.”
Sonuç olarak Gelir İdaresi Başkanlığı web tasarım faaliyetini ticari faaliyet olarak değerlendirmektedir.
2.3.Yurtdışından Satın Alınan Web Tasarım Hizmeti Karşılığı Yapılacak Ödemede Tevkifat ve Sorumlu Sıfatıyla KDV Yükümlülüğü Var mıdır?
Gelir İdaresi Başkanlığının bir özelgesinde (7) yurtdışından alınan web tasarımı hizmetleri, yurtdışında mukim teşebbüsün Türkiye’de icra ettiği serbest meslek faaliyeti olarak değerlendirilmiştir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tâbi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup maddenin birinci fıkrasının (b) bendinde serbest meslek kazançlarından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranı da, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 03.02.2009 tarihinden itibaren % 20 olarak belirlenmiştir.
Tevkifata ilişkin değerlendirme yapılırken teşebbüsün mukimi olduğu ülke ile Türkiye arasında Çifte Vergilendirmeyi Önleme anlaşması olup olmadığına bakılmalıdır. Böyle bir anlaşma var ise bu anlaşmadaki serbest meslek faaliyetleri ile ilgili maddelere bakılarak tevkifata karar verilmelidir.
Bir önceki bölümde belirtilen özelgede, Türkiye’de gerçek bir kişinin web tasarım faaliyeti ticari faaliyet olarak nitelendirilmişken, bu bölümdeki özelgede dar mükellefin aynı faaliyeti serbest meslek faaliyeti olarak nitelendirilmiştir. Bilindiği üzere Kurumlar Vergisi Kanununun 22. Maddesinde ”Dar mükellefiyete tâbi kurumların ticarî veya ziraî kazançlar dışında kalan kazanç ve iratları hakkında, Gelir Vergisi Kanununun bu kazanç ve iratların tespitine ilişkin hükümleri uygulanır. “ hükmü yer almaktadır. Bu hükme göre özelgeler arasında çelişki olduğu göze çarpmaktadır.
Burada şu hususu da belirtmekte fayda vardır. Yurtdışından alınan ve Türkiye’de faydalanılan web sitesi tasarım hizmetinde sorumlu sıfatı ile KDV uygulanmalıdır. Bu yükümlülük çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarından etkilenmemektedir.
2.4.Yurtdışına Web Sitesi İsmi İçin Yapılan Ödemelerde Tevkifat ve Sorumlu Sıfatıyla KDV Yükümlülüğü Var mıdır?
Bursa Vergi Dairesi Başkanlığının 19.06.2009 Tarihli özelgesinde yurtdışından satın alınan web sitesi tescili bedeli, gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilerek Kurumlar Vergisi Kanununun 30. maddesi çerçevesinde ödemeler üzerinden tevkifat yapılması gerektiği belirtilmiştir. (8)
“Şirketinizin yurt dışından satın aldığı domain name tescili (alan adı tescili) gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirildiğinden, söz konusu hizmet karşılığında yurt dışındaki firmaya yapacağı ödemeler üzerinden, 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin (2) numaralı fıkrası hükmü uyarınca (2009/14593 sayılı Kararnamenin Eki Kararın 1 inci maddesinin (11) numaralı fıkrası ile belirlenen) % 20 oranında vergi kesintisi yapması ve muhtasar beyannama ile beyan edilip ödenmesi gerekmektedir. Ancak, söz konusu gayrimaddi hakkın satın alındığı ülke ile Türkiye arasında çifte vergilemeyi önleme anlaşması mevcut olması halinde, bu anlaşma ile belirlenen gayrimaddi hak bedelleri üzerinden yapılacak vergi kesintisi oranlarının dikkate alınacağı tabiidir.”
Yine aynı özelgede KDV sorumluluğu ile ilgili aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.
“Şirketinizin yurt dışından ithal ettiği domain name tescili (alan adı tescili) hizmetinden Türkiye’de yararlanıldığından, bu hizmet ifası KDV’ye tabi olacak ve verginin mükellefi yurt dışındaki satıcı olmakla birlikte, satıcının Türkiye’de ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması nedeniyle hizmet bedeli üzerinden hesaplanacak verginin, Kanunun (9/1) maddesi ve 15 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (C) bölümü gereğince Şirketiniz tarafından sorumlu sıfatıyla 2 No’lu KDV beyannamesiyle beyan edilip ödenmesi gerekmektedir.”
- Sonuç
Web Sitesi harcamaları temel olarak, web sitesinin isim harcaması (alan adı-domain name), web sitesinin barındırılması ve yayınlanması (hosting) için yapılan harcama ve web sitesinin tasarım harcamasından oluşmaktadır
Kullanım süresine bağlı olarak ücreti belirlenen web sitesi isim tahsisi ve barındırma hizmeti harcamaları dönemsellik ilkesine göre muhasebeleştirilerek gider yazılmalıdır.
Web sitesinin tasarımına ilişkin harcamaların, eğer web sitesi işletme bakımından gelir yaratıcı bir işleve sahipse (internet üzerinden satış, sipariş, ödeme yapılması vb. özellikler varsa) Kanunun 313 üncü maddesinde belirlenen limiti aşması halinde aktifleştirilerek 339, 365, 389 ve 399 sıra No.lu VUK Genel Tebliğleri ile değişik 333 sıra No.lu VUK Genel Tebliği eki listenin 4.3.Bilgisayar Yazılımları sınıflandırması uyarınca 3 yılda ve %33,33 amortisman oranı ile itfa edilmesi gerekmekte olup, web sitesinin sadece işletmenin tanıtımına yönelik olarak kullanılması ve herhangi bir gelir yaratıcı işleve sahip olmaması halinde söz konusu harcamaların aktifleştirilmeyip doğrudan gider yazılması mümkün bulunmaktadır.
Gelir İdaresi Başkanlığına göre gerçek kişinin Türkiye’de yaptığı web sitesi tasarım faaliyeti ticari faaliyet olarak değerlendirilmektedir. Aynı hizmetin yurtdışından alınması halinde ise dar mükellefe yapılan ödemeden “serbest meslek faaliyeti” kapsamında tevkifat yapılması öngörülmüştür. Bu durum çelişki oluşturmaktadır. Yine yurt dışından satın alınan domain name tescili (alan adı tescili), gayrimaddi hak bedeli olarak nitelendirilerek bu kapsamda tevkifat yapılması öngörülmüştür.
Tevkifata ilişkin değerlendirme yapılırken teşebbüsün mukimi olduğu Ülke ile Türkiye arasında çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması olup olmadığına bakılmalıdır. Böyle bir anlaşma var ise bu anlaşmadaki ile ilgili maddelere bakılarak tevkifata karar verilmelidir.
Yurt dışından alınan ve Türkiye’de faydalanılan web sitesi tasarım ve domain name tescili hizmetinde sorumlu sıfatı ile KDV uygulanmalıdır. Bu yükümlülük çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarından etkilenmemektedir.
(1) TTK Madde 1524 : 397 nci maddenin dördüncü fıkrası uyarınca denetime tabi olan sermaye şirketleri, kuruluşlarının ticaret siciline tescili tarihinden itibaren üç ay içinde bir internet sitesi açmak ve bu sitenin belirli bir bölümünü şirketçe kanunen yapılması gereken ilanların yayımlanmasına özgülemek zorundadır.
(2)http://tr.wikipedia.org/wiki/%C3%9Clkelere_g%C3%B6re_internet_kullan%C4%B1c%C4%B1s%C4%B1_say%C4%B1s%C4%B1_listesi (Erişim, 31.05.2013).
(3) Alan adı (domain name), bir web sitesinin İnternet’teki adı ve adresidir. Bu adres olmadan bir İnternet kullanıcısı web sitesine sadece IP adresiyle ulaşabilir. Alan adları IP adresi denilen, bilgisayarların (sunucuların/serverların) birbirini tanımasını sağlayan numara sisteminin daha basitleştirilmiş ve akılda kalması için kelimelerle ifade edilmiş halidir.
(4) Hosting veya barındırma, bir web sitesinde yayınlanmak istenen sayfaların, resimlerin veya dokümanların internet kullanıcıları tarafından erişebileceği bir bilgisayarda tutulmasıdır.
İnternette site yayınlamak için özel olarak üretilmiş, internet omurgasına çok hızlı bağlantısı olan, yüzlerce kullanıcıya aynı anda hizmet verebilecek bir bilgisayarda (sunucuda) yayınlamak istediği dosyaların saklanması gerekir. Web siteye ait dosyaları saklayan ve internet kullanıcılarının erişimine sunan bu bilgisayarlara web sunucusu (web server), bu veri saklama ve yayınlama işlemine de web hosting denir.
(5) Web sitesinin görüntülenen grafik arayüzünün, menu ve erişim yapısının kullanımı kolay, bilgiye en kısa yolla ulaşabilecek, işlevsel ve hızlı bir yapıda oluşturulmasıdır.
(6) Başka bir özelgede de benzer bir görüş yer almaktadır: “İşletmelere ait web sitelerinin tanıtım amaçlı veya ticari amaçlı olarak kullanılması mümkün olup web sitesinin tasarımına ilişkin harcamaların; eğer web sitesi işletme bakımından gelir yaratıcı bir işleve sahipse (internet üzerinden satış, sipariş, ödeme yapılması vb. özellikleri varsa) kanunun 313’üncü maddesinde belirlenmiş olan limiti aşmaları halinde aktifleştirilerek 339, 365, 389 ve 399 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu genel tebliğleri ile değişik 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki listenin 4.3. Bilgisayar Yazılımları sınıflandırması uyarınca 3 yılda ve %33.33 amortisman oranı ile itfa edilmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, web sitesi sadece işletmenin tanıtımına yönelik olarak kullanılmakta ve herhangi bir gelir getirici işleve sahip bulunmamakta ise aktifleştirilmeyip doğrudan gider yazılması mümkün bulunmaktadır” (Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının 20.05.2011 tarihli özelgesi).
(7) “… Buna göre, şirketinizin mülkiyetinde olan “www………………………com” isimli internet sitesinin hazırlanması amacıyla yaptığınız ödemelerin serbest meslek ödemesi olarak değerlendirilmesi ve 5520 Sayılı Kanun’un 30/1-b maddesi uyarınca %20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir.” (Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının 20.05.2011 tarihli özelgesi).
(8) Benzer görüş İstanbul Defterdarlığının B.07.1 .GİB.4.34.l6.01/KVK-24 7118 sayılı özelgesinde de ifade edilmiştir: “Bu hükümlere göre Amerika Birleşik Devletleri’nde mukim firmaya internet ortamında “alan satın almak” amacıyla “domain name” adıyla yapacağınız ödemeler, gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilecek olup, bu bedel üzerinden Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 24.maddesi uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından belirlenmiş olan % 25 oranı yerine, anılan ülke ile ülkemiz arasında imza edilen çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasının 12.maddesinin 2 numaralı bendinde yer alan % 10 oranında kurumlar vergisi tevkifatı yapmanız gerekir.”
